○牟秋潔

（大連證監(jiān)局 遼寧 大連 116000）

我國上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管制度實(shí)施問題

○牟秋潔

（大連證監(jiān)局 遼寧 大連 116000）

隨著中國資本市場的完善和發(fā)展，對我國上市公司的監(jiān)管也提出很大的挑戰(zhàn)。鑒于我國資本市場的現(xiàn)狀，本文從闡述上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管入手，指出目前我國上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管存在的問題，分析產(chǎn)生問題的原因，提出完善上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管制度的建議和具體措施，為制定符合我國國情的會(huì)計(jì)監(jiān)管制度提供一點(diǎn)建議。

上市公司 會(huì)計(jì)監(jiān)管 建議

近年來，隨著中國資本市場的迅速發(fā)展，監(jiān)管者和上市公司的一舉一動(dòng)也廣受關(guān)注。投資者對中國資本市場提高上市公司監(jiān)管的期許也在不斷升溫。同時(shí)，中國資本市場又有著其特殊性，在這些上市公司中，國有企業(yè)占了絕大多數(shù)，并且在短期內(nèi)，這種“國資獨(dú)大”的局面較難改變，這對我國上市公司的監(jiān)管提出了很大挑戰(zhàn)。

一、我國上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管面臨的問題及成因分析

會(huì)計(jì)監(jiān)管模式從總的方面來看，可以分為政府監(jiān)管、行業(yè)自律以及獨(dú)立監(jiān)管三種模式。目前，我國采用的是以政府監(jiān)管為主導(dǎo)、內(nèi)部監(jiān)管為核心以及社會(huì)監(jiān)管為重要組成部分的“三位一體”會(huì)計(jì)監(jiān)管模式。我國監(jiān)管模式以政府監(jiān)管為重點(diǎn)，體現(xiàn)了監(jiān)管的權(quán)威性和公正性，對規(guī)范上市公司會(huì)計(jì)行為，提高上市公司的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量提供了很大保障。但是，這種會(huì)計(jì)監(jiān)管模式同其他類型的監(jiān)管模式一樣，也有它自身的缺點(diǎn)，如公司治理結(jié)構(gòu)中的所有者和內(nèi)部人控制問題；上市公司會(huì)計(jì)信息失真；會(huì)計(jì)監(jiān)管政策制定缺乏公眾參與；社會(huì)監(jiān)管不嚴(yán)等。

1、上市公司治理結(jié)構(gòu)中存在的問題及成因

在會(huì)計(jì)監(jiān)管和公司治理結(jié)構(gòu)關(guān)系的研究方面，公司治理結(jié)構(gòu)是會(huì)計(jì)監(jiān)管的載體，沒有良好的公司治理結(jié)構(gòu)，會(huì)計(jì)監(jiān)管將難以發(fā)揮作用。在很大程度上，公司治理結(jié)構(gòu)決定著會(huì)計(jì)監(jiān)管的形式和作用，會(huì)計(jì)監(jiān)管反過來又制約公司治理結(jié)構(gòu)的契約安排和監(jiān)管效率。

我國公司治理結(jié)構(gòu)對會(huì)計(jì)信息的影響更多地集中在“所有者缺位”和“內(nèi)部人控制”兩大問題上。第一，國有所有權(quán)特定的委托—代理關(guān)系不清晰，造成國有所有權(quán)缺少監(jiān)督經(jīng)理層的激勵(lì)。我國企業(yè)國有所有權(quán)仍占60%以上，這種非人格化和廣泛化的權(quán)利只能由其代理人——政府來行使。政府又只能挑選官員進(jìn)入企業(yè)董事會(huì)或監(jiān)事會(huì)，委托他們行使出資人的權(quán)利，來監(jiān)督經(jīng)營者。但是國有資產(chǎn)管理部門和監(jiān)督官員并不是產(chǎn)權(quán)的終極所有者，要求他們像監(jiān)督自己資產(chǎn)一樣監(jiān)督國有資產(chǎn)的運(yùn)營，缺少根本激勵(lì)。第二，在我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌的過程中，通過三種方式產(chǎn)生了“內(nèi)部人控制”問題。一是政府放權(quán)讓利，擴(kuò)大企業(yè)經(jīng)營自主權(quán)和利潤留成水平；二是企業(yè)組織轉(zhuǎn)型，建立股份制公司和中外合資合作企業(yè)；三是通過自發(fā)性和非正式的產(chǎn)權(quán)改革。改革的結(jié)果導(dǎo)致權(quán)利最終轉(zhuǎn)移到經(jīng)理人員手中，隨著權(quán)利的增長，經(jīng)理人員的權(quán)威地位和談判能力也隨之增長。在隨后的現(xiàn)代企業(yè)制度改革中，掌握了剩余控制權(quán)和一部分事實(shí)產(chǎn)權(quán)的經(jīng)理在與股東會(huì)、董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)的博弈中居于優(yōu)勢地位。

2、上市公司會(huì)計(jì)信息失真及成因

會(huì)計(jì)信息失真是指“會(huì)計(jì)信息不能真實(shí)反映企業(yè)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的真實(shí)”。近十幾年來，雖然我國會(huì)計(jì)監(jiān)管體系從無到有，監(jiān)管規(guī)范日漸完善，但是會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象卻越來越嚴(yán)重。部分上市公司通過偽造銷售合同，偽造出口報(bào)關(guān)單、虛開增值稅發(fā)票、偽造免稅文件和金融單據(jù)等手段，虛構(gòu)主營業(yè)務(wù)收入，虛增利潤，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，增加上市公司業(yè)績，騙取廣大投資者的信任。而會(huì)計(jì)舞弊案件的頻繁發(fā)生，也大大打擊了投資者對會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的信心。

對我國會(huì)計(jì)信息失真的原因詮釋有很多，包括經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌中的企業(yè)產(chǎn)權(quán)模糊、公司治理結(jié)構(gòu)薄弱、內(nèi)部人控制嚴(yán)重；證券市場不成熟、不規(guī)范；法制不健全；注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)水平和職業(yè)質(zhì)量低下、不正當(dāng)競爭嚴(yán)重等。此外，也有監(jiān)管部門本身的問題。如權(quán)責(zé)不清、力度不強(qiáng)、程序不明、執(zhí)法力度不大、處罰不嚴(yán)等。

3、社會(huì)監(jiān)管不嚴(yán)，社會(huì)審計(jì)缺乏獨(dú)立性

會(huì)計(jì)的社會(huì)監(jiān)管是依靠社會(huì)力量包括社會(huì)中介機(jī)構(gòu)對會(huì)計(jì)工作實(shí)施監(jiān)督。社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)，具有專業(yè)的優(yōu)勢，它承擔(dān)著依法對上市公司進(jìn)行核查、驗(yàn)證，做出審計(jì)結(jié)論的責(zé)任。目前社會(huì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)督卻沒有充分發(fā)揮作用，社會(huì)審計(jì)缺乏獨(dú)立性，審計(jì)質(zhì)量不高，會(huì)計(jì)事務(wù)所只承擔(dān)有限責(zé)任，有些會(huì)計(jì)事務(wù)所甚至為虎作倀，隱瞞上市公司真實(shí)信息的披露，造成了不良的社會(huì)后果。

二、加強(qiáng)我國上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管的建議及具體措施

為了更好地解決會(huì)計(jì)監(jiān)管中存在的問題，我們可以在堅(jiān)持政府為主導(dǎo)的同時(shí)，適當(dāng)增加監(jiān)管主體的競爭和民間監(jiān)管主體的參與。加強(qiáng)上市公司會(huì)計(jì)監(jiān)管的具體措施可以從以下幾個(gè)方面來考慮。

1、完善上市公司的公司治理結(jié)構(gòu)

目前，影響我國會(huì)計(jì)信息失真和虛假披露不良會(huì)計(jì)行為的根本原因在于企業(yè)產(chǎn)權(quán)不明和公司治理結(jié)構(gòu)薄弱。會(huì)計(jì)信息是企業(yè)利潤關(guān)系各方進(jìn)行受委托責(zé)任關(guān)系動(dòng)轉(zhuǎn)的依據(jù)，但是委托人一方，包括投資者、債權(quán)人、政府等是企業(yè)外部人員，與作為內(nèi)部人員的企業(yè)受托人之間在會(huì)計(jì)信息的了解和掌握程度是不對等的，受托人存在機(jī)會(huì)主義動(dòng)機(jī)和道德風(fēng)險(xiǎn)，這將使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量失去保障，市場秩序和公共利益受到損害。因此加強(qiáng)和完善公司治理結(jié)構(gòu)將是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的有效保障。

完善上市公司治理結(jié)構(gòu)應(yīng)該從以下兩個(gè)方面入手：一是完善獨(dú)立董事制度；二是規(guī)范內(nèi)部控制制度，同時(shí)將制度貫穿到上市公司各個(gè)部門、各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)始終。

（1）完善獨(dú)立董事制度。為了解決這一問題，中國證監(jiān)會(huì)在2000年8月出臺(tái)了《在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見》，要求上市公司設(shè)立獨(dú)立董事，并要求獨(dú)立董事數(shù)量在2003年底之前達(dá)到1/3，該指導(dǎo)意見對獨(dú)立董事的獨(dú)立性提出了明確要求，即獨(dú)立于控制股東，獨(dú)立于經(jīng)理層、獨(dú)立于公司的主要業(yè)務(wù)關(guān)系。

（2）規(guī)范內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理當(dāng)局以及其他成員為達(dá)到財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的要求等三個(gè)目標(biāo)而提供合理保證的過程。內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控等五個(gè)相互聯(lián)系的要素。

推進(jìn)內(nèi)部控制制度建設(shè)、強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部監(jiān)管，已引起政府及相關(guān)部門的密切關(guān)注。為此，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)最近幾年來也相繼發(fā)布了許多與內(nèi)部控制制度有關(guān)的規(guī)范文件。同時(shí)，內(nèi)部控制制度可以提高企業(yè)經(jīng)營管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，因此也受到企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人的高度重視。人們正普遍認(rèn)識(shí)到，加強(qiáng)內(nèi)部控制是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)，資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略的重要手段，同時(shí)也是規(guī)避企事業(yè)單位經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和制止會(huì)計(jì)作假的基本前提。

內(nèi)部控制是一個(gè)不斷發(fā)展、變化、完善的過程，它需要由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工共同實(shí)施，從企業(yè)負(fù)責(zé)人到各個(gè)業(yè)務(wù)分部、職能部門的負(fù)責(zé)人，直至企業(yè)每一個(gè)普通員工，都對實(shí)施內(nèi)部控制負(fù)有責(zé)任。因此內(nèi)部控制過程，也是一整套相互監(jiān)督、相互制約、彼此聯(lián)結(jié)的過程，通過相互監(jiān)督、相互制約，有助于及時(shí)發(fā)現(xiàn)和處理風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展目標(biāo)，提高經(jīng)營管理水平，提高信息報(bào)告質(zhì)量，提升資產(chǎn)管理水平。

2、改善市場環(huán)境，充分發(fā)揮注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)作用

注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)服務(wù)是市場自發(fā)形成的企業(yè)外部會(huì)計(jì)信息保證制度，其發(fā)揮作用的關(guān)鍵取決于兩個(gè)方面：一是注冊會(huì)計(jì)師能否發(fā)現(xiàn)企業(yè)違規(guī)，二是能否如實(shí)披露企業(yè)的違規(guī)行為。前者與注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)水平的高低有直接關(guān)系，而后者與注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性密切關(guān)相關(guān)。在一定時(shí)間，注冊會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)水平是既定的，因此，上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量保障的關(guān)鍵就是注冊會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性。獨(dú)立性又取決于審計(jì)需求水平和審計(jì)市場的競爭狀況。在審計(jì)市場出現(xiàn)買方市場，事務(wù)所不得不低價(jià)攬客的情況下，注冊會(huì)計(jì)師容易出現(xiàn)獨(dú)立性的退讓；在審計(jì)市場惡性競爭，市場集中度低的情況下，事務(wù)所與委托方很可能出現(xiàn)“購買會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的情況。

發(fā)展審計(jì)需求的市場環(huán)境，減少迎合監(jiān)管政策造成的違規(guī)，加大對會(huì)計(jì)事務(wù)所會(huì)計(jì)違規(guī)的查處力度，也是提高注冊會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)獨(dú)立性的一種好的渠道。同時(shí)加大對造假注冊會(huì)計(jì)師的懲處力度，提高訴訟成本，完善虛假會(huì)計(jì)信息監(jiān)管的制度機(jī)制，也會(huì)大大減少會(huì)計(jì)信息失真。

3、完善會(huì)計(jì)規(guī)范體系

在會(huì)計(jì)監(jiān)管方面，應(yīng)統(tǒng)一各相關(guān)部門制定法律法規(guī)的口徑，同時(shí)要以法律的形式明確劃分各監(jiān)管部門的權(quán)限、監(jiān)管范圍、監(jiān)管對象和監(jiān)管責(zé)任，以避免出現(xiàn)監(jiān)管交叉和遺漏現(xiàn)象。

上市公司作為證券市場的基石，其資本的所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)相分離，公司的投資者與經(jīng)營者間存在信息不對稱的現(xiàn)象。會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，旨在準(zhǔn)確有效地反映上市公司的真實(shí)狀況，并成為投資者分析判斷上市公司投資價(jià)值的重要依據(jù)。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)性，是保障資本市場健康發(fā)展的關(guān)鍵因素之一。因此，只有更好地完善會(huì)計(jì)監(jiān)管，才可以促進(jìn)我國資本市場的健康發(fā)展，才能保證資本市場公平、公開、公正，才能保證廣大投資者，特別是中小投資者的利益。

[1]黃義、郭宗文：會(huì)計(jì)管理體制與會(huì)計(jì)監(jiān)管模式評析[J].會(huì)計(jì)之友，2005（12）.

[2]孟建國：論新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)監(jiān)管[J].財(cái)政監(jiān)督，2007（11）.

[3]潘立新：中國開放性會(huì)計(jì)監(jiān)管初探[M].北京大學(xué)出版社，2006.

[4]對加強(qiáng)公允價(jià)值運(yùn)用監(jiān)管的建議[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2008（11）.

[5]吳作章：我國會(huì)計(jì)政府監(jiān)管研究[M].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2007.