曹青 牛竹林

一年一度的企業(yè)所得稅納稅申報(bào)和匯算清繳工作正在開(kāi)展中，新《企業(yè)所得稅法》及新《企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表》實(shí)施后，由于會(huì)計(jì)與稅法仍存有實(shí)際差異，企業(yè)財(cái)務(wù)人員依然要面對(duì)許多稅務(wù)問(wèn)題。其中，在企業(yè)所得稅納稅申報(bào)中正確填列應(yīng)納稅所得額，是納稅申報(bào)實(shí)務(wù)中需要關(guān)注的主要難點(diǎn)。按照企業(yè)所得稅法第五條所述：應(yīng)納稅所得額一收入總額不征稅收入免稅收入扣除額一允許彌補(bǔ)的以前年度虧損，而公式中的收入總額是指稅法上界定的收入總額，包括資產(chǎn)評(píng)估增值、視同銷售等，一般會(huì)大干企業(yè)會(huì)計(jì)上的收入總額。本文主要對(duì)實(shí)務(wù)中應(yīng)納稅所得額進(jìn)行分析。

一、實(shí)務(wù)中收入的界定

企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來(lái)源取得的收入，為收入總額。具體包括：(1)銷售貨物收入；(2)提供勞務(wù)收人；(3)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入；(4)股息、紅利等權(quán)益性投資收益；(5)利息收入；(6)租金收入；(7)特許權(quán)使用費(fèi)收入；(8)接受捐贈(zèng)收入；(9)其他收入。

包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實(shí)無(wú)法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等。

二、收入的確認(rèn)條件

(一)會(huì)計(jì)上確認(rèn)收入的條件：(1)已將商品所有權(quán)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)；(2)沒(méi)有保留與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)；(3)收入的金額能夠可靠的計(jì)量；(4)相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能可靠計(jì)量；(5)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)。

(二)稅法上確認(rèn)收入的條件(國(guó)稅函[2008]875號(hào))：(1)商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方；(2)企業(yè)對(duì)已售出的商品既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒(méi)有實(shí)施有效控制；(3)收入的金額能夠可靠地計(jì)量；(4)已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

稅法上不包括會(huì)計(jì)上的第5條，即不考慮企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

三、不征稅收入

“不征稅收入”是我國(guó)企業(yè)所得稅法中新增加的概念，是指從企業(yè)所得稅原理上講應(yīng)不列入征稅范圍的收入范疇。規(guī)定不征稅收入的主要目的是對(duì)非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或非營(yíng)利活動(dòng)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益流入從收入總額中排除。

新稅法對(duì)下列收入不征稅(條例第二十六條，另依據(jù)財(cái)稅[2008]151號(hào)、財(cái)稅[2009】87號(hào)、財(cái)稅[2008】1號(hào))：(1)財(cái)政撥款}(2)依法收取并納入財(cái)政管理的行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金；(3)國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入(是指企業(yè)取得的，由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金)。

四、收入總額確認(rèn)的一般原則

除企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。

對(duì)一些特殊業(yè)務(wù)的規(guī)定：

(一)采用售后回購(gòu)方式銷售商品的，銷售的商品按售價(jià)確認(rèn)收入，回購(gòu)的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的，差額應(yīng)在回購(gòu)期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。

(二)銷售商品以舊換新的，銷售商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購(gòu)進(jìn)商品處理。

商業(yè)折扣(折扣銷售)：企業(yè)為促進(jìn)商品銷售而在商品價(jià)格上給予的價(jià)格扣除屬于商業(yè)折扣，商品銷售涉及商業(yè)折扣的，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。企業(yè)所得稅不再?gòu)?qiáng)調(diào)是否在同一張發(fā)票上(增值稅仍強(qiáng)調(diào))。

現(xiàn)金折扣(銷售折扣)：債權(quán)人為鼓勵(lì)債務(wù)人在規(guī)定的期限內(nèi)付款而向債務(wù)人提供的債務(wù)扣除屬于現(xiàn)金折扣，銷售商品涉及現(xiàn)金折扣的，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時(shí)作為財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除。

銷售折讓：企業(yè)因售出商品的質(zhì)量不合格等原因而在售價(jià)上給的減讓屬于銷售折讓；企業(yè)因售出商品質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨屬于銷售退回。企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入。(分兩步，不是一步形成的)

(三)企業(yè)以買一贈(zèng)一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈(zèng)，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入。(國(guó)稅函12008]875號(hào))

例如：某商場(chǎng)電視機(jī)售價(jià)為5000元，微波爐售價(jià)為500元。“五一”搞促銷，凡節(jié)日期間購(gòu)買電視機(jī)者，送微波爐一臺(tái)。電視機(jī)進(jìn)價(jià)為4500元，微波爐進(jìn)價(jià)為400元。根據(jù)國(guó)稅函[2008]875號(hào)文規(guī)定按公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入，則電視機(jī)確認(rèn)銷售收入為：4545元＝5000×(5000/5500)~微波爐確認(rèn)銷售收入：455元＝5000×(500/5500)。這種計(jì)算方法與會(huì)計(jì)核算有差異，會(huì)計(jì)核算按主營(yíng)業(yè)務(wù)收入－電視機(jī)銷售收入5000元入賬，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)電視機(jī)及微波爐的成本4900元，毛利為100元，與國(guó)稅函[2008]875號(hào)文計(jì)算結(jié)果一致。

五、收入總額確認(rèn)的特殊原則(權(quán)責(zé)發(fā)生制的例外)

(一)可以分期確認(rèn)收入的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)

稅法：以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；

會(huì)計(jì)：具有融資性質(zhì)的分期收款銷售貨物(貨款回收期一般超過(guò)3年)，按應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定收入金額。公允價(jià)值與合同價(jià)款的差額按實(shí)際利率進(jìn)行分?jǐn)?。?huì)計(jì)需要按實(shí)際利率法確認(rèn)當(dāng)期的一次性收入，并全額結(jié)轉(zhuǎn)成本。

例：甲公司銷售大型設(shè)備一套，協(xié)議約定采用分期收款方式，從銷售當(dāng)年末分5年分期收取，每年2000萬(wàn)，合計(jì)1億。假定不考慮增值稅，購(gòu)貨方在銷售日支付貨款，只須支付8000萬(wàn)元，實(shí)際利率為7.93％(見(jiàn)表1)。

會(huì)計(jì)處理如下：

銷售成立時(shí)：

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款10000

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入8000

未實(shí)現(xiàn)融資收益2000

第1年末：

借：銀行存款2000

貸：長(zhǎng)期應(yīng)收款2000

借：未實(shí)現(xiàn)融資收益634

貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用634

其余年度會(huì)計(jì)處理類同(見(jiàn)表2)。

稅法規(guī)定：每年確認(rèn)2000萬(wàn)元的銷售收入，同時(shí)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，每年只能確認(rèn)20％的銷售成本。(年末填附表三《納稅調(diào)整明細(xì)表》)(見(jiàn)表2)

(二)建造合同和提供勞務(wù)稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)核算的主要差異

企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。(提供長(zhǎng)期建造合同的工程或勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計(jì)的，稅法、會(huì)計(jì)規(guī)定一致)

例：A接受B安裝工程，約定工期2年，合同額300萬(wàn)，第一年完成60％，第二年40％；按進(jìn)度付款，A第一年按約定完成任務(wù)，但B因生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)狀況惡化，不能支付180萬(wàn)，只收回150萬(wàn)，會(huì)汁上確認(rèn)150萬(wàn)收入，交易不能可靠計(jì)量，稅收上按完成工作量確認(rèn)180萬(wàn)(60％×300)；假定A第一年完成40％，則稅收上確認(rèn)120萬(wàn)。

(三)采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價(jià)值確定。

(四)利息收入

會(huì)計(jì)：持有至到期投資、貸款利息收入的確認(rèn)采用實(shí)際利率法進(jìn)行計(jì)算確定。(按攤余成本乘實(shí)際利率計(jì)算利息收入計(jì)入投資收益)

稅法：按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

(五)特許權(quán)使用費(fèi)

會(huì)計(jì)：按合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時(shí)間和方法計(jì)算確定。

稅法：按合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

(六)租金收入

會(huì)計(jì)：出租人應(yīng)采用直線法籽收到的租金在租賃期內(nèi)確認(rèn)為收益。

稅法：按合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確定收入的實(shí)現(xiàn)。

(七)確認(rèn)為遞延收益的政府補(bǔ)助(納稅人收到的稅法規(guī)定的不征稅收入、免稅收入以外的財(cái)政補(bǔ)助)

政府補(bǔ)助：政府無(wú)償給予企業(yè)現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)，不包括政府作為企業(yè)所有者對(duì)企業(yè)的資本投入，主要包括：財(cái)政撥款、即征即退、先征后返、先征后退的稅款、行政劃撥的土地使用權(quán)等。

政府補(bǔ)助會(huì)計(jì)上作為營(yíng)業(yè)外收入處理。具有遞延性質(zhì)(資產(chǎn)性質(zhì))的政府補(bǔ)助先計(jì)人遞延收益，然后按期分?jǐn)傔f延收益，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入中。

例如：2008年5月A從銀行貸款1000萬(wàn)、年利率7.2％、期限2年，6月政府批準(zhǔn)撥款貼息資金72萬(wàn)，分別于2008年6月和2009年6月各撥付36萬(wàn)元。2008年6月貸記遞延收益36萬(wàn)元，12月則分?jǐn)傔f延收益21萬(wàn)元(36÷12×7=21)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

稅務(wù)處理上：確認(rèn)36萬(wàn)元，應(yīng)納稅調(diào)增15萬(wàn)元。(實(shí)務(wù)申報(bào)時(shí)，填入附表三第11行第1列210000元，第2列360000元，第3列150000元)

(八)接受捐贈(zèng)收入

接受捐贈(zèng)收入，按照實(shí)際收到捐贈(zèng)資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。如果接受的是非貨幣資產(chǎn)收入按公允價(jià)值確認(rèn)(收付實(shí)現(xiàn)制)。

企業(yè)實(shí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的，接受捐贈(zèng)收入通過(guò)營(yíng)業(yè)外收入核算，計(jì)人了利潤(rùn)總額中。實(shí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度的企業(yè)是通過(guò)資本公積核算的，也就未計(jì)人利潤(rùn)總額中，這樣稅法上和會(huì)計(jì)上就產(chǎn)生了永久性差異，需要作納稅調(diào)增處理(附表三的第3行)。

(九)股息、紅利等權(quán)益性投資收益(介于權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制之間)

按照被投資方做出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。

1按權(quán)益法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資對(duì)初始投資成本調(diào)整確認(rèn)收益

會(huì)計(jì)：投資企業(yè)取得對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)或合營(yíng)企業(yè)的投資后，對(duì)于取得投資時(shí)投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額之間的差額，正差不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本，負(fù)差計(jì)入當(dāng)期收益(營(yíng)業(yè)外收入)，同時(shí)調(diào)整增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。

稅法：是以初始投資成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。需作納稅調(diào)減處理。

2按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間的投資損益

指企業(yè)因權(quán)益性投資從被投資方取得股息、紅利等權(quán)益性投資收益。

會(huì)計(jì)：長(zhǎng)期股權(quán)投資持有期間，被投資企業(yè)發(fā)生的凈損益，投資企業(yè)均按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。當(dāng)被投資企業(yè)宣告分配股利時(shí)，調(diào)整投資的賬面價(jià)值。

稅法：股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，相當(dāng)于會(huì)汁上股權(quán)投資核算的成本法，不承認(rèn)會(huì)汁上的權(quán)益法。權(quán)益法下被投資方取得了凈利潤(rùn)，投資方按持股比例計(jì)算投資收益，但投資方并沒(méi)有真正進(jìn)行利潤(rùn)分配，因此稅法上不承認(rèn)，只承認(rèn)成本法。稅法上認(rèn)為股息實(shí)現(xiàn)的時(shí)間是被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期。

例如：2008年1月，甲公司支付2000萬(wàn)元購(gòu)買乙公司40％的凈資產(chǎn)(甲、乙公司屬于非同一控制)，乙公司凈資產(chǎn)40％的公允價(jià)值為2500萬(wàn)元。2008年12月乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)600萬(wàn)元，2009年2月乙公司宣告分派現(xiàn)金股利400萬(wàn)元，2009年6月乙公司實(shí)際發(fā)放現(xiàn)金股利。2009年10月甲公司將股權(quán)出售，收取價(jià)款2600萬(wàn)元。

12008年1月購(gòu)入時(shí)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資2500

貸：銀行存款2000

營(yíng)業(yè)外收入500

稅法確認(rèn)長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為2000萬(wàn)元，不承認(rèn)500萬(wàn)元的收益，因此收入調(diào)減500萬(wàn)元。

22008年12月乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)：

借：長(zhǎng)期股權(quán)投資240

貸：投資收益240

按照稅法確認(rèn)投資收益的時(shí)間，因?yàn)橐移髽I(yè)沒(méi)有做利潤(rùn)分配宣告或者賬面做利潤(rùn)分配，即使會(huì)計(jì)上已經(jīng)確認(rèn)240萬(wàn)元投資收益，稅法也不確認(rèn)，作納稅調(diào)減240萬(wàn)元。

32009年2月乙公司宣告分派現(xiàn)金股利：

借：應(yīng)收股利－160

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資160

按照會(huì)計(jì)上減少長(zhǎng)期股權(quán)投資，稅法上確認(rèn)股權(quán)投資收益160萬(wàn)元，因此納稅時(shí)調(diào)增16075元。

42009年10月將股權(quán)出售：

借：銀行存款2600

貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資2580

投資收益20

會(huì)計(jì)上長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為2580萬(wàn)元，確認(rèn)收益＝2600－2580＝20(萬(wàn)元)。

稅法上長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)為2000萬(wàn)元，確認(rèn)收益=2600－2000=600(萬(wàn)元)。在納稅實(shí)務(wù)中，應(yīng)將股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓收益調(diào)增=600－20＝580(萬(wàn)元)。

六、視同銷售

(一)企業(yè)所得稅實(shí)施條例第二十五條：“企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外?！倍惙ú捎玫氖欠ㄈ怂枚惖哪Ｊ剑蚨s小了視同銷售的范圍，對(duì)于貨物在統(tǒng)一法人實(shí)體內(nèi)部之間的轉(zhuǎn)移，比如用于在建工程、管理部門、分公司等不再作為銷售處理。

1非貨幣性資產(chǎn)交易視同銷售

例如：A以存貨換B設(shè)備。A存貨賬面成本45000元，交易日公允價(jià)值50000元；B設(shè)備賬面價(jià)值40000元，公允價(jià)值50000元。

如果A執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公允價(jià)值與換出賬面價(jià)值差已計(jì)人損益，即A公允價(jià)值50000－45000＝5000元，計(jì)入收益；B公允價(jià)值50000-40000元＝10000元，計(jì)人收益，與稅法無(wú)差異。

如果B執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)制度，以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。

稅收上：B視同銷售50000元，視同銷售成本40000元，確認(rèn)10000元收益，因此要做納稅調(diào)整，按換出資產(chǎn)的公允價(jià)值50000元填入附表一的第14行，按成本40000元填入附表二的第13行。

2將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利和利潤(rùn)分配等用途。即企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購(gòu)的資產(chǎn)，可按購(gòu)入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。(國(guó)稅函[2008]828號(hào))

3企業(yè)將資產(chǎn)貨物用于在建工程不視同銷售，因?yàn)槎愂肇?fù)擔(dān)為零。

例如：籽自產(chǎn)貨物用在建工程：

借：在建工程97

貸：庫(kù)存商品80

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅

(銷項(xiàng)稅額)17

企業(yè)所得稅視同銷售為100，庫(kù)存商品的成本為80，納稅調(diào)增20。在建工程完工轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為117，而固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為97，納稅調(diào)減20。因此稅收負(fù)擔(dān)為零，只是調(diào)增、調(diào)減的時(shí)間存在差異。

(二)企業(yè)所得稅和增值稅在視同銷售方面的區(qū)別：

企業(yè)所得稅：所有權(quán)屬發(fā)生改變視同銷售。(國(guó)稅函[2008]828號(hào))

增值稅：所有權(quán)屬發(fā)生改變或不發(fā)生改變都視同銷售(外購(gòu)貨物例外)。

單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的下列行為均視同銷售貨物，要征收增值稅：(1)委托代銷；(2)受托代銷；(3)由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一核算的納稅人，其設(shè)在不同縣(市)的相關(guān)機(jī)構(gòu)之間移送貨物；(4)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)；(5)將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物用于對(duì)外投資、股利發(fā)放、無(wú)償贈(zèng)送。

兩者區(qū)別：

1所有權(quán)屬發(fā)生改變：企業(yè)所得稅視同銷售，而增值稅不一定(如：外購(gòu)貨物用于集體福利、個(gè)人消費(fèi)做為進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出而不視同銷售)；

2所有權(quán)屬不發(fā)生改變：企業(yè)所得稅不視同銷售(如：自制貨物用于在建工程、總分機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移貨物不視同銷售)，而增值稅不一定(如：自制貨物用于在建工程、設(shè)在不同縣的相關(guān)機(jī)構(gòu)之間移送貨物視同銷售)

七、公允價(jià)值變動(dòng)凈收益(執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)填報(bào))

公允價(jià)值變動(dòng)凈收益包括：公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債和投資性房地產(chǎn)。

會(huì)計(jì)上：公允價(jià)值與初始入賬金額之間的差額作為公允價(jià)值變動(dòng)損益計(jì)人當(dāng)期損益。

稅收上：根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則>有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2007]80號(hào))：企業(yè)以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債以及投資性房地產(chǎn)等，以取得時(shí)支付的價(jià)款確認(rèn)為計(jì)稅基礎(chǔ)，持有期間公允價(jià)值變動(dòng)不計(jì)入應(yīng)納稅所得額中，在實(shí)際處置或結(jié)算時(shí)，處置或結(jié)算取得的價(jià)款扣除其歷史成本后的差額，計(jì)人處置或結(jié)算期間的應(yīng)納稅所得額。

例：某公司4月購(gòu)10000股股票，成交價(jià)為20元/股，發(fā)生交易費(fèi)2000元。年內(nèi)該股票沒(méi)有出售,12月31日該股票收盤價(jià)8元/股。

4月按照正常的會(huì)計(jì)處理：

借：交易性金融資產(chǎn)——成本200000

投資收益2000

貸：銀行存款202000

12月31日：

借：公允價(jià)值變動(dòng)損益120000

貸：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)120000

借：本年利潤(rùn)120000

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益120000

會(huì)計(jì)上的賬面價(jià)值為：200000－120000＝80000元

稅法上計(jì)稅基礎(chǔ)為：202000元

納稅實(shí)務(wù)中應(yīng)納稅調(diào)增：202000－80000=122000元

八、總結(jié)

隨著新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》在全國(guó)企業(yè)的推廣實(shí)施，使原來(lái)會(huì)計(jì)與稅法差異及帳務(wù)處理方法都發(fā)生了很多新的變化。企業(yè)如果不能準(zhǔn)確地掌握這些差異，并采用適合的帳務(wù)處理方法，就有可能導(dǎo)致在年終所得稅匯算時(shí)出現(xiàn)多繳、少繳稅款，或留下潛在的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)等。如何在今年的年度企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)做好相關(guān)的納稅調(diào)整等工作，以及填報(bào)好《企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表》就顯得尤為重要。