李現(xiàn)宗

一、前言

近年來(lái),著眼于以企業(yè)不幸事件和會(huì)計(jì)舞弊等為背景的會(huì)計(jì)倫理研究,引起了會(huì)計(jì)研究生院中倫理教育重要程度的增加,在本科教學(xué)中會(huì)計(jì)倫理教育實(shí)踐的必要性也被提了出來(lái)。據(jù)對(duì)實(shí)施倫理教育的調(diào)查(浦崎直浩,2006),對(duì)開(kāi)設(shè)倫理專(zhuān)門(mén)課程的回答,本科和研究生院的共同特征是,講授與企業(yè)倫理、經(jīng)營(yíng)倫理相關(guān)的課程的比例相當(dāng)高(本科64%,研究生76.4%),而與會(huì)計(jì)職業(yè)倫理相關(guān)的課程的講授率在本科減少了一成,在研究生院勉強(qiáng)超過(guò)50%。

在本科教育中企業(yè)倫理教育比率很高,而會(huì)計(jì)倫理教育卻非常少,其理由是,除了審計(jì)學(xué)和企業(yè)管理學(xué)等課程已涉及倫理問(wèn)題之外,對(duì)作為獨(dú)立課程的倫理教育的必要性認(rèn)識(shí)不足,沒(méi)有人從事倫理教育,關(guān)于會(huì)計(jì)倫理的專(zhuān)門(mén)課程在研究生院職業(yè)倫理教育的開(kāi)講率最高,但是在分析調(diào)查時(shí)收集到的職業(yè)倫理教育的教學(xué)大綱時(shí)發(fā)現(xiàn),回答其講授內(nèi)容充實(shí)程度時(shí)大都依賴(lài)于會(huì)計(jì)研究生院負(fù)責(zé)人的關(guān)心和研究經(jīng)歷(浦崎直浩,2006)。

現(xiàn)在,會(huì)計(jì)倫理教育要求的不是倫理哲學(xué)專(zhuān)家向會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生講授倫理學(xué),而是要在會(huì)計(jì)學(xué)課程中引入會(huì)計(jì)倫理教育,構(gòu)筑作為終身學(xué)習(xí)的倫理教育的系統(tǒng)的實(shí)踐方法。本稿的目的是立足于這一問(wèn)題的意識(shí),論述會(huì)計(jì)倫理教育的框架。

二、簿記教育的學(xué)習(xí)目標(biāo)和倫理教育的意義

(一)簿記的教育目的

談到簿記教育的目的時(shí),將會(huì)計(jì)教育中學(xué)生學(xué)習(xí)到達(dá)程度按照句法、語(yǔ)義學(xué)有如下說(shuō)明方法(井尻雄士,1984):

第一階段,將會(huì)計(jì)作為“數(shù)與數(shù)的關(guān)系”來(lái)把握階段;第二階段,將會(huì)計(jì)作為“物與物的關(guān)系”來(lái)把握階段;第三階段,將會(huì)計(jì)作為“人與人的關(guān)系”來(lái)把握階段。

第一階段與人們的語(yǔ)言學(xué)習(xí)過(guò)程一樣,相當(dāng)于不問(wèn)其含義如何而熟練背誦階段。以語(yǔ)言學(xué)的語(yǔ)句為中心。第二階段是能夠理解“數(shù)與數(shù)的關(guān)系”,意味著“什么的”階段,相當(dāng)于能理解會(huì)計(jì)含義的階段。第三階段從“物”是由“人”來(lái)處理的能夠?qū)?huì)計(jì)理解為“人和人的關(guān)系”的階段,知道語(yǔ)句的含義,相當(dāng)于能理解說(shuō)者和聽(tīng)者的人際關(guān)系的階段,這是以用語(yǔ)言所說(shuō)的社會(huì)學(xué)為中心。

以上說(shuō)明是對(duì)應(yīng)人們的語(yǔ)言學(xué)習(xí)階段來(lái)說(shuō)的,將會(huì)計(jì)作為商業(yè)語(yǔ)言來(lái)把握時(shí)不論經(jīng)驗(yàn)也好直觀也好就能明白和容易說(shuō)明。就是說(shuō),現(xiàn)實(shí)中的會(huì)計(jì)程序是以“人→物→數(shù)”的關(guān)系來(lái)活動(dòng),但在學(xué)習(xí)過(guò)程中則是以相反的“數(shù)→物→人”的關(guān)系作為學(xué)習(xí)成長(zhǎng)過(guò)程來(lái)說(shuō)明,即在簿記教育的初步階段,解決簿記的計(jì)算問(wèn)題時(shí),能充分理解和解答賬戶的含義,學(xué)習(xí)者能把數(shù)字和數(shù)字弄一致、能計(jì)算就非常快樂(lè),是喜歡追求數(shù)字與數(shù)字的階段,這稱(chēng)為初步階段。

第二階段,一看到數(shù)字就能看到數(shù)字背后活動(dòng)的物,看見(jiàn)數(shù)字就能理解數(shù)字背后活動(dòng)的物,這就進(jìn)入了簿記的下一階段。就是說(shuō)能理解賬戶的含義及其所表現(xiàn)出的交易,換句話說(shuō),要養(yǎng)成分析交易事實(shí)關(guān)系的能力,能夠完全翻譯更好。

最后階段,是看到數(shù)字及其背后物的活動(dòng),就能理解物背后的人(個(gè)人、組織、公司等)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的階段?？吹綌?shù)字并理解與其相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有關(guān)的人的活動(dòng),就可以把握人與人的關(guān)系,簿記學(xué)習(xí)的任務(wù)就完成了。筆者從倫理教育的觀點(diǎn)試圖再加上如下一個(gè)階段:

第四階段,將會(huì)計(jì)作為“誠(chéng)信與誠(chéng)信的關(guān)系”來(lái)把握階段。

就是說(shuō),交易之所以成立是由于人與人的誠(chéng)信關(guān)系的存在,如果看數(shù)字就是看到了“誠(chéng)信與誠(chéng)信的關(guān)系”。企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)用賬戶翻譯成會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)加以抽象的過(guò)程,對(duì)大學(xué)一年級(jí)初學(xué)者來(lái)說(shuō)是極其費(fèi)解的,在高等學(xué)校學(xué)習(xí)簿記學(xué)時(shí)更是如此?？紤]到這一點(diǎn),本分的學(xué)校在一年級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)基礎(chǔ)講授時(shí),作為學(xué)習(xí)動(dòng)機(jī)就要強(qiáng)調(diào)“誠(chéng)信與誠(chéng)信的關(guān)系”,即促使學(xué)生理解“會(huì)計(jì)是構(gòu)筑人與人誠(chéng)信關(guān)系的工作”,特別是要強(qiáng)調(diào)解釋會(huì)計(jì)是聯(lián)系我們生活的經(jīng)濟(jì)社會(huì)的紐帶這樣的社會(huì)功能(職能)。

詳細(xì)說(shuō)明這一點(diǎn),就要對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)是構(gòu)筑與企業(yè)有利害關(guān)系者誠(chéng)信關(guān)系的工作展開(kāi)說(shuō)明。企業(yè)從股東及銀行募集了經(jīng)營(yíng)資金,雇用了員工,添置了生產(chǎn)設(shè)備,開(kāi)始經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。從供貨方購(gòu)入了原材料,組織生產(chǎn)加工,將加工完成的產(chǎn)品銷(xiāo)售給消費(fèi)者并獲得收入,這一系列的企業(yè)活動(dòng)就是股東、債權(quán)人、員工、供貨方、購(gòu)貨方等有關(guān)利害關(guān)系者與企業(yè)進(jìn)行的交易。企業(yè)活動(dòng)進(jìn)行順利的企業(yè)就可以發(fā)展,企業(yè)務(wù)必要和這些利害關(guān)系者構(gòu)筑誠(chéng)信關(guān)系。

將這樣的會(huì)計(jì)職能從社會(huì)的觀點(diǎn)來(lái)理解,就可以促進(jìn)理解復(fù)式簿記應(yīng)當(dāng)發(fā)揮的作用、企業(yè)會(huì)計(jì)利害關(guān)系調(diào)整功能及信息提供功能,積極理解學(xué)習(xí)復(fù)式簿記的程序及標(biāo)準(zhǔn)的意義,并激發(fā)、提高學(xué)習(xí)興趣。

(二)倫理教育的意義

企業(yè)會(huì)計(jì)是對(duì)以盈利為目的的企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中再現(xiàn)出來(lái),將其傳遞給利害關(guān)系者的過(guò)程。企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是股份公司這樣的組織為完成業(yè)務(wù)目的而經(jīng)營(yíng)的,這些業(yè)務(wù)活動(dòng)及會(huì)計(jì)行為以計(jì)算機(jī)為基礎(chǔ)通過(guò)信息網(wǎng)絡(luò)予以支撐。關(guān)于企業(yè)活動(dòng)的這些方面當(dāng)然一直要以人們的合理判斷為前提,但是,現(xiàn)實(shí)中在組織內(nèi)部或者社會(huì)之間發(fā)生不正當(dāng)行為,就成為阻礙社會(huì)健康發(fā)展的主要因素。

看一下近年來(lái)企業(yè)不幸事件就可以明白,這是企業(yè)忘記了如何守法的精神,輕視了利害關(guān)系者所致。學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)遵守標(biāo)準(zhǔn)、遵守法律的意義,學(xué)習(xí)人們行為的誠(chéng)實(shí)、公正性就是倫理教育的目的。通過(guò)人們誠(chéng)實(shí)、公正的活動(dòng),就產(chǎn)生了社會(huì)的誠(chéng)信。會(huì)計(jì)專(zhuān)門(mén)知識(shí)和技術(shù)由具備誠(chéng)實(shí)公正判斷力的人們來(lái)行使,就會(huì)對(duì)社會(huì)發(fā)揮有益的效果。學(xué)習(xí)倫理的理由有以下五點(diǎn):

第一個(gè)理由是,每個(gè)人的倫理信念有時(shí)會(huì)不正確,就是說(shuō),每個(gè)人的信念在復(fù)雜的困境狀況下有時(shí)不可能以單純的方式把問(wèn)題解決得恰當(dāng)。關(guān)于倫理的研究是探討對(duì)復(fù)雜問(wèn)題采取何種原則是有效的,為人們解決這些復(fù)雜問(wèn)題能夠起到有效的作用。

第二個(gè)理由是,在某種狀況下,由于倫理原則對(duì)立,決定應(yīng)該做什么有時(shí)是困難的。這時(shí),在對(duì)立原則之間應(yīng)該怎么裁定需要洞察,某種特定程序怎么期望能通過(guò)其他程序來(lái)表示。

第三個(gè)理由是,個(gè)人具有某些不適宜的信念,并且有時(shí)對(duì)不適宜的信念很執(zhí)著。信念或者價(jià)值若進(jìn)行倫理性分析,可以自覺(jué)發(fā)現(xiàn)其不適宜,在某個(gè)時(shí)點(diǎn)認(rèn)為是不好的但現(xiàn)在又認(rèn)為不是不好而接受下來(lái),或者發(fā)生相反情況。直率點(diǎn)說(shuō),就是在倫理教育之后關(guān)于倫理的信念自己的觀點(diǎn)發(fā)生改變。例如,現(xiàn)在采用“買(mǎi)方風(fēng)險(xiǎn)負(fù)擔(dān)原則”減少,把制造業(yè)者有責(zé)任提供有關(guān)買(mǎi)方潛在危險(xiǎn)信息當(dāng)然地看作是采用“賣(mài)方風(fēng)險(xiǎn)負(fù)擔(dān)原則”。

第四個(gè)理由是,自身見(jiàn)解是否具有持續(xù)價(jià)值,并且為什么自己的見(jiàn)解理解為是有價(jià)值的。在人生根本的目標(biāo)和價(jià)值觀與職業(yè)上的責(zé)任直接對(duì)立的狀況下,或者家族責(zé)任和職業(yè)上的責(zé)任對(duì)立時(shí),倫理教育就提供了解決這一問(wèn)題的思路。

第五個(gè)理由是,要學(xué)習(xí)明白行為所應(yīng)用的基本倫理原則是什么。倫理教育,培育決定應(yīng)該完成什么的本領(lǐng),為理解為什么應(yīng)該完成是這些發(fā)揮作用。直接面臨困難倫理狀況時(shí)能夠應(yīng)用倫理原則,需要學(xué)習(xí)支配人們行動(dòng)的倫理原則。

倫理教育具有這么多意義,本文的主題——會(huì)計(jì)倫理教育并不是來(lái)解決這些的,與其他倫理領(lǐng)域相關(guān)聯(lián)來(lái)探討教育具有很好的效果。從經(jīng)營(yíng)股份公司的觀點(diǎn)來(lái)論述時(shí)就是企業(yè)倫理,從論述股份公司會(huì)計(jì)行為就是會(huì)計(jì)倫理,說(shuō)到企業(yè)信息系統(tǒng)時(shí)就是信息倫理或者網(wǎng)絡(luò)倫理。

從這些觀點(diǎn)來(lái)探討會(huì)計(jì)倫理教育框架時(shí),企業(yè)倫理可理解為“追求贏利,并且整個(gè)組織的方向是以倫理的價(jià)值來(lái)引導(dǎo)的形式,從最高層的經(jīng)營(yíng)判斷到員工日常的業(yè)務(wù)判斷都滲透著倫理的價(jià)值判斷,結(jié)果是整個(gè)企業(yè)的行動(dòng)都會(huì)收斂在一定倫理允許的范圍內(nèi),以此組織為目的,對(duì)企業(yè)行動(dòng)就是一個(gè)實(shí)踐的控制方法”。按照這一定義,會(huì)計(jì)倫理,就是指賦予會(huì)計(jì)能夠合理合法進(jìn)行會(huì)計(jì)判斷的方向性、實(shí)踐性控制的方法。綜合這些定義來(lái)看,倫理教育的目的,最終可歸結(jié)為提高企業(yè)價(jià)值。

三、會(huì)計(jì)倫理教育的方法

(一)會(huì)計(jì)倫理教育的意義

會(huì)計(jì)行為可定義為:“企業(yè)利潤(rùn)賺取的物的、經(jīng)濟(jì)的事實(shí)關(guān)系(如購(gòu)買(mǎi)商品進(jìn)行銷(xiāo)售這樣的事實(shí)關(guān)系),通過(guò)一定的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)(會(huì)計(jì)處理原則、程序),以貨幣、經(jīng)濟(jì)的數(shù)量關(guān)系(會(huì)計(jì)報(bào)告書(shū))重現(xiàn)出來(lái)的活動(dòng)”。會(huì)計(jì)人員在這些會(huì)計(jì)程序中,通過(guò)會(huì)計(jì)環(huán)境所賦予的動(dòng)機(jī),以一定目的輸入會(huì)計(jì)事實(shí),從可選擇的多種程序中選擇符合該目的的最合適的程序,用該程序?qū)?huì)計(jì)事實(shí)轉(zhuǎn)換為會(huì)計(jì)數(shù)值。

對(duì)該會(huì)計(jì)數(shù)值要求有真實(shí)性及有用性,但由于會(huì)計(jì)舞弊等,將會(huì)發(fā)生不能確保這些質(zhì)量特性的情況,其中倫理問(wèn)題就成了非常關(guān)注的問(wèn)題,即使強(qiáng)化內(nèi)部控制和外部審計(jì)也難以完全抑制這些舞弊行為。因此,對(duì)于以健全的會(huì)計(jì)判斷為前提的會(huì)計(jì)人員來(lái)說(shuō),需要實(shí)施考慮該企業(yè)所處條件等倫理教育的指導(dǎo),而在本科、研究生中開(kāi)展會(huì)計(jì)倫理教育的實(shí)踐就更不用說(shuō)了。

會(huì)計(jì)倫理教育的主題是健全的會(huì)計(jì)精神的養(yǎng)成,實(shí)務(wù)中可以理解為以開(kāi)發(fā)能夠公正應(yīng)用會(huì)計(jì)技術(shù)的判斷能力為目的,如果為了獲得信息的可信性而進(jìn)行事后驗(yàn)證,要求會(huì)計(jì)人員要能正確地實(shí)施以下五個(gè)判斷:一是關(guān)于會(huì)計(jì)環(huán)境的事實(shí)判斷;二是以此為基礎(chǔ)為實(shí)施會(huì)計(jì)行為的價(jià)值判斷;三是以該價(jià)值判斷進(jìn)行會(huì)計(jì)事項(xiàng)的輸入;四是為進(jìn)行該處理的合理程序的選擇;五是處理結(jié)果的正確表示和傳遞。

關(guān)于會(huì)計(jì)環(huán)境,會(huì)計(jì)人員的事實(shí)判斷是構(gòu)成會(huì)計(jì)行為動(dòng)機(jī)的重要部分,如隨著1980年到1990年金融自由化、全球化進(jìn)展,企業(yè)環(huán)境從實(shí)體經(jīng)濟(jì)變?yōu)榻鹑诮?jīng)濟(jì),傳統(tǒng)的歷史成本會(huì)計(jì)難以把握的衍生金融工具交易廣泛地應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)管理,1999年與金融商品有關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布以前,就已經(jīng)明白了以?xún)?nèi)部管理為目的進(jìn)行的衍生金融工具交易的公允價(jià)值計(jì)價(jià)的風(fēng)險(xiǎn)情況。

因此,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則完善之前階段,會(huì)計(jì)人員對(duì)以外部報(bào)告為目的的會(huì)計(jì)環(huán)境的事實(shí)判斷應(yīng)該如何進(jìn)行呢?會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、法令雖然沒(méi)有要求,為了適應(yīng)會(huì)計(jì)信息利用者的要求,對(duì)以風(fēng)險(xiǎn)管理為目的的衍生金融工具的交易以公允價(jià)值計(jì)價(jià),積極揭示其損益信息的判斷在倫理上是妥當(dāng)嗎?或者說(shuō),由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、法令沒(méi)有要求,以歷史成本進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,認(rèn)為不需要公布企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理在倫理上就是錯(cuò)誤的嗎?

關(guān)于這一點(diǎn),作者以現(xiàn)在觀點(diǎn)解釋如下:會(huì)計(jì)人員構(gòu)筑企業(yè)和利害關(guān)系者的誠(chéng)信關(guān)系是職業(yè)責(zé)任和義務(wù),并且,投資者如果依據(jù)自己責(zé)任的原則考慮對(duì)企業(yè)投資,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、法令雖然沒(méi)有要求,為了滿足投資者要求而提供信息是會(huì)計(jì)的妥當(dāng)判斷,沒(méi)有披露的判斷在倫理上推測(cè)是錯(cuò)誤的,其理由如前所述,會(huì)計(jì)人員所做的提高企業(yè)價(jià)值的事實(shí)判斷在倫理上是正確的。

包含前述的幾點(diǎn),會(huì)計(jì)人員陷入倫理困境的狀況是會(huì)計(jì)判斷、估計(jì)過(guò)大或過(guò)小所引起的事例(穩(wěn)健原則亂用、不能回收債權(quán)的估計(jì)、投資賬戶非臨時(shí)性時(shí)價(jià)下跌的經(jīng)驗(yàn)判斷、現(xiàn)值計(jì)算中折現(xiàn)率選擇的恰當(dāng)性等)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許處理的范圍過(guò)大或沒(méi)有準(zhǔn)則可依、利用脆弱的內(nèi)部控制、關(guān)聯(lián)方交易的本質(zhì)含糊等。

企業(yè)會(huì)計(jì)中會(huì)計(jì)人員的舞弊行為具體可解釋為在這些判斷中偏離了標(biāo)準(zhǔn)。因此,會(huì)計(jì)倫理教育的核心應(yīng)該是按照會(huì)計(jì)原則、準(zhǔn)則等標(biāo)準(zhǔn)必須怎樣進(jìn)行會(huì)計(jì)處理,提高分析不遵守會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)會(huì)造成什么影響的能力將是重要課題,開(kāi)發(fā)不存在沒(méi)有可用的標(biāo)準(zhǔn)時(shí)應(yīng)該怎樣進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的判斷能力也是倫理教育的課題。

(二)倫理教育的框架

探討倫理教育的框架時(shí),首先可以看一下日本職業(yè)專(zhuān)家團(tuán)體的倫理規(guī)定。日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)“倫理規(guī)則”的基本原則中列示應(yīng)當(dāng)誠(chéng)實(shí)性、公正性、專(zhuān)門(mén)能力、守秘義務(wù)地履行職業(yè)專(zhuān)家的行為。日本稅務(wù)師協(xié)會(huì)“稅務(wù)師倫理綱領(lǐng)”中提倡公正獨(dú)立性、秩序、信用、品位、資質(zhì)提高等。公認(rèn)會(huì)計(jì)師法和稅務(wù)師法規(guī)定了作為職業(yè)專(zhuān)家的全部使命,該使命是職業(yè)專(zhuān)家以獨(dú)立立場(chǎng)為公共利益誠(chéng)實(shí)、公正執(zhí)業(yè),服務(wù)于社會(huì)健康發(fā)展(日本公認(rèn)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)“倫理規(guī)則”的主要目的和精神)。

作為這方面職業(yè)專(zhuān)家的使命如在本稿中論述的會(huì)計(jì)教育的目的那樣,說(shuō)明“會(huì)計(jì)是構(gòu)筑人與人誠(chéng)信的工作”,這是向初學(xué)者解釋職業(yè)專(zhuān)家使命的內(nèi)容,實(shí)現(xiàn)這一使命的行為表現(xiàn)在倫理方面的基礎(chǔ)概念就是誠(chéng)實(shí)性(有時(shí)表述為廉潔性)和公正性。在倫理教育方面理解倫理行為的質(zhì)的特性的這些基礎(chǔ)概念,并以求提高在現(xiàn)實(shí)中加以應(yīng)用的判斷能力。

因此,為實(shí)現(xiàn)如前所述的倫理教育的目的和意義,怎樣實(shí)踐倫理教育呢?在這里作為實(shí)踐倫理教育的例子,可以列舉的是國(guó)際會(huì)計(jì)教育準(zhǔn)則委員會(huì)(International Accounting Education Standards Board,以下簡(jiǎn)稱(chēng)AESB)2006年9月發(fā)布的公開(kāi)草案“專(zhuān)門(mén)價(jià)值、倫理及其形式開(kāi)發(fā)與維護(hù)的方法”所提出的倫理教育的框架,并對(duì)其特征加以說(shuō)明。

該公開(kāi)草案列示了在繼續(xù)學(xué)習(xí)過(guò)程中作為倫理教育框架的四項(xiàng)內(nèi)容,作為倫理教育的目的假定如下:

階段一,提高倫理教育的知識(shí);階段二,開(kāi)發(fā)倫理教育的感悟性;階段三,改善倫理的判斷;階段四,維持面向倫理行為的持續(xù)諾言。

階段一和階段二以為取得資格而學(xué)習(xí)的學(xué)生為對(duì)象,是資格取得前的教育;階段三以學(xué)生和取得資格的職業(yè)會(huì)計(jì)人員為對(duì)象;階段四意味著對(duì)取得資格后的職業(yè)會(huì)計(jì)師的整個(gè)生涯所進(jìn)行的教育。就是說(shuō),倫理教育框架的特征是,倫理教育要從資格取得前計(jì)劃初期開(kāi)始,到整個(gè)職業(yè)會(huì)計(jì)師職業(yè)生涯結(jié)束連續(xù)不斷的終身的責(zé)任和義務(wù)為前提。該公開(kāi)草案四個(gè)階段所構(gòu)成的倫理教育是連續(xù)學(xué)習(xí)的,各階段要求的學(xué)習(xí)成果和能力在該階段的學(xué)習(xí)計(jì)劃的焦點(diǎn)中做了記述。

1.階段一的目的:提高倫理教育的知識(shí)

倫理教育框架中的階段一是傳授作為專(zhuān)門(mén)職業(yè)的價(jià)值、倫理及其姿態(tài)有關(guān)的基本知識(shí)的階段。會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生,通過(guò)學(xué)習(xí)傳統(tǒng)的倫理概念及理論(義務(wù)論和功利主義等)知識(shí),并通過(guò)獲得職業(yè)會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的知識(shí),證明階段一的能力。一般倫理原則和國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)(IFAC)倫理準(zhǔn)則所記述的職業(yè)倫理基本原則,作為專(zhuān)門(mén)職業(yè)的倫理決策和行為開(kāi)發(fā)是必須的。在這一階段期望將倫理學(xué)等作為單獨(dú)科目實(shí)施。

2.階段二的目的:開(kāi)發(fā)倫理的感悟性

階段二,要將學(xué)生具有的基礎(chǔ)倫理原則應(yīng)用到與會(huì)計(jì)有關(guān)的領(lǐng)域。在這一階段,倫理教育計(jì)劃應(yīng)當(dāng)以伴隨對(duì)倫理的感悟性和倫理威脅的正確認(rèn)識(shí)而開(kāi)發(fā)的作為專(zhuān)門(mén)職業(yè)的責(zé)任意識(shí)為焦點(diǎn)。會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生通過(guò)在會(huì)計(jì)學(xué)領(lǐng)域能夠識(shí)別倫理問(wèn)題及其威脅的感悟性來(lái)證明這一階段的能力。

上述的感悟性是指,(a)倫理威脅或者認(rèn)識(shí)問(wèn)題的能力,

(b)引導(dǎo)倫理的解決策略的替代行為方針的自覺(jué)性,(c)各個(gè)替代行為方針包括對(duì)利害關(guān)系者有影響的知識(shí)。階段二是將階段一引入的基礎(chǔ)倫理原則應(yīng)用到會(huì)計(jì)有關(guān)職能領(lǐng)域(如審計(jì)、稅務(wù)、財(cái)務(wù)控制)階段。該階段的倫理教育計(jì)劃應(yīng)以伴隨倫理的感悟性和倫理威脅的正確理解而開(kāi)發(fā)的作為專(zhuān)門(mén)職業(yè)的責(zé)任意識(shí)為重點(diǎn),因此,期望在簿記、會(huì)計(jì)學(xué)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)、審計(jì)、稅務(wù)會(huì)計(jì)等課程中整合實(shí)施倫理教育。

3.階段三的目的:改善倫理判斷

核心的倫理價(jià)值是作為專(zhuān)門(mén)職業(yè)判斷的基礎(chǔ)。以IFAC “職業(yè)會(huì)計(jì)師的倫理準(zhǔn)則”中記述的基本原則進(jìn)行選擇,就需要與倫理有關(guān)的知識(shí)和倫理的感悟性。階段三是應(yīng)用階段,會(huì)計(jì)學(xué)專(zhuān)業(yè)的學(xué)生和職業(yè)會(huì)計(jì)師,為了在獲得合理充分的信息的基礎(chǔ)上進(jìn)行決策,要學(xué)習(xí)如何整合運(yùn)用倫理知識(shí)及倫理感悟性,他們以理解應(yīng)用倫理知識(shí)和倫理感悟性為基礎(chǔ),通過(guò)倫理判斷和決策能力證明在該領(lǐng)域的能力。為了能做到這一點(diǎn),該階段倫理教育計(jì)劃應(yīng)當(dāng)以通過(guò)倫理決策技能錘煉改善專(zhuān)業(yè)判斷為焦點(diǎn)。

4.階段四的目的:維持面向倫理行為的持續(xù)諾言

職業(yè)會(huì)計(jì)師必須處理倫理準(zhǔn)則所示的遵循基本原則的倫理威脅,并能選擇行為方針。為了做到這一點(diǎn),階段四的倫理教育計(jì)劃應(yīng)通過(guò)CPD(持續(xù)職業(yè)研修)在專(zhuān)門(mén)職業(yè)生涯中開(kāi)發(fā)并強(qiáng)化面向倫理行為的諾言為焦點(diǎn)。在該階段,通過(guò)理解組織和狀況,并將IFAC的倫理準(zhǔn)則的倫理知識(shí)、感悟性及判斷應(yīng)用到行動(dòng)中,可以證明該階段所需的能力。

在日本的大學(xué),關(guān)于階段一,考慮作為一年級(jí)的教養(yǎng)性課程,和從事倫理學(xué)、哲學(xué)講授的教師協(xié)商教授對(duì)應(yīng)內(nèi)容。階段二、三考慮的是會(huì)計(jì)學(xué)研究者緊迫的課題。據(jù)去年調(diào)查,學(xué)院實(shí)施會(huì)計(jì)倫理教育的比率非常低,需要一般性倫理教育的系統(tǒng)教材。

該公開(kāi)草案從2007年6月25日到27日在布拉格(捷克首都)召開(kāi)的IAESB會(huì)議上,確定并全部審議了國(guó)際教育實(shí)務(wù)書(shū)(IEPS)4號(hào)“專(zhuān)門(mén)職業(yè)的價(jià)值、倫理及姿態(tài)的開(kāi)發(fā)和維持的方法”,需要若干修正和確認(rèn),所以先行公布,到2007年9召開(kāi)公益監(jiān)視委員會(huì)會(huì)議上認(rèn)可后再公布。

四、結(jié)束語(yǔ)

本文圍繞在日本開(kāi)展的會(huì)計(jì)倫理教育實(shí)施狀況的調(diào)查結(jié)果,就今后我國(guó)應(yīng)如何開(kāi)展倫理教育進(jìn)行了探討,這一倫理教育框架是在世界范圍內(nèi)進(jìn)行倫理教育調(diào)查研究的提案,可以作為全球可適用的一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)模式來(lái)評(píng)價(jià),但是,最重要的倫理的定義在IEPS4的最終草稿中也沒(méi)有。這是因?yàn)橛捎趪?guó)家、地區(qū)、文化、宗教等的不同,人們對(duì)倫理的理解存在差異,倫理的前提及人們的價(jià)值觀也會(huì)有所不同。

這種狀況下對(duì)與商業(yè)和會(huì)計(jì)有關(guān)的倫理怎么定義,如何界定具體內(nèi)容筆者認(rèn)為都是研究者的重要課題,如開(kāi)發(fā)階段二、三的教材是當(dāng)務(wù)之急,為進(jìn)行倫理教育事前要掌握學(xué)生的行為特征,如何改善學(xué)習(xí)后倫理感悟性和倫理判斷能力都需要客觀評(píng)價(jià),這將是今后的課題?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

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