程克群 曹彩龍 張夢蕓

［摘要］ 本文主要將具體業(yè)務(wù)與國家稅收政策相結(jié)合，從技術(shù)轉(zhuǎn)讓涉及的技術(shù)轉(zhuǎn)讓范圍的認定、所得額及營業(yè)額的核算、減免程序等免稅行為來闡述技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的財稅處理及節(jié)稅籌劃。

［關(guān)鍵詞］ 技術(shù)轉(zhuǎn)讓；所得稅；營業(yè)稅；節(jié)稅籌劃

doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 08. 023

［中圖分類號］F810.41 42 ［文獻標識碼］A［文章編號］1673 - 0194（2012）08- 0033- 03

1引言

技術(shù)轉(zhuǎn)讓是指轉(zhuǎn)讓者將其擁有的專利和非專利技術(shù)的所有權(quán)或使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓他人的行為。專利是經(jīng)過審查批準的新穎性、創(chuàng)造性水平比較高的先進技術(shù)；非專利技術(shù)又稱專有技術(shù)，是指未經(jīng)公開也未申請專利，但在生產(chǎn)經(jīng)營活動中已采用了的、不享有法律保護，但為發(fā)明人所壟斷，具有實用價值的各種技術(shù)和經(jīng)驗。專利和非專利技術(shù)都屬于無形資產(chǎn)，企業(yè)會計準則規(guī)定，轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)需要交納營業(yè)稅、所得稅等，在具體的核算過程中又會涉及到技術(shù)范圍的認定、額度的計算、資料的報送等免稅行為。稅收籌劃就是企業(yè)在不違背相關(guān)法律法規(guī)的前提下，合理安排對納稅人的投資、籌資等各種理財活動，達到節(jié)稅或避免稅收損失的一系列行為。企業(yè)的稅收籌劃是企業(yè)財務(wù)管理的一部分，最近幾年來，隨著我國市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，我國的稅收制度法規(guī)也在不斷修訂完善，有關(guān)所得稅、營業(yè)稅的相關(guān)法律陸續(xù)頒布實施，對企業(yè)稅收籌劃帶來了一些新的變化和挑戰(zhàn)。本文旨在將具體業(yè)務(wù)與國家稅收政策相結(jié)合，從技術(shù)轉(zhuǎn)讓涉及的技術(shù)轉(zhuǎn)讓范圍的認定、賬務(wù)處理、營業(yè)額及所得額的核算、減免稅備案等免稅行為來闡述技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的財稅處理及節(jié)稅籌劃。

2所得稅的財稅處理

2.1 免稅范圍

《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第九十條的規(guī)定，企業(yè)所得稅法第二十七條第（四）項所稱符合條件的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅，是指一個納稅年度內(nèi)，居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過５００萬元的部分，免征企業(yè)所得稅；超過５００萬元的部分，減半征收企業(yè)所得稅。２００９年及２０１０年國家財政及稅務(wù)機關(guān)又先后出臺了居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知，明確了技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免稅范圍、免稅所得額的確定、免稅辦理程序。

財稅［２０１０］１１１號規(guī)定，技術(shù)轉(zhuǎn)讓的范圍，包括居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)、計算機軟件著作權(quán)、集成電路布圖設(shè)計權(quán)、植物新品種、生物醫(yī)藥新品種，以及財政部和國家稅務(wù)總局確定的其他技術(shù)。其中：專利技術(shù)，是指法律授予獨占權(quán)的發(fā)明、實用新型和非簡單改變產(chǎn)品圖案的外觀設(shè)計。技術(shù)轉(zhuǎn)讓，是指居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的所有權(quán)或５年以上（含５年）全球獨占許可使用權(quán)的行為。但企業(yè)取得禁止出口和限制出口技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，不享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。居民企業(yè)從直接或間接持有股權(quán)之和達到１００％的關(guān)聯(lián)方取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，不享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓減免企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。

2.2 免稅所得

國稅函［２００９］２１２號規(guī)定：技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得＝技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入－技術(shù)轉(zhuǎn)讓成本－相關(guān)稅費。技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入是指當事人履行技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同后獲得的價款，不包括銷售或轉(zhuǎn)讓設(shè)備、儀器、零部件、原材料等非技術(shù)性收入。不屬于與技術(shù)轉(zhuǎn)讓項目密不可分的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓等收入，不得計入技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入。技術(shù)轉(zhuǎn)讓成本是指轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)的凈值，即該無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)減除在資產(chǎn)使用期間按照規(guī)定計算的攤銷扣除額后的余額。相關(guān)稅費是指技術(shù)轉(zhuǎn)讓過程中實際發(fā)生的有關(guān)稅費，包括除企業(yè)所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加、合同簽訂費用、律師費等相關(guān)費用及其他支出。享受優(yōu)惠的企業(yè)要單獨計算技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得，并合理分攤實際發(fā)生的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅優(yōu)惠。

2.3 備案程序和申報資料

國稅函［２００９］２１２號的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓，應(yīng)在納稅年度終了后至報送年度納稅申報表以前，向主管稅務(wù)機關(guān)辦理減免稅備案手續(xù)。企業(yè)發(fā)生境內(nèi)技術(shù)轉(zhuǎn)讓，向主管稅務(wù)機關(guān)備案時應(yīng)報送的資料：技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同（副本）、省級以上科技部門出具的技術(shù)合同登記證明、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得歸集、分攤、計算的相關(guān)資料、實際繳納相關(guān)稅費的證明資料、主管稅務(wù)機關(guān)要求提供的其他資料。企業(yè)向境外轉(zhuǎn)讓技術(shù)，向主管稅務(wù)機關(guān)備案時應(yīng)報送的資料：技術(shù)出口合同（副本）、省級以上商務(wù)部門出具的技術(shù)出口合同登記證書或技術(shù)出口許可證、技術(shù)出口合同數(shù)據(jù)表、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得歸集、分攤、計算的相關(guān)資料、實際繳納相關(guān)稅費的證明資料、主管稅務(wù)機關(guān)要求提供的其他資料。

依據(jù)上述規(guī)定，企業(yè)在發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)時應(yīng)簽訂技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同，并且合同中要明確與該技術(shù)轉(zhuǎn)讓密不可分的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)、技術(shù)培訓合同金額，因轉(zhuǎn)讓技術(shù)而銷售的設(shè)備、儀器等應(yīng)單獨簽約合同。已簽約的技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同應(yīng)及時到省級科技部門進行認定登記，若是境外技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同還應(yīng)到省級商務(wù)部門進行認定登記。單獨核算技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入及技術(shù)咨詢、服務(wù)、培訓收入，單獨核算與技術(shù)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的稅費支出，可按照技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入占總收入的比例分攤管理費用。在企業(yè)所得稅年度匯算清繳前按照所在地主管稅務(wù)機關(guān)要求申請備案。

3營業(yè)稅的財稅處理

3.1 減免范圍和免稅營業(yè)額

［１９９４］財稅字第１０號規(guī)定：為了鼓勵技術(shù)引進和推廣，對科研單位取得的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入免征營業(yè)稅。這里所說的技術(shù)轉(zhuǎn)讓，是指有償轉(zhuǎn)讓專利和非專利技術(shù)的所有權(quán)或使用權(quán)的行為。財稅字［１９９９］２７３號規(guī)定：“對單位和個人（包括外商投資企業(yè)、外商投資設(shè)立的研究開發(fā)中心、外國企業(yè)和外籍個人）從事技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入，免征營業(yè)稅。與技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)是指轉(zhuǎn)讓方（或受托方）根據(jù)技術(shù)轉(zhuǎn)讓或開發(fā)合同的規(guī)定，為幫助受讓方（或委托方）掌握所轉(zhuǎn)讓（或委托開發(fā)）的技術(shù)，而提供的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)。且這部分技術(shù)咨詢、服務(wù)的價款與技術(shù)轉(zhuǎn)讓（或開發(fā)）的價款是開在同一張發(fā)票上的。免稅營業(yè)額為向?qū)Ψ绞杖〉募夹g(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)及其與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)全部價款和價外費用?！?/p>

依據(jù)上述規(guī)定，免征營業(yè)稅的收入僅限于技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)取得的收入，不包括為提供技術(shù)載體所收取的樣品、樣機、設(shè)備、批量銷售的植物品種及微生物菌種價款，該載體價款應(yīng)繳納增值稅。企事業(yè)單位和個人為能在技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)中最大限度地享受該項稅收優(yōu)惠政策，首先應(yīng)將技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)業(yè)務(wù)簽約在同一個合同之內(nèi)，且同時結(jié)算同時收取應(yīng)得的各項費用收入，各項價款開在同一張發(fā)票上。貨物銷售價款單獨開具增值稅發(fā)票，會計核算上分別核算技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開發(fā)收入和貨物銷售收入。

國稅發(fā)［２０００］１６６號規(guī)定：免征營業(yè)稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入是指轉(zhuǎn)讓者將其擁有的專利和非專利技術(shù)的所有權(quán)或使用權(quán)有償轉(zhuǎn)讓他人及提供與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)等所取得的收入。采取按產(chǎn)品銷售比例提取收入等形式取得的“入門費”、“提成費”等作價方式取得的與技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的收入，均屬于免征營業(yè)稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入范圍。技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同中的商標使用費或類似性質(zhì)的收入，不屬于免征營業(yè)稅的范圍。因此，納稅人應(yīng)正確合理地劃分出合同中商標使用費等不予免稅的收入。如不能準確合理劃分，稅務(wù)機關(guān)可按照不高于合同總價款５０％的金額確定免征營業(yè)稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入額。

3.2 免稅辦理程序

根據(jù)國稅函［２００４］８２５號和國稅發(fā)［２００４］８０號兩個文件的規(guī)定，取消了技術(shù)轉(zhuǎn)讓減免營業(yè)稅的審批規(guī)定，全部改為備案制度。企事業(yè)單位和個人發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)時，技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同應(yīng)到省級科技主管部門進行認定，并將認定后的合同及有關(guān)證明材料文件報主管地方稅務(wù)局備查。

不同的地方免稅辦理的具體操作程序不完全相同。安徽省免稅辦理的具體操作程序是要上報備案材料一套（其中備案申請兩份），具體內(nèi)容有：技術(shù)開發(fā)或技術(shù)轉(zhuǎn)讓免稅備案申請、技術(shù)開發(fā)或技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同清單、營業(yè)執(zhí)照和稅務(wù)登記復印件、技術(shù)轉(zhuǎn)讓或技術(shù)開發(fā)合同復印件、科技部門的認定證明。稅務(wù)機關(guān)將不定期地對納稅人申報享受減免稅的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)合同進行檢查，對不符合減免稅條件的單位和個人要取消稅收優(yōu)惠政策，同時追繳其所減免的稅款，并按照《中華人民共和國稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定進行處罰。廣東省規(guī)定凡持有技術(shù)性收入免征營業(yè)稅資格證書的科研單位取得技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的，可憑技術(shù)性收入認定登記證明、技術(shù)合同書和資格證書向當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)提出免稅申請，經(jīng)市地方稅務(wù)局審核批準后，可享受免征營業(yè)稅照顧。沒有取得技術(shù)性收入免征營業(yè)稅資格證書的單位和個人取得技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入申請免征營業(yè)稅的，須持技術(shù)轉(zhuǎn)讓、開發(fā)的書面合同，到納稅人所在地省級科技主管部門進行認定，再持有關(guān)的書面合同和科技主管部門審核意見證明向當?shù)刂鞴艿胤蕉悇?wù)機關(guān)提出申請，經(jīng)審核無誤后，層報省地方稅務(wù)局審批；單位和個人從事技術(shù)開發(fā)業(yè)務(wù)取得的收入，須向當?shù)刂鞴艿胤蕉悇?wù)機關(guān)提出申請，經(jīng)審核無誤后，層報省地方稅務(wù)局審批；外國企業(yè)和外籍個人從境外向中國境內(nèi)轉(zhuǎn)讓技術(shù)需要免征營業(yè)稅的，需提供技術(shù)轉(zhuǎn)讓或技術(shù)開發(fā)書面合同、納稅人或其授權(quán)人書面申請以及技術(shù)受讓方所在地的省級科技主管部門審核意見證明，向當?shù)刂鞴艿胤蕉悇?wù)機關(guān)提出申請，經(jīng)審核無誤后，層報省地方稅務(wù)局復核，上報國家稅務(wù)總局批準。

應(yīng)當注意的是在科技和稅務(wù)部門審核批準以前，納稅人應(yīng)先按有關(guān)規(guī)定繳納營業(yè)稅，待科技、稅務(wù)部門審核后，納稅人再向負責征收的稅務(wù)機關(guān)申請辦理退稅。由于各地具體操作程序不完全相同，建議企事業(yè)單位和個人在發(fā)生技術(shù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)時，首先向當?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)咨詢，然后再按其要求辦理免稅事項。

4稅收籌劃案例

華陽公司系一家綜合甲級建設(shè)工程勘察設(shè)計院，擁有多項技術(shù)專利，２０１１年３月將其一項專利技術(shù)以獨占許可的形式給楊灣公司使用，使用期限為5年，專利使用費１ ０００萬元，技術(shù)服務(wù)及培訓費２００萬元，隨同該項專利銷售的設(shè)備及其管理服務(wù)費２０ ０００萬元。該項專利成本３００萬元，設(shè)備采購成本１７ ６００萬元（假設(shè)不考慮銷售費用、管理費用等期間費用，采購的設(shè)備全部取得增值稅專用發(fā)票）。對于該項業(yè)務(wù)采用不同的處理方式其納稅額將有較大的區(qū)別。

方案一：華陽公司和楊灣公司簽訂了兩份合同，一份技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同，其中技術(shù)轉(zhuǎn)讓費９３０萬元，技術(shù)服務(wù)培訓費７０萬元；一份設(shè)備銷售合同，其中設(shè)備銷售費１８ ５００萬元，管理服務(wù)費５００萬元。華陽公司給楊灣公司開具了１ １７０萬元的技術(shù)轉(zhuǎn)讓及服務(wù)費發(fā)票，開具了２０ ０００萬元增值稅專用發(fā)票，確認技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入１ ０００萬元，設(shè)備銷售收入２０ ０００萬元。

由于技術(shù)轉(zhuǎn)讓及服務(wù)收入免征營業(yè)稅，所以，華陽公司應(yīng)繳納的營業(yè)稅及附加為零。

華陽公司應(yīng)繳納的增值稅為： ２０ ０００×０．１７－１７ ６００×０．１７＝４０８萬元。

華陽公司應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為：（１ ０００－３００－５００＋２０ ０００－１７ ６００）×０．２５＝６５０萬元。

華陽公司繳納稅金合計為１ ０５８萬元。

方案二：華陽公司和楊灣公司簽約了一份采購服務(wù)總包合同，合同總額２４ ６００萬元，其中，技術(shù)轉(zhuǎn)讓費９３０萬元，技術(shù)服務(wù)費７０萬元，設(shè)備銷售費１８ ５００萬元，管理服務(wù)費５００萬元。華陽公司給楊灣公司開具了２１ ０００萬元增值稅專用發(fā)票，確認銷售收入２１ ０００萬元。

由于該銷售行為屬于混合銷售行為，所以應(yīng)當全部繳納增值稅，華陽公司應(yīng)繳納的增值稅為：２１ ０００×０．１７－１７ ６００×０．１７＝５７８萬元。

華陽公司應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為：（２１ ０００－３００－１７ ６００）×０．２５＝７７５萬元

華陽公司繳納稅金合計為１ ３５３萬元。

比較以上兩個方案，可以看出方案一比方案二節(jié)約了稅金２９５萬元。

5結(jié)語

技術(shù)轉(zhuǎn)讓是技術(shù)市場的主要經(jīng)營方式和范圍，對輸出方來說是技術(shù)轉(zhuǎn)讓，對輸入方來說技術(shù)市場是技術(shù)引進。以技術(shù)轉(zhuǎn)讓與引進為主要內(nèi)容的技術(shù)貿(mào)易也已成為國際上傳播技術(shù)的重要方式。技術(shù)轉(zhuǎn)讓涉及到技術(shù)范圍的認定，營業(yè)額和所得額的計算，資料的報送等免稅行為，對于同樣一筆業(yè)務(wù)，采用不同的納稅籌劃方案，就會出現(xiàn)繳納不同稅額的情況，因此，對于鼓勵技術(shù)創(chuàng)新和高新技術(shù)企業(yè)的發(fā)展，積極推進經(jīng)濟增長方式的轉(zhuǎn)變，合理采納有效的節(jié)稅方案，提高企業(yè)經(jīng)濟效益有很大程度的推動作用。