貴州省余慶縣財政局 左小鳳

作業(yè)成本法是一種基于新型集中化管理的成本計算方法，具有鮮明的個性化特征。按照經營活動中發(fā)生的各項作業(yè)來歸集成本，計算作業(yè)成本，然后再按各項作業(yè)成本與成本對象之間的因果關系，將作業(yè)成本追溯到成本對象，最終完成成本計算的過程。以提高企業(yè)價值，增加企業(yè)利潤為目的。

一、作業(yè)成本法的優(yōu)勢

㈠有利于戰(zhàn)略性盈利分析。作業(yè)成本法下將企業(yè)產品的設計、研發(fā)、生產、營銷、配送和售后服務所耗用的作業(yè)成本作為價值鏈成本,包括了制造費用、銷售費用、管理費用等間接成本。企業(yè)若采用作業(yè)成本法，能將成本計算深入到作業(yè)層次，更加準確計算價值鏈上各環(huán)節(jié)成本，動態(tài)反映成本信息，為企業(yè)進行戰(zhàn)略性盈利分析提供基礎。企業(yè)可以計算整體價值鏈成本進行長期戰(zhàn)略分析，計算經營成本進行短期戰(zhàn)術盈利分析。

㈡有利于成本控制。作業(yè)成本計算涉及資源、作業(yè)、成本對象、成本動因四大要素，作業(yè)成本分配強調可追溯性，主要采用直接追溯和動因追溯兩種分配方法，避免采用分攤的方式進行成本分配，使企業(yè)成本更加接近于真實成本。以價值鏈成本來劃分職責，將價值鏈作為責任控制單元實施獎懲，超越了傳統(tǒng)的企業(yè)內各部門界限，能促進企業(yè)內部各部門間協作，達到部門利益與企業(yè)整體利益有機統(tǒng)一的目的，提高成本控制的科學性和合理性。

㈢有利于企業(yè)合理配置資源。作業(yè)成本法強調資源動因，重視增值作業(yè)并不忽視非增值作業(yè)。根據資源動因，對價值鏈中的各項作業(yè)進行系統(tǒng)、全面分析，判斷增值作業(yè)和非增值作業(yè)，計算、報告增值成本和非增值成本，衡量和反映企業(yè)采取作業(yè)消除、作業(yè)減少、作業(yè)選擇和作業(yè)分享等途徑降低企業(yè)成本的效果，將資源分配到增值項目上，減少或消除非增值作業(yè)，合理配置企業(yè)資源，實現企業(yè)資源價值最大化。

二、醫(yī)院成本核算現狀

㈠成本項目較多，核算方法不一。我國大型醫(yī)院多為公立醫(yī)院，會計核算大多采用收付實現制，日常核算側重于收入支出管理，計算成本的目的局限于節(jié)約科室消耗和從業(yè)人員的獎金發(fā)放。成本項目中除藥品成本、醫(yī)療器械等為直接成本外，其余如低值易耗品、科研教學、水電費、勞務費、借款利息等成本項目多屬于間接成本。由于核算方法不一，對這些間接成本簡單按科室人員比例或收入比例進行分攤，主觀性和隨意性較大。

㈡資金來源渠道增加，成本核算日趨復雜。隨著市場經濟體制改革和醫(yī)療衛(wèi)生體制的日趨成熟完善，醫(yī)院收入來源中財政補助收入、藥品收入比重逐年下降，醫(yī)療經營收入占比重大幅度上升。資金來源向多元化發(fā)展，負債、吸收投資、融資租賃等已廣泛成為現代醫(yī)院重要的資金來源渠道。醫(yī)院在加強自身建設、改善醫(yī)療服務條件的同時，利用自有資產或高端技術對外投資，兼并、聯營、重組等資源整合方式不斷走進我們的視野。醫(yī)院成本核算日趨復雜化，對成本核算的準確性要求越來越高。

㈢信息化建設逐步完善，成本核算日趨明細化。在醫(yī)療保險體制不斷完善的今天，要求做到診療活動耗費明晰詳盡，原來的手工記賬已無法滿足需求，信息管理系統(tǒng)在越來越多的醫(yī)院得以推行運用。條件好的大型醫(yī)院已建立起集人力資源、遠程診療、藥品管理、臨床醫(yī)學技術效益評價、科研投入績效評價、財務分析管理等為一體的大型完善的信息化管理系統(tǒng)，從而需要更加準確地核算醫(yī)院經營管理活動各環(huán)節(jié)成本，為醫(yī)院領導決策提供準確的成本信息。

㈣資本保值增值不明顯，成本決策分析簡單滯后?，F行醫(yī)院成本核算一般不考慮投入與產出問題，不對資本運營的質量和資本結構進行分析，無法衡量資本保值增值情況和資本結構的合理性，更談不上運營的戰(zhàn)略性決策，很大程度上影響了醫(yī)院的核心競爭能力。隨著多元化辦醫(yī)格局的推進，鼓勵社會資本進入醫(yī)療服務領域，鼓勵社會力量舉辦非營利性醫(yī)院。形勢上要求醫(yī)院成本核算必須隨著醫(yī)院改革的步伐相應完善和進步。

三、作業(yè)成本法在醫(yī)院成本核算中的可行性

㈠醫(yī)院作業(yè)分類。醫(yī)院作業(yè)存在職能平行結構和業(yè)務流程式縱向結構交錯的復雜現狀。在成本效益原則下，醫(yī)院作業(yè)分類應以增強醫(yī)療服務能力和提高社會效益為導向，充分考慮管理成本和技術服務成本在醫(yī)院作業(yè)中的重要性，按經營管理和診療活動劃分作業(yè)中心，再根據作業(yè)中心內作業(yè)動因進行種類劃分，最終建立作業(yè)成本庫。

㈡醫(yī)院作業(yè)成本歸集與分配。在進行作業(yè)成本歸集和分配前，應認真分析資源動因和作業(yè)動因，對與作業(yè)任務不相關的費用應從資源耗費中扣除，再對調整后的資源耗費按作業(yè)成本庫進行歸集。醫(yī)院應按月對歸集的作業(yè)成本按作業(yè)動因進行分配，按各職能部門消耗作業(yè)情況計算出各職能部門作業(yè)成本，最終完成醫(yī)院的整體成本核算。

㈢醫(yī)院作業(yè)成本分析。在醫(yī)院成本核算中應用作業(yè)成本法的目的是加強其成本管理與控制，避免和消除非增作業(yè)，優(yōu)化經營管理工作業(yè)務流程和合理配置資源，增強醫(yī)院的核心競爭力。完成作業(yè)成本計算工作后，根據作業(yè)成本報告，進行系統(tǒng)、全面分析，分析資本結構的合理性和資本保值增值情況，提高決策能力和管理水平。將職工的作業(yè)責任成本控制與業(yè)績考核評價掛鉤，促進醫(yī)院各職能部門密切配合，提高工作積極性和創(chuàng)造性。

四、結論

在醫(yī)院成本核算中應用作業(yè)成本法具有一定的可行性，但其日趨復雜的經營管理活動中資源動因及作業(yè)動因缺乏穩(wěn)定性，作業(yè)成本庫的建立也存在一定固有風險。若采用作業(yè)成本法的目的僅局限于成本計算，而不對作業(yè)效率進行分析，則會失去其應有的積極作用。因此，實踐中必須遵循成本效益原則，明確進行作業(yè)成本管理的目的，要求領導高度重視和職工全員參與，才能充分發(fā)揮作業(yè)成本法在醫(yī)院成本核算中的優(yōu)勢作用。