○ 王治

（深圳市第一職業(yè)技術(shù)學(xué)校 廣東 深圳 518035）

事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的探討

○ 王治

（深圳市第一職業(yè)技術(shù)學(xué)校 廣東 深圳 518035）

近幾年來，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，越來越受到事業(yè)單位的重視。本文在分析當(dāng)前事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算現(xiàn)狀的基礎(chǔ)上，分析了事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性，并指出在事業(yè)單位實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制需要注意的問題。

事業(yè)單位 權(quán)責(zé)發(fā)生制 必要性

我國(guó)制定實(shí)施的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》中明確規(guī)定，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制這兩種核算基礎(chǔ)并存，即事業(yè)單位的非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制。收付實(shí)現(xiàn)制即現(xiàn)金制，指會(huì)計(jì)核算工作以現(xiàn)金實(shí)際發(fā)生額為標(biāo)準(zhǔn)，記錄一定期間內(nèi)，單位收到現(xiàn)金與支付現(xiàn)金之間的差額；權(quán)責(zé)發(fā)生制也稱應(yīng)記制或應(yīng)收應(yīng)付制，核算工作以權(quán)利或責(zé)任的發(fā)生與否為標(biāo)準(zhǔn)，記錄一定期間內(nèi)，單位取得的經(jīng)濟(jì)收益與消耗的經(jīng)濟(jì)資源之間的差額。事業(yè)單位實(shí)施這兩種并存的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，在原來的會(huì)計(jì)環(huán)境和預(yù)算管理模式下，對(duì)事業(yè)單位的發(fā)展起到了非常重要的作用。但隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，現(xiàn)存的核算方法已不能滿足事業(yè)單位的現(xiàn)代化發(fā)展要求，急需變換會(huì)計(jì)核算方法。

一、當(dāng)前事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的現(xiàn)狀分析

1、會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制并存

目前，我國(guó)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)有收付實(shí)現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制，單位的非經(jīng)營(yíng)活動(dòng)核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制并存。在實(shí)際運(yùn)營(yíng)過程中，由于大多數(shù)事業(yè)單位不必進(jìn)行成本及盈虧的核算，收入和成本費(fèi)用的配比情況也十分模糊，所以多數(shù)采用收付實(shí)現(xiàn)制，忽視了權(quán)責(zé)發(fā)生制的作用。

2、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)是收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制并存

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中明確規(guī)定，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算依據(jù)是收付實(shí)現(xiàn)制，但在實(shí)際工作中，卻是兩種核算基礎(chǔ)同時(shí)存在的。例如，臨近年終會(huì)計(jì)核算時(shí)，財(cái)務(wù)部門不能及時(shí)將在年前應(yīng)該撥付的款項(xiàng)在核算前撥付到位，若按收付實(shí)現(xiàn)制的規(guī)定，單位次年一月份收到的資金應(yīng)記入次年的進(jìn)賬，但在實(shí)際會(huì)計(jì)運(yùn)作時(shí)，財(cái)務(wù)部門以撥列支，規(guī)定年底撥出次年初到位的資金應(yīng)作為當(dāng)年的財(cái)務(wù)撥款，所以單位在得到財(cái)務(wù)部門通知時(shí)，只能選擇按照權(quán)責(zé)發(fā)生制作出會(huì)計(jì)處理。事業(yè)單位在填報(bào)會(huì)計(jì)核算報(bào)表時(shí)，不僅財(cái)務(wù)收入使用權(quán)責(zé)發(fā)生制，費(fèi)用支出的核算同樣使用權(quán)責(zé)發(fā)生制。例如，財(cái)務(wù)部門年底前撥付的款項(xiàng)，收款單位不能在沒收到資金之前做出支出，但為了不使年底結(jié)余數(shù)額過大，單位在會(huì)計(jì)核核算報(bào)表中要反應(yīng)資金的支出情況，而這部分會(huì)計(jì)核算是不符合收付實(shí)現(xiàn)制的要求和規(guī)定的。

3、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)核算需要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

目前，事業(yè)單位的固定資產(chǎn)購(gòu)置成本以收付實(shí)現(xiàn)制的核算方法列入當(dāng)期支出，其價(jià)值同時(shí)反應(yīng)為固定資產(chǎn)和固定基金，其中固定基金是固定資產(chǎn)的資金來源。事業(yè)單位在固定資產(chǎn)核算過程中不計(jì)提折舊，而是按照事業(yè)收入和經(jīng)營(yíng)收入的一定比例提取修購(gòu)基金，有的事業(yè)單位既不計(jì)提折舊，也不提取修購(gòu)基金。這種核算方法的弊端越來越明顯：首先，固定資產(chǎn)的價(jià)值按歷史成本核算，忽視折舊費(fèi)用，不能如實(shí)反映固定資產(chǎn)在使用過程中價(jià)值的轉(zhuǎn)移，從而導(dǎo)致虛增資產(chǎn)；其次，固定資產(chǎn)在購(gòu)置時(shí)直接列入當(dāng)期支出，導(dǎo)致購(gòu)置期間結(jié)余的虛減、而使用期間結(jié)余的虛增；最后，會(huì)計(jì)信息的失真，直接導(dǎo)致固定資產(chǎn)使用績(jī)效的考核失去意義。因此，應(yīng)該按照《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》中的規(guī)定，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制來核算事業(yè)單位的固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)。

4、債權(quán)債務(wù)的核算需要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制

事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算科目中設(shè)置的應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)、應(yīng)付及預(yù)收款項(xiàng)，其核算的主要內(nèi)容是與經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)相關(guān)的債權(quán)債務(wù)，設(shè)置的其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款科目核算的也僅僅是有現(xiàn)金實(shí)際收付的業(yè)務(wù)，并沒有包括所有的非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)。因此，對(duì)于應(yīng)收而實(shí)際未收的收入或債權(quán)應(yīng)借記其他應(yīng)收款，貸記收入類科目；對(duì)于應(yīng)付而實(shí)際未付的費(fèi)用及債務(wù)應(yīng)借記費(fèi)用支出類科目，貸記其他應(yīng)付款。由此可見，債權(quán)債務(wù)核算時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是非常必要的。

二、事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的必要性分析

1、事業(yè)單位已有一定的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)

目前，有的事業(yè)單位中的部分經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)采用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，此外，會(huì)計(jì)人員的從業(yè)資格考試的實(shí)務(wù)都是以企業(yè)會(huì)計(jì)為基礎(chǔ)的，而企業(yè)會(huì)計(jì)是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為核算基礎(chǔ)的，會(huì)計(jì)人員比較熟悉權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算方法。因此，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)由收付實(shí)現(xiàn)制轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)會(huì)計(jì)工作人員來說工作難度并不大。

2、有利于規(guī)范事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算

隨著社會(huì)的發(fā)展，事業(yè)單位也日益向多元化方向發(fā)展，大多數(shù)事業(yè)單位的性質(zhì)已介于事業(yè)性質(zhì)和企業(yè)性質(zhì)之間，這些單位以節(jié)約成本、創(chuàng)造社會(huì)效益為目標(biāo)，所以，合理規(guī)范單位的預(yù)算及會(huì)計(jì)核算、提高資金使用率成為事業(yè)單位的必然要求。為了規(guī)范會(huì)計(jì)核算體系，某些具有企業(yè)性質(zhì)的事業(yè)單位應(yīng)突破收付實(shí)現(xiàn)制，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，這樣對(duì)于規(guī)范會(huì)計(jì)核算體系、規(guī)范國(guó)有資產(chǎn)的管理以及提高資金使用率都有極大的幫助。

3、有利于提供全面透明的會(huì)計(jì)信息

事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，有利于提供更加全面透明的會(huì)計(jì)信息，更好更全面的反映國(guó)家的財(cái)務(wù)健康狀況,更好地幫助決策者正確認(rèn)識(shí)單位的長(zhǎng)期發(fā)展方向。首先，準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息能夠全面反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)情況；其次，準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息可以全面準(zhǔn)確的反映事業(yè)單位的資產(chǎn)和負(fù)債的狀況；最后，準(zhǔn)確的會(huì)計(jì)信息是事業(yè)單位走向市場(chǎng)化的必要條件，有助于事業(yè)單位逐步邁向市場(chǎng)化的方向，采用更加商業(yè)化的方式提供服務(wù)和產(chǎn)品。

三、事業(yè)單位實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)應(yīng)注意的問題

1、事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制需謹(jǐn)慎

事業(yè)單位的性質(zhì)和業(yè)務(wù)處理十分復(fù)雜，因此，在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)要充分考慮事業(yè)單位的性質(zhì)和單位處理的業(yè)務(wù)類型，從而來確定單位是否適合引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。一般情況下，業(yè)務(wù)單一的事業(yè)單位可以采取收付發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜、會(huì)計(jì)核算要求嚴(yán)謹(jǐn)?shù)氖聵I(yè)單位應(yīng)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制；另外，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算也不必完全采取權(quán)責(zé)發(fā)生制，應(yīng)視具體情況而定。例如，在采購(gòu)時(shí)，由于收付實(shí)現(xiàn)制不能準(zhǔn)確地反映單位的具體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，可以適時(shí)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制；由于財(cái)務(wù)方面經(jīng)常出現(xiàn)跨年現(xiàn)象，資金支付和核算過程比較復(fù)雜，應(yīng)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制；固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)核算時(shí)應(yīng)分為經(jīng)營(yíng)性支出和資本性支出，需要引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。因此，事業(yè)單位在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)要謹(jǐn)慎，綜合考慮單位的具體情況，對(duì)于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)比較復(fù)雜、經(jīng)常產(chǎn)生跨年度業(yè)務(wù)的事業(yè)單位可以考慮引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，以保證會(huì)計(jì)核算信息可以準(zhǔn)確地反映單位的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)情況。

2、完善權(quán)責(zé)發(fā)生制的法律法規(guī)建設(shè)

事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)需要一個(gè)健全的法律環(huán)境，需要相應(yīng)的法律法規(guī)予以保障權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)施。目前，現(xiàn)行的《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》等規(guī)章制度滯后于會(huì)計(jì)核算的轉(zhuǎn)換需要，當(dāng)務(wù)之急是修訂現(xiàn)有的規(guī)則和準(zhǔn)則，盡快制定相應(yīng)的法律法規(guī)，確認(rèn)權(quán)責(zé)發(fā)生制在預(yù)算管理和會(huì)計(jì)核算會(huì)計(jì)中的地位和作用，給事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算創(chuàng)造一個(gè)良好的法律環(huán)境，使權(quán)責(zé)發(fā)生制有章可循，有法可依。

3、緊密結(jié)合財(cái)務(wù)規(guī)則和財(cái)務(wù)決算制度

某些事業(yè)單位的財(cái)政工作和財(cái)務(wù)核算存在部分脫節(jié)的現(xiàn)象。例如，年終財(cái)務(wù)決算時(shí)，財(cái)務(wù)部門要求單位填報(bào)的會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)按類款項(xiàng)分別反映單位的具體項(xiàng)目的支出費(fèi)用，但實(shí)際工作中，財(cái)務(wù)部門和單位在支出功能分類這一問題上缺乏統(tǒng)一認(rèn)識(shí)，在支出科目的界定上存在差異；即便在適用款項(xiàng)的認(rèn)識(shí)上達(dá)成一致，單位在使用財(cái)務(wù)部門撥放的資金過程中，可能會(huì)對(duì)款項(xiàng)進(jìn)行調(diào)劑。另外，事業(yè)單位的財(cái)務(wù)工作人員在年終時(shí)為了盡快填報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表，很多工作人員按照財(cái)務(wù)部門對(duì)報(bào)表的要求被動(dòng)的填報(bào)數(shù)據(jù)，從而導(dǎo)致賬、表不符，進(jìn)一步影響了財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和準(zhǔn)確性。因此，將事業(yè)單位的財(cái)務(wù)規(guī)則和財(cái)務(wù)決算制度緊密的結(jié)合起來，才可以最大限度地保證單位會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、準(zhǔn)確性和完整性，才能給單位的決策提供可靠的數(shù)據(jù)依據(jù)。

4、不斷提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的素質(zhì)

隨著財(cái)政改革的不斷深入，提高事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員的綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)日漸提上日程。對(duì)事業(yè)單位的會(huì)計(jì)從業(yè)人員、管理者甚至決策者進(jìn)行再培訓(xùn)和繼續(xù)教育，使其充分認(rèn)識(shí)各種會(huì)計(jì)核算的基本含義、利弊和適應(yīng)性。相對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算而言，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算是簡(jiǎn)單的，但引入權(quán)責(zé)發(fā)生制后，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算會(huì)變得更為復(fù)雜，尤其是事業(yè)單位的會(huì)計(jì)職能和目標(biāo)被重新定位后，會(huì)計(jì)核算的重要性就更加突出，不斷提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的素質(zhì)更顯得十分重要。另外，在會(huì)計(jì)職稱考試中，可以考慮單獨(dú)設(shè)置事業(yè)單位會(huì)計(jì)師考試，或者提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)內(nèi)容在考試中的比重，以此不斷促進(jìn)事業(yè)單位會(huì)計(jì)從業(yè)人員素質(zhì)的提高。

5、注重結(jié)合國(guó)際經(jīng)驗(yàn)和本國(guó)國(guó)情

事業(yè)單位在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)可以借鑒國(guó)際上成功的經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合本國(guó)國(guó)情和單位的具體情況，逐步引入權(quán)責(zé)發(fā)生制。西方一些國(guó)家在政府預(yù)算編制和政府會(huì)計(jì)核算中逐步引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)踐表明，權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)控制財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、管理資產(chǎn)和負(fù)債、提高會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性等方面都具有明顯的優(yōu)勢(shì)，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行會(huì)計(jì)核算已成為世界預(yù)算編制和政府會(huì)計(jì)核算的發(fā)展方向。我國(guó)的事業(yè)單位是經(jīng)政府批準(zhǔn)并直屬于政府管理調(diào)控的，其資金往來和管理關(guān)系是相對(duì)獨(dú)立的社會(huì)組織，將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入事業(yè)單位仍處于探索階段，而且事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算改革本身就是一項(xiàng)復(fù)雜的系統(tǒng)工程，事業(yè)單位實(shí)現(xiàn)從收付實(shí)現(xiàn)制到權(quán)責(zé)發(fā)生制的轉(zhuǎn)變不能急于求成，應(yīng)該按照循序漸進(jìn)的原則，結(jié)合單位自身的性質(zhì)合理推行權(quán)責(zé)發(fā)生制。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，引入權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)事業(yè)單位的長(zhǎng)期發(fā)展至關(guān)重要，但我們也應(yīng)充分認(rèn)識(shí)到引入權(quán)責(zé)發(fā)生制并不是一蹴而就的，事業(yè)單位需要采取謹(jǐn)慎的態(tài)度，結(jié)合國(guó)際成功的經(jīng)驗(yàn)和本單位的實(shí)際情況適時(shí)引入。此外，國(guó)家可以制定明確的權(quán)責(zé)發(fā)生制法律法規(guī)，創(chuàng)造一個(gè)良好的外部環(huán)境，以保證事業(yè)單位在引入權(quán)責(zé)發(fā)生制時(shí)有法可依，有章可循。

[1]王濤：對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的思考[J].河北企業(yè)，2008（6）.

[2]唐振達(dá)：對(duì)事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的探討[J].中國(guó)管理信息化，2008（1）.

[3]韓海鵬：對(duì)事業(yè)單住會(huì)計(jì)核算引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的思考[J].青海金融，2009（4）.