我國(guó)個(gè)人所得稅改革的幾點(diǎn)設(shè)想

張惠穎

摘要:我國(guó)個(gè)人所得稅應(yīng)有的調(diào)節(jié)分配、組織收入的功能仍然遠(yuǎn)未得到充分的發(fā)揮,個(gè)人所得稅的偷漏現(xiàn)象相當(dāng)普遍、嚴(yán)重,個(gè)人所得稅占稅收總額比重過低、個(gè)人所得稅征管制度不健全、稅收調(diào)節(jié)貧富差距的作用在縮小等弊端客觀存在。為此,解決個(gè)人所得稅征管問題應(yīng)該從改變稅制模式、調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)及費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)和強(qiáng)化管理等幾個(gè)方面進(jìn)行改革。

關(guān)鍵詞:稅制模式;稅率結(jié)構(gòu);扣除標(biāo)準(zhǔn)

1 選擇適應(yīng)我國(guó)現(xiàn)實(shí)情況的稅制模式

從世界開征個(gè)人所得稅的國(guó)家來(lái)看,個(gè)人所得稅可劃分為三種模式:一是分類所得稅制,即對(duì)個(gè)人所得按不同來(lái)源分類,每類分別計(jì)征個(gè)人所得稅,規(guī)定必要的費(fèi)用扣除額,適用不同稅率,采用源泉一次性扣繳,年終不再匯算清繳;二是綜合所得稅制,即對(duì)個(gè)人全年各項(xiàng)來(lái)源的全部所得,減除各種法定的寬免額和扣除額后,按統(tǒng)一的超額累進(jìn)稅率征稅;三是分類綜合稅制,即將分類所得稅制和綜合所得稅制的優(yōu)點(diǎn)兼收并蓄,實(shí)行分項(xiàng)課稅和綜合課稅相結(jié)合,即對(duì)個(gè)人不同來(lái)源的收入先按不同稅率征稅,年終再匯算清繳,多退少補(bǔ)。

縱觀世界各國(guó),有些國(guó)家從一開始就采用綜合所得課稅模式,如德國(guó);也有許多國(guó)家經(jīng)歷了由分類所得課稅模式向綜合所得課稅模式轉(zhuǎn)化的過程,如英國(guó)、美國(guó)、日本等。

我國(guó)現(xiàn)行的人所得稅采用分類所得稅制模式雖然征收簡(jiǎn)單。這種轉(zhuǎn)化是必然的,隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,人們的收入來(lái)源越來(lái)越多樣化,把所有的收入在稅法中逐一列舉也就越來(lái)越不現(xiàn)實(shí),同時(shí),分類所得課稅模式不能綜合反映納稅人的負(fù)擔(dān)能力。而綜合所得課稅模式按納稅人的全部收入綜合計(jì)算,應(yīng)納稅額的多少與納稅人的實(shí)際收入水平密切相關(guān),從而能夠真實(shí)地反映納稅人的實(shí)際負(fù)擔(dān)能力。

2008年,綜合稅制在各國(guó)的成功推行,反映出其強(qiáng)大的生命力和受歡迎程度。借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的個(gè)人所得稅經(jīng)驗(yàn)和發(fā)展趨勢(shì),我國(guó)的個(gè)人所得稅制應(yīng)創(chuàng)造條件逐步向綜合稅制過渡。但在目前情況下,完全放棄分類所得課稅模式也是不現(xiàn)實(shí)的,美國(guó)采用的徹底綜合型個(gè)人所得稅制,是與它擁有先進(jìn)的現(xiàn)代化征管手段,對(duì)個(gè)人的主要收入能實(shí)行有效監(jiān)控,并且擁有發(fā)達(dá)的信用、交通、通訊手段相適應(yīng)的。根據(jù)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展水平和稅收征管的實(shí)際情況,目前不宜選擇綜合所得稅制,而應(yīng)實(shí)行綜合征收與分項(xiàng)征收相結(jié)合的稅制模式。

按照這種模式,需要對(duì)不同的所得進(jìn)行合理的分類。屬于投資性的、沒有費(fèi)用扣除的項(xiàng)目,如利息、股息、紅利所得、偶然所得等實(shí)行分類課征;屬于勞動(dòng)報(bào)酬所得和需要進(jìn)行費(fèi)用扣除的項(xiàng)目,如工資薪金、勞務(wù)報(bào)酬、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、稿酬、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等項(xiàng)目,宜實(shí)行綜合征收。實(shí)行混合所得稅制,既有利于解決征管中的稅源流失問題,又有利于稅收政策的公平。

2 調(diào)整稅率結(jié)構(gòu)

我國(guó)實(shí)行得累進(jìn)稅率是九級(jí)超額累進(jìn),最高稅率是45%,名義稅率是比較高的,但是能達(dá)到最高稅率的納稅人很少,所以造成名義稅率與實(shí)際稅率嚴(yán)重不符。世界各國(guó)在由分類所得課稅模式向綜合所得課稅模式轉(zhuǎn)變時(shí),大多實(shí)行“少檔次、低稅率”的累進(jìn)稅率。例如美國(guó)聯(lián)邦政府為保證財(cái)政支出并合理調(diào)節(jié)社會(huì)成員收入分配,曾不斷細(xì)化所得稅率及提高最高邊際稅率,將個(gè)人所得稅稅率增加到14級(jí)之多。后來(lái)在全球性稅制改革的影響下,于1986年將11～50%的14級(jí)個(gè)人所得稅稅率改為15%和28%兩級(jí)稅率;英國(guó)由原來(lái)27～60%的6級(jí)超額累進(jìn)稅率改為25%和40%兩級(jí)稅率;日本個(gè)人所得稅稅率則由10.5～70%的15檔改為10～15%的5檔。

由此,借鑒美國(guó)累進(jìn)稅率的設(shè)計(jì),我國(guó)超額累進(jìn)稅率優(yōu)化設(shè)計(jì)重點(diǎn)在于要設(shè)計(jì)好累進(jìn)級(jí)數(shù)、級(jí)距和邊際稅率。就累進(jìn)級(jí)數(shù)來(lái)說,累進(jìn)級(jí)數(shù)越少則征管越簡(jiǎn)便,但有損稅收公平;反過來(lái),累進(jìn)級(jí)數(shù)越多,征管越復(fù)雜,但稅收比較公平。我國(guó)的稅率結(jié)構(gòu)雖然不能盲目的完全效仿,但可以結(jié)合我國(guó)的基本國(guó)情進(jìn)行適當(dāng)?shù)慕梃b。在確定累進(jìn)級(jí)距時(shí),一方面要符合所得分布的實(shí)際情況,另一方面要符合公平負(fù)擔(dān)的要求。一般來(lái)說,在所得額小時(shí),級(jí)距的分布相應(yīng)小些;所得額大時(shí),級(jí)距的分布則相應(yīng)大些。對(duì)于邊際稅率的設(shè)計(jì),理論分析的結(jié)果是最優(yōu)邊際稅率結(jié)構(gòu)應(yīng)呈倒U型結(jié)構(gòu),即低收入段的邊際稅率由零開始漸趨爬升,到中收入段時(shí)達(dá)到最高并趨于穩(wěn)定,收入在爬升到一定高度時(shí),邊際稅率則漸趨下降,接近于零。雖然該理論是在完全競(jìng)爭(zhēng)的假定條件下做出的分析,但在不完全競(jìng)爭(zhēng)經(jīng)濟(jì)條件下仍具有意義,而且從世界各國(guó)近20年來(lái)的稅制改革中也可以看出這種理論的適用性。例如對(duì)同屬于勞動(dòng)所得的工資、薪金和勞務(wù)報(bào)酬所得進(jìn)行合并,歸為一類,實(shí)行綜合征收統(tǒng)一費(fèi)用扣除,統(tǒng)一按超額累進(jìn)稅率課稅,按月預(yù)繳,年終匯算清繳,可采用5%、10%、20%、30%、35%的五級(jí)稅率;至于對(duì)偶然所得、利息、股息、紅利所得等分類所得項(xiàng)目,可仍實(shí)行20%的比例稅率,但對(duì)收入過高者應(yīng)實(shí)行加成征收,以增強(qiáng)對(duì)這些類型所得高收入者的稅收調(diào)節(jié)等方法。

因此,我國(guó)的個(gè)人所得稅的超額累進(jìn)稅率設(shè)計(jì)也應(yīng)與該規(guī)律相符。適當(dāng)降低邊際稅率,可以使我國(guó)作為一個(gè)發(fā)展中國(guó)家更好地吸引國(guó)際資金和人才,以及提高納稅家庭工作、投資和納稅的積極性。

3 合理制定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)

個(gè)人所得稅的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)過于強(qiáng)調(diào)統(tǒng)一,反而顯得不公平了。在確定費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的時(shí)候,應(yīng)該考慮居民的收入水平、居民的消費(fèi)支出以及個(gè)人所得稅對(duì)財(cái)政收入的影響等等因素。黨的十六大提出全面建設(shè)小康社會(huì)的目標(biāo),因而個(gè)人所得稅費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)以國(guó)家規(guī)定的小康生活收入水平為基準(zhǔn);居民的消費(fèi)支出中,應(yīng)該包括居民個(gè)人自身和家庭日常消費(fèi)性支出,個(gè)人養(yǎng)老保險(xiǎn)性支出,家庭住房支出,贍養(yǎng)支出,子女教育支出等必要的開支。

例如,法國(guó)所有的納稅人可選擇工資、薪金10%的標(biāo)準(zhǔn)扣除或按實(shí)際費(fèi)用作扣除;除按10%的標(biāo)準(zhǔn)扣除外,還可以從應(yīng)納稅所得中按20%的標(biāo)準(zhǔn)扣除;主要住宅費(fèi)用、人壽保險(xiǎn)費(fèi)、給慈善機(jī)構(gòu)捐贈(zèng)等可以從應(yīng)納稅所得中扣除;對(duì)一些諸如新聞?dòng)浾?、藝術(shù)家、推銷員等特殊專業(yè)人員給與附加標(biāo)準(zhǔn),扣除率為25%～30%。其應(yīng)納稅額是以家庭成員及贍養(yǎng)人員的平均凈額為標(biāo)準(zhǔn)。由此可見,國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)的合理性和細(xì)致性。

據(jù)此,建議對(duì)綜合所得規(guī)定以下扣除:

經(jīng)營(yíng)費(fèi)用;生計(jì)費(fèi)用,考慮人口贍養(yǎng)系數(shù)、通貨膨脹、已婚未婚等因素;特殊減免規(guī)定,包括對(duì)醫(yī)療、住房和養(yǎng)老保險(xiǎn)等項(xiàng)目、失業(yè)救濟(jì)金或其他救濟(jì)金、撫恤金、保險(xiǎn)賠款和對(duì)殘疾人、有子女接受高等教育的納稅人等特殊人員等方面的扣除;鼓勵(lì)性扣除,如對(duì)公益慈善事業(yè)的捐贈(zèng)等;其他經(jīng)國(guó)務(wù)院、財(cái)政部批準(zhǔn)減免的項(xiàng)目。

值得注意的是,對(duì)于全國(guó)各地區(qū)實(shí)行統(tǒng)一扣除標(biāo)準(zhǔn),本文是提倡的。有觀點(diǎn)認(rèn)為應(yīng)該根據(jù)不同的地域設(shè)置不同的標(biāo)準(zhǔn),因?yàn)榘l(fā)達(dá)地區(qū)的基本生活費(fèi)用明顯高于欠發(fā)達(dá)地區(qū),扣除標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該比欠發(fā)達(dá)地區(qū)高。但是持這個(gè)觀點(diǎn)的人忽視一個(gè)事實(shí),那就是發(fā)達(dá)地區(qū)納稅人的收入也比欠發(fā)達(dá)地區(qū)納稅人的收入高。富裕地區(qū)執(zhí)行高扣除標(biāo)準(zhǔn),經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)執(zhí)行低扣除標(biāo)準(zhǔn)的做法,實(shí)際是“殺貧濟(jì)富”。如果發(fā)達(dá)地區(qū)的扣除標(biāo)準(zhǔn)比其他地區(qū)的高,那么發(fā)達(dá)地區(qū)納稅人稅后手中可支配的收入也多,人才和資金依然會(huì)不斷流向發(fā)達(dá)地區(qū),這個(gè)與國(guó)家實(shí)施西部大開發(fā)策略是相悖的,而且,個(gè)人所得稅也沒有起到“劫富濟(jì)貧”的調(diào)節(jié)作用。所以,應(yīng)該做的是相應(yīng)調(diào)整全國(guó)統(tǒng)一的扣除標(biāo)準(zhǔn),減輕低收入者的稅收負(fù)擔(dān),將調(diào)節(jié)的矛頭指向高收入群體。

還要提倡統(tǒng)一的是中、外籍個(gè)人的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。境外工作的中國(guó)公民、境內(nèi)工作的外籍人士的日常開銷是比一般人大,但是毫無(wú)疑問,他們的收入也是相對(duì)較高的。如果再給予政策的優(yōu)惠,只會(huì)加劇收入的差距。鑒于此,本文認(rèn)為應(yīng)該取消境外工作的中國(guó)公民、境內(nèi)工作的外籍人士費(fèi)用扣除方面的政策優(yōu)惠。

本文講到“過于強(qiáng)調(diào)統(tǒng)一”是針對(duì)不同的家庭結(jié)構(gòu)而言的。積極準(zhǔn)備,推行以家庭為單位綜合征收個(gè)稅為目標(biāo)。個(gè)人所得稅的納稅單位應(yīng)該以核心家庭為主,對(duì)家庭和單身個(gè)人采用不同的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。以核心家庭為納稅單位,即以夫婦聯(lián)合申報(bào)為一個(gè)納稅單位,這樣能更好的反映個(gè)人的實(shí)際負(fù)擔(dān)水平和家庭收入的整體狀況。西方國(guó)家基本是以家庭為單位綜合扣除后向國(guó)家納稅,這是一種更深入的綜合征收方式,避免因家庭中一人失業(yè),造成實(shí)際負(fù)擔(dān)加大的狀況,促進(jìn)了社會(huì)公平。

當(dāng)然,國(guó)內(nèi)雖然已認(rèn)識(shí)到這點(diǎn),但一步到位還比較困難,需要對(duì)全社會(huì)家庭單位的翔實(shí)資料做了解,對(duì)配套措施要求很高,包括儲(chǔ)蓄實(shí)名制、個(gè)人財(cái)產(chǎn)登記、個(gè)人收入申報(bào)及交叉稽核、信用卡制度以及大量數(shù)據(jù)微機(jī)處理等,因此,稅務(wù)部門應(yīng)加大基礎(chǔ)工作力度,掌握和收集一手資料,為最終推行以家庭為單位納稅做準(zhǔn)備。