摘 要：目前我國高校執(zhí)行預(yù)算會計(jì)，核算方法上不要求計(jì)算盈虧，也不核算成本，對高校教育成本是否進(jìn)行核算的問題，長期以來未受到社會及各界的廣泛關(guān)注，這一領(lǐng)域的研究也相對比較薄弱。文章就目前對高校實(shí)行教育成本的核算，究竟有哪些有利與不利的因素進(jìn)行了探析。
　　 關(guān)鍵詞：高校 教育成本 不利因素 有利因素
　　 中圖分類號:G475 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A
　　 文章編號:1004-4914（2011）12-110-02
　　
　　 對高校教育成本是否進(jìn)行核算的問題，長期以來尚未受到社會及各界的廣泛關(guān)注。然而，隨著我國教育體制改革，高校面臨的社會環(huán)境正發(fā)生著很大的變化。我國的高等教育投資體制改革經(jīng)歷了一個由免費(fèi)到個人部分付費(fèi)，由國家統(tǒng)一辦高等教育到多元化投資的一個歷史過程。在這一漸進(jìn)的改革過程中，使得高校教育成本的核算具有了探討的實(shí)際意義。
　　 一、高校教育成本的概念界定
　　 高等學(xué)校教育成本，有廣義和狹義之分。廣義高校教育成本是指培養(yǎng)一個高校學(xué)生，國家、家庭和社會所耗費(fèi)的全部費(fèi)用，既包括以貨幣支出的教育資源價(jià)值，也包括因資源用于高等教育所造成的價(jià)值損失，屬于完全成本。狹義高校教育成本是指高校用于培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)的、可以用貨幣計(jì)量的教育資源的價(jià)值，屬于不完全成本。
　　 廣義的教育成本并不適用于高校微觀的對學(xué)生培養(yǎng)成本的計(jì)量，而本文所述的高校教育成本是指狹義的高校教育成本，是站在高校的角度，借鑒企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本的概念，從會計(jì)學(xué)的角度來定義高校教育成本，即用以核算在培養(yǎng)、教育和管理學(xué)生過程中提供教育教學(xué)服務(wù)和管理時所發(fā)生的、能用貨幣計(jì)量的資源消耗。
　　 二、高校實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制下教育成本核算的不利因素分析
　　 1.現(xiàn)行財(cái)務(wù)會計(jì)制度制約了教育成本的核算.我國高校傳統(tǒng)上被視為非生產(chǎn)性的事業(yè)單位，主要服務(wù)于國家預(yù)算管理與考核，采用的是以收付實(shí)現(xiàn)制為主的預(yù)算會計(jì)模式，而成本概念是建立在權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)的基礎(chǔ)上的，它本身就是與收付實(shí)現(xiàn)制相對立的一個概念。
　　 收付實(shí)現(xiàn)制的會計(jì)核算模式，不能體現(xiàn)教育投入和教育成本在因果關(guān)系和時間上的配比原則，導(dǎo)致了對高校教育成本有重大影響的因素不能合理地進(jìn)入成本核算范圍。權(quán)責(zé)發(fā)生制強(qiáng)調(diào)配比原則，在計(jì)算損益時，需要核算與獲得收益相關(guān)的費(fèi)用，要涉及折舊和許多費(fèi)用分?jǐn)偟挠?jì)算。
　　 顯然，兩種會計(jì)核算基礎(chǔ)相比較，從預(yù)算會計(jì)核算基礎(chǔ)上得到教育成本的數(shù)據(jù)是不可能的，而權(quán)責(zé)發(fā)生制則能夠更真實(shí)地反映一個單位的財(cái)務(wù)狀況，準(zhǔn)確地確認(rèn)和計(jì)量會計(jì)期間內(nèi)所實(shí)現(xiàn)的收入與所發(fā)生的費(fèi)用成本，更適合高校教育成本的核算。現(xiàn)有會計(jì)核算制度是制約教育成本核算的關(guān)鍵所在。
　　 2.沒有相對成熟的教育成本核算理論制約了教育成本的核算.目前我國對教育成本的研究還沒有形成一個比較成熟、相對完善體系，在對教育成本概念的界定、教育成本核算對象、教育成本所包括的范圍及內(nèi)容、教育成本的項(xiàng)目設(shè)置等方面都仍存在著分歧。造成這一現(xiàn)象的主要原因是：（1）研究者的視角不同。我國教育經(jīng)濟(jì)學(xué)研究起步較晚，雖然可以直接借鑒西方已有的研究成果，實(shí)現(xiàn)跨越式的進(jìn)步，但目前教育成本研究仍處在西方中期研究水平，成果內(nèi)容多傾向于“宏觀”成本的研究：或是指國家教育投資，或是指教育活動的總耗費(fèi)，或是指一類群體（農(nóng)村、城市）的教育支出，而作為高校一級教育成本的耗費(fèi)鮮有研究。（2）缺乏教育成本信息。國外教育經(jīng)濟(jì)學(xué)研究中有相當(dāng)大一部分是以學(xué)校為樣本進(jìn)行的實(shí)證檢驗(yàn)。我國教育成本數(shù)據(jù)缺乏，高校的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)不對外公開，我國學(xué)者雖然在研究方法上已經(jīng)開始運(yùn)用實(shí)證的手段，但由于目前我國尚沒有大樣本、統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的高校一級教育成本信息，這導(dǎo)致許多研究無法開展。（3）缺乏崗位工作經(jīng)驗(yàn)。理論研究者缺少對高校實(shí)際狀況的了解，也缺乏高校財(cái)務(wù)崗位工作經(jīng)驗(yàn)，加之財(cái)務(wù)實(shí)證資料的取得較為困難，因此，沒有形成一個相對統(tǒng)一的教育成本核算方案。
　　 3.決策層成本意識淡薄制約了教育成本的核算。高校決策層缺乏進(jìn)行教育成本核算意識，關(guān)鍵是沒有外在的客觀要求與內(nèi)在的管理需求，這主要是由以下原因?qū)е拢阂皇悄壳暗母咝Ｔ谡猩袌錾咸幱谫u方市場，統(tǒng)招的局面使學(xué)校沒有生源的壓力，只有生源質(zhì)量的差異憂慮，而高校的收入來源也主要是以財(cái)政撥款為主，成本的高低只關(guān)系資金的缺口大小，無關(guān)于學(xué)校辦學(xué)效益的評價(jià)，領(lǐng)導(dǎo)們的注意力在資金流是否夠用上，沒有成本核算意識也在所難免；二是現(xiàn)行的高校以前沒有進(jìn)行過成本核算，沒有國家統(tǒng)一的成本核算的具體規(guī)范的可操作性辦法，要想準(zhǔn)確核算各職業(yè)院校的教育成本，需要對現(xiàn)有的會計(jì)資料進(jìn)行重新分類整理，領(lǐng)導(dǎo)們主動進(jìn)行成本核算的意識淡薄，認(rèn)為教育成本核算是虛的、空的，不切合實(shí)際的；三是隨著教育日益受到國家的高度重視，高校的評估工作也成為了各高校努力的方向，由于教育行政機(jī)構(gòu)沒有把教育成本作為對高校評估的指標(biāo)，沒有成立教育成本管理機(jī)構(gòu)，所以高校在進(jìn)行成本核算方面沒有外在壓力。
　　 三、高校實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制下教育成本核算的有利因素分析
　　 1.美國高校會計(jì)核算模式的借鑒。美國將大學(xué)分為政府型大學(xué)和非營利性大學(xué)（我們稱為公立大學(xué)與私立大學(xué)），分別適用于不同的會計(jì)準(zhǔn)則。政府型大學(xué)主要由州與地方政府資助，其會計(jì)規(guī)范遵循政府會計(jì)準(zhǔn)則委員會（GASB）的公告，非營利性大學(xué)則由政府以外的經(jīng)濟(jì)主體資助，其會計(jì)體系則服從于財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（FASB）的規(guī)定。美國高校會計(jì)管理體制經(jīng)歷了幾次大的轉(zhuǎn)變，直至1989年才最終確立了現(xiàn)在的“雙軌”模式。
　　 2.事業(yè)單位的改革推進(jìn)高校的會計(jì)改革。事業(yè)單位改革的總體思路是收縮現(xiàn)有規(guī)模、調(diào)整結(jié)構(gòu)、規(guī)范職能、強(qiáng)化內(nèi)部管理。改革后的事業(yè)單位成為獨(dú)立于政府和企業(yè)之外的、從事社會事業(yè)和公益事業(yè)的非營利組織。教育屬于承擔(dān)公共事業(yè)發(fā)展職能的組織，改革后依然要保留，但撥款方式有所改變，基礎(chǔ)教育費(fèi)用應(yīng)由財(cái)政金額支付，高等教育費(fèi)用需要在國家、個人和社會分?jǐn)?。與此相適應(yīng)，事業(yè)單位會計(jì)也開始改革。
　　 3.民辦高校的會計(jì)制度改革為公辦高校的會計(jì)改革積累了經(jīng)驗(yàn)。2004年8月，《民間非營利組織會計(jì)制度》頒布實(shí)施，這標(biāo)志著民營學(xué)校將在2005年執(zhí)行新的會計(jì)制度。該制度有以下一些特點(diǎn)：一是會計(jì)目標(biāo)以滿足會計(jì)信息使用者（捐贈人、學(xué)生等）的決策需要為主，以此為核心重新設(shè)計(jì)會計(jì)報(bào)表體系和財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)予以披露的信息。二是會計(jì)核算基礎(chǔ)引入權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。要求民間非營利組織計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、進(jìn)行成本核算等。三是設(shè)置了資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用五個會計(jì)要素。該制度既沒有設(shè)置企業(yè)會計(jì)中的所有者權(quán)益和利潤會計(jì)要素，也沒有設(shè)置預(yù)算會計(jì)中的支出的會計(jì)要素。四是財(cái)務(wù)報(bào)告至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、業(yè)務(wù)活動表、現(xiàn)金流量表三張基本報(bào)表以及會計(jì)報(bào)表附注等內(nèi)容。民辦高校的會計(jì)制度改革為以后公辦高校的會計(jì)改革積累了經(jīng)驗(yàn)。
　　 目前這種教育成本核算的滯后性以及由此形成的各種弊病，使我國高校面臨著教育經(jīng)費(fèi)短缺與教育資源嚴(yán)重浪費(fèi)同時并存的問題，嚴(yán)重制約著高等教育事業(yè)的發(fā)展，這難以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)及優(yōu)化資源配置的需要，因此，對改革高?，F(xiàn)行的會計(jì)核算模式的研究是有意義與價(jià)值的。
　　
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　　 （作者簡介：陸紅霞，新疆農(nóng)業(yè)職業(yè)技術(shù)學(xué)院經(jīng)濟(jì)貿(mào)易分院教師，副教授，研究方向：會計(jì) 新疆昌吉 831100；張敏，新疆農(nóng)業(yè)大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，教授，碩士生導(dǎo)師，研究方向：財(cái)務(wù)管理 新疆烏魯木齊 830052）
　?。ㄘ?zé)編：賈偉）