企業(yè)政策性搬遷財稅差異的案例分析及稅收籌劃

　　【摘要】 2010年度企業(yè)所得稅納稅申報在即，文章從企業(yè)政策性搬遷或處置收入的財稅差異案例分析入手，解讀2010年度無錫市企業(yè)所得稅匯算清繳有關政策，并提出企業(yè)所得稅稅收籌劃的相應建議。
　　【關鍵詞】 政策性搬遷； 所得稅； 重置
　　
　　一、企業(yè)政策性搬遷的主要會計處理
　　
　　企業(yè)取得的政策性搬遷和處置收入，按《財政部關于企業(yè)收到政府撥給的搬遷補償款有關財務處理問題的通知》（財企[2005]123號）要求進行會計處理：第一，企業(yè)收到政府撥給的搬遷補償款，作為專項應付款核算。第二，企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的損失或費用，應當直接沖減專項應付款。會計處理分成四種情況：因搬遷出售、報廢或毀損的固定資產(chǎn)，作為固定資產(chǎn)清理業(yè)務核算，其凈損失沖減專項應付款；機器設備因拆卸、運輸、重新安裝、調(diào)試等原因發(fā)生的費用，直接沖減專項應付款；企業(yè)因搬遷而滅失的、原已作為資產(chǎn)單獨入賬的土地使用權，直接沖減專項應付款；用于安置職工的費用支出，直接沖減專項應付款。第三，企業(yè)搬遷結(jié)束后，專項應付款如有余額，作調(diào)增資本公積金處理，由此增加的資本公積金由全體股東共享；專項應付款如有不足，應計入當期損益。
　　
　　二、企業(yè)政策性搬遷的所得稅處理
　　
　　根據(jù)《無錫市國家稅務局政策性搬遷企業(yè)所得稅管理指南》的規(guī)定，無錫企業(yè)政策性搬遷問題上的所得稅處理主要分為以下兩種類型：
　?。ㄒ唬┢髽I(yè)政策性搬遷后進行異地重建的所得稅處理
　　搬遷企業(yè)根據(jù)搬遷計劃，異地重建后恢復原有或轉(zhuǎn)換新的生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務，用企業(yè)搬遷收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質(zhì)、用途或者新的固定資產(chǎn)和土地使用權（以下簡稱重置固定資產(chǎn)），或?qū)ζ渌潭ㄙY產(chǎn)進行改良，或進行技術改造，或安置職工的，準其搬遷收入扣除固定資產(chǎn)重置或改良支出、技術改造支出和職工安置支出后的余額，計入企業(yè)應納稅所得額。
　?。ǘ┢髽I(yè)政策性搬遷后沒有重建計劃的所得稅處理
　　搬遷企業(yè)沒有重置固定資產(chǎn)、技術改造或購置其他固定資產(chǎn)的計劃或立項報告，應將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價值和處置費用后的余額計入企業(yè)當年應納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。
　　
　　三、企業(yè)政策性搬遷或處置收入的財稅差異案例分析
　　
　　根據(jù)國家和無錫市地方的稅收文件，結(jié)合業(yè)務案例對企業(yè)政策性搬遷或處置收入的財稅差異進行進一步分析。
　　【例1】某企業(yè)2009年度發(fā)生政策性搬遷業(yè)務，搬遷中拆除廠房原值1 580萬元，折舊880萬元，拆遷過程中發(fā)生清理費用20萬元。滅失土地使用權折余價值210萬元。發(fā)生搬遷設備拆卸、運輸、安裝費用30萬元，發(fā)生職工安置費20萬元，取得搬遷補償收入1 500萬元，五年內(nèi)完成搬遷，重置固定資產(chǎn)980萬元。
　?。ㄒ唬嬏幚?br/>　　1.取得搬遷補償收入
　　借：銀行存款/其它應收款 1 500
　　 貸：專項應付款 1 500
　　2.拆除廠房凈值
　　（1）將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理
　　借：固定資產(chǎn)清理700
　　 累計折舊880
　　 貸：固定資產(chǎn) 1 580
　?。?）支付清理費用
　　借：固定資產(chǎn)清理 20
　　 貸：銀行存款 20
　?。?）清理損失沖減專項應付款
　　借：專項應付款720
　　 貸：固定資產(chǎn)清理720
　　3.滅失土地使用權折余價值處理
　　借：專項應付款 210
　　 貸：無形資產(chǎn)210
　　4.支付搬遷設備拆卸運輸安裝費
　　借：專項應付款 30
　　 貸：銀行存款30
　　5.支付職工安置費用
　　借：專項應付款 20
　　 貸：銀行存款20
　　6.結(jié)轉(zhuǎn)搬遷補償收入余額
　　專項應付款余額1 500-720-210-30-20=520萬元
　　借：專項應付款520
　　 貸：資本公積 520
　　7.重置固定資產(chǎn)
　　借：固定資產(chǎn) 980
　　 貸：銀行存款980
　?。ǘ┢髽I(yè)所得稅處理
　　1.搬遷項目完成年度，結(jié)算搬遷收入余額
　　搬遷收入余額＝1 500－980－30－20＝470（萬元）
　　2.該余額250萬元應計入搬遷項目完成年度應納稅所得額，申報表填報：年度納稅申報表附表三19行3列。
　　3.如企業(yè)未按規(guī)定將拆除廠房、滅失土地使用權等賬面剩余價值、支付的職工安置費等支出計入專項應付款，而直接計入當期損益的，應在計入損益年度作納稅調(diào)增。
　　4.確定重置固定資產(chǎn)計稅基礎為980萬元。
　　【例2】假如上述企業(yè)重置固定資產(chǎn)650萬元。
　　取得搬遷補償收入，拆除廠房凈值、滅失土地使用權折余價值處理，支付搬遷設備拆卸運輸安裝費和職工安置費用、結(jié)轉(zhuǎn)搬遷補償收入余額業(yè)務同例1。
　　（一）會計處理
　　1.取得搬遷補償收入
　　借：銀行存款/其它應收款 1 500
　　 貸：專項應付款 1 500
　　2.拆除廠房凈值
　?。?）將固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)清理
　　借：固定資產(chǎn)清理700
　　 累計折舊880
　　 貸：固定資產(chǎn) 1 580
　?。?）支付清理費用
　　借：固定資產(chǎn)清理20
　　 貸：銀行存款20
　?。?）清理損失沖減專項應付款
　　借：專項應付款 720
　　 貸：固定資產(chǎn)清理720
　　3.滅失土地使用權折余價值處理
　　借：專項應付款 210
　　 貸：無形資產(chǎn)210
　　4.支付搬遷設備拆卸運輸安裝費
　　借：專項應付款30
　　 貸：銀行存款 30
　　5.支付職工安置費用
　　借：專項應付款 20
　　 貸：銀行存款20
　　6.結(jié)轉(zhuǎn)搬遷補償收入余額
　　專項應付款余額1 500-720-210-30-20=520萬元
　　借：專項應付款520
　　 貸：資本公積 520
　　7.重置固定資產(chǎn)
　　借：固定資產(chǎn) 650
　　 貸：銀行存款 650
　　（二）企業(yè)所得稅處理
　　1.搬遷項目完成年度，結(jié)算搬遷收入余額
　　搬遷收入余額＝1 500－650－30－20＝800（萬元）
　　2.該余額800萬元應計入搬遷項目完成年度應納稅所得額，申報表填報：年度納稅申報表附表三19行3列。
　　3.如企業(yè)未按規(guī)定將拆除廠房、滅失土地使用權等賬面剩余價值、支付的職工安置費等支出計入專項應付款，而直接計入當期損益的，應在計入損益年度作納稅調(diào)增。
　　4.對拆除、滅失原資產(chǎn)賬面折余價值720萬元與重置資產(chǎn)650萬元的差額允許在搬遷結(jié)算年度稅前扣除，如涉及搬遷年度與搬遷結(jié)算年度稅收待遇不同的，應追溯調(diào)整。這個政策是無錫市的所得稅優(yōu)惠政策。
　　5.確定重置固定資產(chǎn)計稅基礎為650萬元。
　　【例3】假如該企業(yè)無重置固定資產(chǎn)、技術改造或購置其他固定資產(chǎn)的計劃或立項重置計劃，則應按一般固定資產(chǎn)處置進行所得稅處理，即將搬遷收入加上各類拆遷固定資產(chǎn)的變賣收入、減除各類拆遷固定資產(chǎn)的折余價值和處置費用后的余額計入企業(yè)當年應納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。
　　
　　（一）會計處理
　　借：營業(yè)外支出720
　　 貸：固定資產(chǎn)清理 720
　?。ǘ┢髽I(yè)所得稅處理
　　1.結(jié)算固定資產(chǎn)處置應納稅所得額＝1 000－720＝280萬元。
　　2.涉及的安置職工費用可在實際發(fā)生年度據(jù)實扣除。
　　
　　四、企業(yè)政策性搬遷業(yè)務的納稅籌劃
　　
　?。ㄒ唬稛o錫市國家稅務局政策性搬遷企業(yè)所得稅管理指南》只適用于查賬征收企業(yè)
　　實行核定征收的企業(yè)，如將取得的搬遷收入用于重置和改良固定資產(chǎn)的，可在取得搬遷收入時向主管稅務機關提出調(diào)整征收方式的申請，經(jīng)有權稅務機關核實符合條件，并將征收方式調(diào)整為查賬征收后，按本指南規(guī)定進行稅務處理；如仍保留核定征收，則應將其取得的搬遷收入計入取得年度的收入總額申報繳納企業(yè)所得稅。實務操作中，核定征收企業(yè)要將取得的搬遷收入計入《核定征收收入明細表》的第十行“非日常經(jīng)營性項目收入”，按25%的稅率，全額征收所得稅，稅負比較重。
　?。ǘ┒悇詹块T對政策性搬遷實施備案管理，企業(yè)要在規(guī)定時間內(nèi)進行備案
　　根據(jù)《指南》的要求，因政策性原因需要整體搬遷（包括部分搬遷或部分拆除）或處置相關資產(chǎn)的企業(yè)，應在與政府或搬遷公司簽訂搬遷協(xié)議后的30日內(nèi)、相關資產(chǎn)處置之前向主管稅務機關辦理搬遷項目備案手續(xù)，并提交書面申請、政府搬遷文件或公告、搬遷協(xié)議、企業(yè)搬遷或處置資產(chǎn)的計劃、重置或改良固定資產(chǎn)及安置職工的計劃等相關資料。
　　（三）企業(yè)在重置過程中租賃廠房或設備，租金不允許在稅前扣除
　　有很多企業(yè)在政策性搬遷后沒有采用重置固定資產(chǎn)，而是采用了租賃的方式。根據(jù)現(xiàn)行的稅收政策，對于這部分租金不允許在稅前扣除。這樣，無形中增加了企業(yè)所得稅的稅負水平。建議企業(yè)在政策性搬遷過程中，如果有重置計劃的話，盡可能采用買的方式，而不是租的方式。
　　
　　【參考文獻】
　?。?］ 財企2005（123號）［EB/OL］.http://shiju.tax861.gov.cn/wenzi/wenzi.asp more_id=734717.
　?。?］ 國稅函2009（118號）［EB/OL］.http://www.js-n-tax.gov.cn/index.shtml.
　　［3］ 無錫市國家稅務局.政策性搬遷企業(yè)所得稅管理指南 ［EB/OL］.http://www.yixingtax.com.cn/fjgg/wfj/ssgg/117247.shtml.
　?。?］ 王小容，秦瑞.淺析政策性搬遷補償收入的會計及稅務處理 ［J］.商業(yè)會計.2010（1）.