胡玉斌

摘要:民間審計和內(nèi)部審計在社會經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動中各司其職,服務(wù)于不同的審計領(lǐng)域,但兩者又相互聯(lián)系,都是我國審計監(jiān)督體系的重要組成部分。民間審計作為一種外部審計,在審計工作中要利用內(nèi)部審計的工作成果。

關(guān)鍵詞:民間審計;內(nèi)部審計;關(guān)系

民間審計是由經(jīng)政府有關(guān)部門審核批準(zhǔn)的注冊會計師組成的會計師事務(wù)所進(jìn)行的審計,又稱注冊會計師審計、獨立審計。它是隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,由于財產(chǎn)所有權(quán)與財產(chǎn)經(jīng)營權(quán)相分離形成的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系而產(chǎn)生的,是商品經(jīng)濟(jì)條件下社會經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)制的主要表現(xiàn)形式。正如美國著名會計學(xué)家查特菲爾特(Michael Chatfield)所認(rèn)為:“17世紀(jì)公司的出現(xiàn),使有利害關(guān)系者對與賬簿分離的獨立的財務(wù)報表的需求更為強(qiáng)烈,這是因為,債權(quán)人和股東均需要得到與他們的投資有關(guān)的資料。但是,由于公司管理部門與股東之間潛在的利害沖突,股東對公司管理部門提供的財務(wù)報表常常抱有懷疑,因此需要進(jìn)行審查,以證實其可靠性”。在我國現(xiàn)階段,民間審計業(yè)務(wù)的執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)是會計師事務(wù)所,會計師事務(wù)所不附屬于任何機(jī)構(gòu),在經(jīng)濟(jì)上實行自收自支、獨立核算、自負(fù)盈虧、依法納稅。因此會計師事務(wù)在審計業(yè)務(wù)承接和執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時,必須考慮審計收費和審計成本。

內(nèi)部審計是獨立監(jiān)督和評價本單位及所屬單位財政收支、財務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動的真實、合法和效益的行為,以促進(jìn)加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。內(nèi)部審計是現(xiàn)代組織內(nèi)部控制不可缺少的重要內(nèi)容,對于防止、及時發(fā)現(xiàn)和有效糾正錯誤與舞弊,具有十分重要的作用。內(nèi)部審計具有監(jiān)督、管理、評價、防護(hù)、建設(shè)等職能。通過內(nèi)部審計,可以了解企業(yè)經(jīng)營管理中經(jīng)濟(jì)活動的真實情況,發(fā)現(xiàn)企業(yè)管理中的漏洞及存在的問題,從而挖掘企業(yè)內(nèi)部潛力,改善經(jīng)營管理,提高經(jīng)濟(jì)效益,實現(xiàn)企業(yè)資源的最佳配置,增強(qiáng)企業(yè)自我發(fā)展的能力。風(fēng)險管理是內(nèi)部審計的重要職責(zé),內(nèi)部審計應(yīng)積極持續(xù)地支持并參與企業(yè)風(fēng)險管理的全過程,為企業(yè)規(guī)避風(fēng)險出謀劃策。與外部審計相比,內(nèi)部審計具有相對獨立性、審計對象的確定性、審計范圍的廣泛性、審計目的的內(nèi)向服務(wù)性、審計時間的經(jīng)常性、及時性等特點。

一、民間審計與內(nèi)部審計的關(guān)系

(一)民間審計與內(nèi)部審計的區(qū)別

1、審計的獨立性程度不同。內(nèi)部審計在組織、工作、經(jīng)濟(jì)方面都受本單位的制約,僅僅強(qiáng)調(diào)與所審計的本單位內(nèi)部的其他職能部門及下屬單位的相對獨立,獨立性程度受到局限,而且是單向獨立,只獨立于被審計單位,而不獨立于審計委托人。民間審計作為外部審計具有很強(qiáng)的獨立性,表現(xiàn)為雙向獨立,既獨立于審計委托人,又獨立于被審計單位。注冊會計師在執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時必須保持實質(zhì)上的獨立和形式上的獨立,堅持客觀公正的原則,公平正直,不偏不倚地對待有關(guān)利益各方,不得以犧牲一方利益為條件而使另一方受益。

2、審計委托受托關(guān)系建立的基礎(chǔ)不同。民間審計的委托受托關(guān)系是建立在不同的經(jīng)濟(jì)組織之間的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任基礎(chǔ)之上的,注冊會計師所面對的是被審計單位外部的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。而內(nèi)部審計的委托受托關(guān)系是建立在企業(yè)內(nèi)部分權(quán)制所產(chǎn)生的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系基礎(chǔ)之上的,其委托人主要是代表投資者,由股東大會選出的監(jiān)事會或?qū)徲嬑瘑T會。

3、審計對象的范圍不同。注冊會計師審查、監(jiān)督的被審計單位的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任是被審計單位承擔(dān)的社會性責(zé)任,這種責(zé)任的載體主要是被審計單位的資產(chǎn)實物和負(fù)債,反映的是企業(yè)經(jīng)營活動的償債能力、盈利能力和發(fā)展能力的會計資料。而內(nèi)部審計評價、監(jiān)督的則是企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)責(zé)任,是企業(yè)內(nèi)部不同層次權(quán)利主體分權(quán)的結(jié)果,監(jiān)事會或?qū)徲嬑瘑T會通過委托內(nèi)部審計組織,對董事會的重大決策活動和企業(yè)管理當(dāng)局的經(jīng)營管理活動進(jìn)行評價和監(jiān)督,以查明企業(yè)投資者授予的權(quán)利運用是否適當(dāng)。內(nèi)部審計的對象和范圍是企業(yè)的重大決策活動和經(jīng)營管理活。

4、審計服務(wù)的對象和方式不同。注冊會計師審計的委托者主要是被審計單位以外的經(jīng)濟(jì)組織和個人,如政府、銀行等,因此,注冊會計師服務(wù)的對象是政府、金融機(jī)構(gòu)和投資者等。而內(nèi)部審計的服務(wù)對象除了包括企業(yè)董事會和經(jīng)營管理者以外,也包括其投資者。在服務(wù)方式上,民間審計對企業(yè)的服務(wù)主要是一次性服務(wù),通常是事后服務(wù);而內(nèi)部審計的服務(wù)方式往往是常年性的,其服務(wù)包括事前服務(wù)、事中服務(wù)和事后服務(wù)。

5、審計層面不同。注冊會計師審計作為一種外部審計,它所針對的是整個企業(yè)的社會經(jīng)濟(jì)責(zé)任,因而,其層面較高,出具的審計報告對外公布,具有法定的證明效力,起鑒證作用。而內(nèi)部審計則是針對企業(yè)內(nèi)部多層次的不同責(zé)任,包括董事會向股東承擔(dān)的決策責(zé)任,經(jīng)營者向董事會承擔(dān)的經(jīng)營責(zé)任,以及各個業(yè)務(wù)部門向最高管理當(dāng)局承擔(dān)的管理責(zé)任等。出具的審計報告只能作為本單位改進(jìn)工作的參考,對外保密,不具有鑒證作用。

(二)民間審計與內(nèi)部審計的聯(lián)系

1、民間審計和內(nèi)部審計在審計內(nèi)容、審計依據(jù)、審計方法等方面有一致之處。在進(jìn)行財務(wù)審計時,兩者的審計內(nèi)容都包含了反映經(jīng)濟(jì)活動的會計資料,所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)都為國家統(tǒng)一制定的會計準(zhǔn)則和會計制度,在審計方法上都要評價內(nèi)控制度,檢查憑證、賬冊,核對賬表一致性等。

2、民間審計與內(nèi)部審計都要對企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險進(jìn)行評估。2006年2月中國注冊會計師協(xié)會重新修訂的《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則》,全面引入風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷睦砟?。風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬍窃谫~項基礎(chǔ)審計和制度基礎(chǔ)審計模式上發(fā)展起來的一種新的審計模式,除吸收前兩項審計模式的優(yōu)點外,在適應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜化和合理規(guī)避審計風(fēng)險的要求下,強(qiáng)調(diào)注冊會計師在接受審計委托前要對客戶的固有風(fēng)險特別是其中的經(jīng)營風(fēng)險進(jìn)行評估,評估的內(nèi)容包括行業(yè)風(fēng)險、環(huán)境風(fēng)險、經(jīng)營風(fēng)險、管理風(fēng)險、財務(wù)風(fēng)險。這些風(fēng)險評估是注冊會計師確定企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力、確定會計報表發(fā)生重大錯報可能的領(lǐng)域與方向的重要依據(jù),根據(jù)評估的結(jié)果確定是否接受委托。為了適應(yīng)風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷男枰?提高注冊會計師的風(fēng)險評估和審計風(fēng)險控制能力,中國注冊會計師協(xié)會對中國注冊會計師考試制度進(jìn)行了改革,2009年實施新的考試制度,將注冊會計師考試劃分為兩個階段。第一階段是專業(yè)考試階段,主要測試考生進(jìn)行注冊會計師執(zhí)業(yè)所需的專業(yè)知識、基本技能和職業(yè)道德要求。第二階段是綜合考試階段,主要測試考生在執(zhí)業(yè)環(huán)境中運用專業(yè)知識,保持職業(yè)價值觀、職業(yè)態(tài)度與職業(yè)道德,有效解決實務(wù)問題的能力?？忌谕ㄟ^第一階段的全部考試科目后,才能參加第二階段的考試。兩個階段的考試,每年各舉行一次?？荚嚳颇坑晌蹇普{(diào)整為七科。在現(xiàn)行考試科目基礎(chǔ)上,進(jìn)行分拆、補(bǔ)充和整合。第一階段的考試科目在原有的會計、審計、財務(wù)成本管理、經(jīng)濟(jì)法、稅法五個科目的基礎(chǔ)上增加了公司戰(zhàn)略與風(fēng)險管理這個科目。第二階段設(shè)綜合一科。

內(nèi)部審計的一項重要職責(zé)就是對本單位及所屬單位內(nèi)部控制制度的健全性和有效性以及風(fēng)險管理進(jìn)行評審。在當(dāng)今國際國內(nèi)市場的激烈角逐情況下,企業(yè)風(fēng)險總是客觀存在的。企業(yè)不但要抵御各種自然災(zāi)害的威脅,而且還要防范各種突發(fā)性的經(jīng)濟(jì)風(fēng)險,如市場風(fēng)險、金融風(fēng)險、投融資風(fēng)險等。企業(yè)只有全面地了解各種可能存在的風(fēng)險,并分析和研究導(dǎo)致這些風(fēng)險的因素,實施相應(yīng)的措施,才能減少企業(yè)的損失,從而經(jīng)受優(yōu)勝劣汰的市場競爭考驗,并在競爭中求得生存和發(fā)展。實施內(nèi)部審計在防范風(fēng)險方面的作用表現(xiàn)在:一是通過檢查各項業(yè)務(wù)活動的合法性及合規(guī)性,及時發(fā)現(xiàn)背離法規(guī)和監(jiān)管措施的問題,保證業(yè)務(wù)經(jīng)營活動在法規(guī)和監(jiān)管措施允許范圍內(nèi)進(jìn)行,降低業(yè)務(wù)經(jīng)營風(fēng)險。二是通過評價企業(yè)的內(nèi)部控制制度、管理制度,以及各種章程的合理性、完備性和有效性,找出其中的管理缺陷和控制弱點,防范因缺乏控制而產(chǎn)生的風(fēng)險。三是通過對財務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行日常監(jiān)控,及時發(fā)現(xiàn)異樣情況,防止財務(wù)風(fēng)險。一種完善的內(nèi)部審計機(jī)制將極大地推動內(nèi)部控制機(jī)制,它通過查錯糾弊、揭露企業(yè)經(jīng)營活動中的控制薄弱環(huán)節(jié)、揭示風(fēng)險概率較大的關(guān)鍵控制點、提出改進(jìn)建議,達(dá)到企業(yè)的自我制約、自我改善、自我發(fā)展、自我積累,提升管理水平,防范企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險的目的。正因為內(nèi)部審計部門和內(nèi)部審計人員比外部審計對企業(yè)面臨的風(fēng)險更了解,而且對防范企業(yè)風(fēng)險、實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)有著更強(qiáng)烈的責(zé)任感,國際內(nèi)部審計師協(xié)會在通過的內(nèi)部審計的定義時,把評價和改善組織的風(fēng)險管理和控制的有效性作為內(nèi)部審計的主要內(nèi)容。

3、民間審計與內(nèi)部審計兩者的工作相互促進(jìn)。民間審計人員在對一個單位進(jìn)行審計時,要對其包括內(nèi)部審計在內(nèi)的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解,據(jù)以確定審計重點和審計程序與方法,提高審計效率,保證審計質(zhì)量;同時,針對內(nèi)部控制特別是內(nèi)部審計工作中存在的問題,提出改進(jìn)建議,以支持內(nèi)部審計工作,完善內(nèi)部控制,為以后的審計工作提供更好的基礎(chǔ)。此外,民間審計還可以根據(jù)工作需要利用內(nèi)部審計的內(nèi)部控制評審成果和對下屬單位審計的結(jié)果,以減少審計工作量,提高審計效率。

二、民間審計對內(nèi)部審計成果的利用

民間審計在對一個單位進(jìn)行審計時都要對其內(nèi)部審計的情況進(jìn)行了解,并考慮是否利用其工作成果。這是由于:第一,內(nèi)部審計是單位內(nèi)部控制的一個重要組成部分。內(nèi)部審計作為單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu),不參與單位內(nèi)部的經(jīng)營業(yè)務(wù)活動,但要對各項經(jīng)營業(yè)務(wù)活動是否達(dá)到預(yù)定目標(biāo),是否遵循了單位的規(guī)章制度等進(jìn)行監(jiān)督,屬于單位內(nèi)部控制體系的一個組成部分。對被審計單位的內(nèi)部控制進(jìn)行測試評價是現(xiàn)代民間審計的重要特征,民間審計人員在對單位進(jìn)行審計時,要對內(nèi)控制度進(jìn)行測評,就需了解其內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)置和工作情況。第二,利用內(nèi)部審計工作成果可以提高工作效率,節(jié)約審計成本。民間審計組織在經(jīng)濟(jì)上實行獨立核算,自收自支,這就要求民間審計人員在對內(nèi)部審計的工作進(jìn)行評價以后,利用其全部或部分工作成果,來減少現(xiàn)場測試的工作量,提高工作效率,從而使民間審計組織節(jié)約審計費用支出。

民間審計在利用內(nèi)部審計成果之前,需要對內(nèi)部審計的環(huán)境和內(nèi)部審計工作質(zhì)量進(jìn)行審核評價。民間審計只有在審核評價認(rèn)為被審計單位管理當(dāng)局對內(nèi)部審計工作足夠重視;內(nèi)部審計部門在整個組織結(jié)構(gòu)中的地位較高、獨立性較強(qiáng);內(nèi)部審計人員專業(yè)知識水平高,專業(yè)勝任能力強(qiáng),能夠嚴(yán)格遵守職業(yè)道德準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則,內(nèi)部審計工作規(guī)范,審計質(zhì)量控制嚴(yán)格,審計工作成果比較可靠時,才能對內(nèi)部審計成果進(jìn)行利用。利用內(nèi)部審計成果不能減輕注冊會計師的審計責(zé)任,不能損害內(nèi)部審計及其所在單位的聲譽(yù)與其他利益。

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(作者單位:衡陽財經(jīng)工業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院)