保定市城市建設(shè)檔案館 李雪梅

根據(jù)《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例》和《中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，我國(guó)增值稅的納稅人分為兩類，即一般納稅人和小規(guī)模納稅人。

對(duì)一般納稅人實(shí)行憑增值稅專用發(fā)票抵扣稅款的制度，對(duì)小規(guī)模納稅人實(shí)行簡(jiǎn)易征收辦法。一般納稅人的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣，而小規(guī)模納稅人可以從稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，但可抵扣稅率為3%。如果小規(guī)模納稅人使用普通發(fā)票，從小規(guī)模納稅人處購(gòu)買商品的一般納稅人無(wú)法抵扣這部分商品中所包含的增值稅款，如果小規(guī)模納稅人從稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票，但可抵扣稅率為3%，因此，容易增加商品購(gòu)買方的稅收負(fù)擔(dān)，小規(guī)模納稅人的產(chǎn)品銷售可能因此受到影響。由于一般納稅人和小規(guī)模納稅人所使用的征稅方法不同，因此就有可能導(dǎo)致二者的稅收負(fù)擔(dān)存在一定的差異。

問題的實(shí)質(zhì)是：增值稅一般納稅人產(chǎn)品的價(jià)格與小規(guī)模納稅人的產(chǎn)品的價(jià)格之間達(dá)到什么程度就會(huì)導(dǎo)致采購(gòu)某種類型企業(yè)的產(chǎn)品比較合適？取得17%增值稅專用發(fā)票與取得普通發(fā)票稅收成本如何換算呢？

我們從凈利潤(rùn)的角度考慮這個(gè)問題，假定某貨物含稅銷售額為Q，該貨物的采購(gòu)情況分為三種：第一種情況是從一般納稅人處采購(gòu)并索取17%增值稅專用發(fā)票，第二種情況是從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)并請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)開出3%的專用發(fā)票，第三種情況是從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)并索取普通發(fā)票，該貨物含稅購(gòu)進(jìn)額分別為A,B,C,城建稅及教育費(fèi)附加為10%，企業(yè)所得稅率為25%，假設(shè)不考慮其他因素，則三種情況下的凈利潤(rùn)分別為：

令P1=P2則求出B/A=86.8%即只要供貨方給予含稅價(jià)13.2%的價(jià)格折讓，采購(gòu)企業(yè)就不吃虧。

令P1=P3則求出C/A=84%即只要供貨方給予含稅價(jià)16%的價(jià)格折讓，采購(gòu)企業(yè)就不吃虧。

例：某企業(yè)屬于增值稅一般納稅人，其所銷售貨物的含稅銷售額為140.4萬(wàn)元，該貨物的進(jìn)貨渠道有兩種:一種是從一般納稅人那里進(jìn)貨，價(jià)格為117萬(wàn)元，可以開具17%的增值稅專用發(fā)票，一種是從小規(guī)模納稅人那里進(jìn)貨，價(jià)格為92.7萬(wàn)元，可以從稅務(wù)機(jī)關(guān)代開3%專用發(fā)票，請(qǐng)?zhí)岢鲈撈髽I(yè)納稅籌劃方案。

案例分析：從一般納稅人處進(jìn)貨價(jià)格為117萬(wàn)元，0.868×117＝101.56萬(wàn)元；小規(guī)模納稅人進(jìn)貨價(jià)格為92.7萬(wàn)元，B/A=92.7/117=0.792=79.2%>86.8%。也就是說(shuō)從小規(guī)模納稅人處進(jìn)貨價(jià)格低于101.56萬(wàn)元的價(jià)格，或B/A>86.8%時(shí)，應(yīng)采納從小規(guī)模納稅人處采購(gòu)并請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)開出3%的專用發(fā)票的情況。下面進(jìn)行驗(yàn)證：2010年度銷項(xiàng)稅為140.4/1.17×17%＝20.4萬(wàn)元，從一般納稅人處進(jìn)貨，進(jìn)項(xiàng)稅為117/1.17×17%＝17萬(wàn)元，城建稅及教育費(fèi)附加為（20.4－17）×0.1＝0.34萬(wàn)元，所得稅為(140.4/1.17-117/1.17-0.34)×0.25＝4.92萬(wàn)元，凈利潤(rùn)為140.4－117－（20.4－17）－0.34－4.92＝14.74萬(wàn)元。如果該企業(yè)從小規(guī)模納稅人進(jìn)貨，該企業(yè)2010年度進(jìn)項(xiàng)稅為92.7/1.03×3%＝2.7萬(wàn)元，城建稅及教育費(fèi)附加為（20.4－2.7）×0.1＝1.77萬(wàn)元，所得稅為（140.4/1.17-92.7/1.03－1.77）×0.25＝7.06萬(wàn)元，凈利潤(rùn)為140.4－92.7－（20.4－2.7）－2.7－7.06＝20.24萬(wàn)元。從小規(guī)模納稅人處進(jìn)貨比從一般納稅人處進(jìn)貨凈利潤(rùn)多20.24－14.74＝5.5萬(wàn)元。

上例中如果從小規(guī)模納稅人處進(jìn)貨價(jià)格高于101.56萬(wàn)元，或B/A<86.8%時(shí)，應(yīng)從一般納稅人處進(jìn)貨。

一般納稅人企業(yè)從一般納稅人企業(yè)處采購(gòu)還是從小規(guī)模納稅人企業(yè)只開普通發(fā)票處采購(gòu)的情況可參照上例比較。當(dāng)然，選擇購(gòu)貨伙伴除了考慮這些外，還需要考慮其他因素，比如信用關(guān)系、運(yùn)輸成本、洽談成本等等，因此應(yīng)將增值稅負(fù)擔(dān)標(biāo)準(zhǔn)與其他的標(biāo)準(zhǔn)綜合考慮。

[1]王智勇.《企業(yè)稅收政策解析實(shí)務(wù)納稅籌劃》，北京:企業(yè)管理出版社，2010

[2]國(guó)家稅務(wù)總局教材編寫組.《企業(yè)所得稅實(shí)務(wù)》，2009