西南科技大學(xué) 黃曉珊 四川烹飪高等專科學(xué)校 魏玲麗 西南科技大學(xué) 魏順澤

一、企業(yè)成本管理模式存在的問題

成本管理是企業(yè)實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的重要內(nèi)容，然而，目前企業(yè)的成本管理模式與企業(yè)可持續(xù)發(fā)展要求還有較大的差距，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）現(xiàn)行成本核算制度設(shè)計(jì)不符合企業(yè)可持續(xù)發(fā)展理念 按照現(xiàn)行企業(yè)成本核算制度規(guī)定，企業(yè)生產(chǎn)過程中的原材料成本（包含產(chǎn)生的廢棄物）、各種損失和浪費(fèi)全部歸集到產(chǎn)品成本中；殘次品和廢品的成本通過分配歸集到合格品的成本中；生產(chǎn)活動(dòng)中產(chǎn)生的固體廢棄物及排放的廢氣、廢水隱含于產(chǎn)成品成本中。這種制度設(shè)計(jì)造成的后果是：企業(yè)對(duì)廢棄物、廢氣、廢水等視而不見；定額范圍內(nèi)的損失浪費(fèi)，被認(rèn)為理所當(dāng)然，不可避免；資源浪費(fèi)和環(huán)境負(fù)荷成本不能可視化，不利于企業(yè)、環(huán)境和社會(huì)的和諧發(fā)展。

（二）成本控制沒有體現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的要求 目前許多企業(yè)仍然采用傳統(tǒng)的成本控制方式，與企業(yè)可持續(xù)發(fā)展要求存在較大差距，主要表現(xiàn)在：一是按費(fèi)用要素控制，追求每項(xiàng)費(fèi)用最低化，忽視不同費(fèi)用之間的有效轉(zhuǎn)換；二是把生產(chǎn)成本作為成本控制的重點(diǎn)，沒有將成本控制貫穿于從工藝設(shè)計(jì)、產(chǎn)品設(shè)計(jì)到產(chǎn)品產(chǎn)出、銷售直至售后服務(wù)的全過程；三是對(duì)損失浪費(fèi)、殘次品、廢品、廢棄物和排放物等的控制重視不夠。這種成本控制方式導(dǎo)致企業(yè)成本控制的環(huán)節(jié)單一、內(nèi)容不完整、控制重點(diǎn)不突出、控制效果不理想。

（三）企業(yè)成本管理體系不利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)實(shí)現(xiàn) 企業(yè)可持續(xù)發(fā)展要求企業(yè)必須建立一個(gè)從最高管理者到成本歸口管理部門直至全體職工參與的成本管理體系。然而，目前許多企業(yè)并沒有建立起這樣的體系，成本管理職能主要是由財(cái)務(wù)部門實(shí)施，參與成本管理的人員也主要是財(cái)務(wù)人員。

由于財(cái)務(wù)部門及其人員忙于日常的會(huì)計(jì)核算、資金調(diào)度和其它一些事務(wù)性工作，無暇顧及成本管理或者難以對(duì)涉及內(nèi)容、部門和環(huán)節(jié)眾多的成本進(jìn)行精細(xì)化管理，致使企業(yè)成本管理工作偏重于事后核算和事后控制，未能進(jìn)行成本全過程管理，資源損失浪費(fèi)不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)并解決；同時(shí)，由于沒有建立成本責(zé)任中心，沒有一套預(yù)算、責(zé)任核算和責(zé)任分析的管理體系，造成成本考核難以落實(shí)，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益難以得到持續(xù)提高。

二、企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理目標(biāo)與理念

企業(yè)可持續(xù)發(fā)展是指企業(yè)在追求自我生存和永續(xù)發(fā)展的過程中，既要考慮企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)和提高企業(yè)市場(chǎng)地位，又要求企業(yè)在已領(lǐng)先的競(jìng)爭(zhēng)領(lǐng)域和未來擴(kuò)張的經(jīng)營(yíng)環(huán)境中始終保持持續(xù)的盈利增長(zhǎng)和能力的提高，保證企業(yè)在相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)長(zhǎng)盛不衰。企業(yè)能否可持續(xù)發(fā)展關(guān)鍵在于企業(yè)是否具有持續(xù)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。在可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的環(huán)境下，企業(yè)必須很好地承擔(dān)和履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任、環(huán)境責(zé)任和社會(huì)責(zé)任（以下簡(jiǎn)稱三重責(zé)任）。企業(yè)成本既是反映企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的一個(gè)重要指標(biāo)，又是反映企業(yè)承擔(dān)和履行三重責(zé)任情況的重要指標(biāo)。因此，企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理的目標(biāo)就促使企業(yè)履行三重責(zé)任，降低產(chǎn)品成本，培育企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力，使企業(yè)長(zhǎng)期保持成本競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。根據(jù)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理目標(biāo)，企業(yè)成本管理應(yīng)樹立以下幾個(gè)方面的理念：

（一）循環(huán)經(jīng)濟(jì)理念 循環(huán)經(jīng)濟(jì)既是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的重要途徑，也是企業(yè)降低產(chǎn)品成本和提高競(jìng)爭(zhēng)力的重要途徑。因此，在企業(yè)成本管理過程中，應(yīng)由傳統(tǒng)的“節(jié)約、節(jié)省”觀念轉(zhuǎn)變?yōu)椤皽p量化——再利用——再循環(huán)”的循環(huán)經(jīng)濟(jì)理念，并將這一理念融入到產(chǎn)品設(shè)計(jì)、原材料獲取、產(chǎn)品生產(chǎn)、產(chǎn)品銷售、產(chǎn)品使用及廢棄的各個(gè)階段，提高資源利用效率，減少污染物排放，使企業(yè)成本管理目標(biāo)與國(guó)家和企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)協(xié)同一致。

（二）技術(shù)創(chuàng)新理念 持續(xù)提高企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新能力，是實(shí)現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的根本保證。技術(shù)創(chuàng)新能力的提升取決于企業(yè)研發(fā)團(tuán)隊(duì)素質(zhì)和研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入。國(guó)外學(xué)者研究表明，若企業(yè)科研投資占銷售額的1%，則企業(yè)難以生存；占2%能勉強(qiáng)生存；占5%有較強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)力。

從2008年工業(yè)和信息化部公布的第22屆電子信息百?gòu)?qiáng)企業(yè)資料看，電子信息研發(fā)經(jīng)費(fèi)占營(yíng)業(yè)收入比重是：全行業(yè)為1.8%、百?gòu)?qiáng)企業(yè)為3.9%，該比率只有33家電子信息企業(yè)超過5%。由此可見，作為我國(guó)高科技新興產(chǎn)業(yè)的代表——電子信息企業(yè)的科研經(jīng)費(fèi)投入都嚴(yán)重不足，其他行業(yè)的研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入狀況也就可想而知了。因此，企業(yè)迫切需要樹立技術(shù)創(chuàng)新理念，并以技術(shù)創(chuàng)新促進(jìn)成本管理。

（三）社會(huì)責(zé)任理念 在經(jīng)濟(jì)全球化的今天，企業(yè)承擔(dān)和履行社會(huì)責(zé)任已被越來越多的國(guó)家、企業(yè)和公眾所關(guān)注。然而，我國(guó)許多企業(yè)缺乏社會(huì)責(zé)任意識(shí)。對(duì)這些企業(yè)來說，將面臨來自履行社會(huì)責(zé)任、具備良好社會(huì)聲譽(yù)的企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)壓力。因此，企業(yè)樹立社會(huì)責(zé)任理念，遵守法律法規(guī)，重視職工社會(huì)保障，提高職工素質(zhì)。只有這樣，企業(yè)在成本管理中才能贏得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

（四）環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)理念 從企業(yè)角度看，環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)對(duì)環(huán)境保護(hù)和資源可持續(xù)利用的重視程度而帶來的收益或損失的可能性。國(guó)家為實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)可持續(xù)發(fā)展，先后制定了一系列有關(guān)環(huán)境資源保護(hù)的法律法規(guī)來約束企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，加大了對(duì)高污染企業(yè)的處罰力度，甚至實(shí)施強(qiáng)制性關(guān)閉；而對(duì)“環(huán)保型企業(yè)”在產(chǎn)品出口、財(cái)政、稅收、信貸等方面給予政策性支持和獎(jiǎng)勵(lì)。同時(shí)，自覺保護(hù)環(huán)境資源、減少污染、生產(chǎn)綠色產(chǎn)品的企業(yè)，會(huì)樹立良好的社會(huì)公眾形象，增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力，提升企業(yè)價(jià)值。因此，企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理應(yīng)樹立環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)理念，重視資源的合理利用和環(huán)境保護(hù)。

三、企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理的內(nèi)容

企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理內(nèi)容涉及兩個(gè)方面，一是產(chǎn)品生命周期的成本管理，即對(duì)產(chǎn)品設(shè)計(jì)、制造、銷售、使用直到產(chǎn)品被廢棄的全過程成本管理；二是企業(yè)管理和組織生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成本管理。

（一）產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段 產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段的成本控制，是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理應(yīng)遵循的首要原則。管理學(xué)認(rèn)為，企業(yè)產(chǎn)品成本的80%是由設(shè)計(jì)階段決定的。因此，企業(yè)成本管理的重點(diǎn)是產(chǎn)品設(shè)計(jì)。企業(yè)在進(jìn)行產(chǎn)品設(shè)計(jì)時(shí)，應(yīng)對(duì)產(chǎn)品性能、壽命、質(zhì)量、材料利用率、廢料再利用、水資源利用、能源消耗、包裝材料選擇、產(chǎn)品報(bào)廢回收和處理等問題進(jìn)行統(tǒng)籌考慮，在保證產(chǎn)品使用壽命和質(zhì)量的前提下，使所設(shè)計(jì)的產(chǎn)品能夠合理利用各種資源、減少甚至消除對(duì)環(huán)境的污染、最終達(dá)到產(chǎn)品成本最優(yōu)化。

（二）原材料采購(gòu)階段 加強(qiáng)原材料采購(gòu)階段的成本管理，不僅可以節(jié)約采購(gòu)成本和倉(cāng)儲(chǔ)成本，減少原材料有形和無形損失，而且還可以保證產(chǎn)品質(zhì)量，維護(hù)消費(fèi)者利益。本階段成本管理的主要內(nèi)容是：按照產(chǎn)品設(shè)計(jì)、國(guó)家相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)、環(huán)保的要求采購(gòu)原材料；確定原材料采購(gòu)經(jīng)濟(jì)批量和批次；選擇原材料供貨商、確定交貨日期和供貨方式及付款方式；加強(qiáng)原材料驗(yàn)收發(fā)管理。

（三）產(chǎn)品生產(chǎn)階段 企業(yè)產(chǎn)品成本的70%是在生產(chǎn)階段形成的，企業(yè)環(huán)境責(zé)任和社會(huì)責(zé)任的履行，在很大程度上與生產(chǎn)階段密切相關(guān)。因此，加強(qiáng)生產(chǎn)過程的成本管理，對(duì)于降低產(chǎn)品成本、保護(hù)資源環(huán)境、創(chuàng)造更多的社會(huì)財(cái)富極為重要。生產(chǎn)階段成本管理的主要內(nèi)容包括：采用先進(jìn)的生產(chǎn)工藝技術(shù)，設(shè)計(jì)合理的工藝流程；確定產(chǎn)品生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)批量和批次；制訂生產(chǎn)過程各個(gè)環(huán)節(jié)的材料、工時(shí)、能源消耗定額及其他費(fèi)用定額，實(shí)施目標(biāo)成本和成本歸口管理；嚴(yán)格控制污染物排放，將減排減污任務(wù)分配到生產(chǎn)過程的各個(gè)環(huán)節(jié)；加強(qiáng)原材料、能源、水資源的循環(huán)利用；提高設(shè)備利用率，適時(shí)進(jìn)行設(shè)備更新、改造、維護(hù)和保養(yǎng)；制訂控制廢品損失和停工損失發(fā)生的措施。

（四）產(chǎn)品銷售階段 產(chǎn)品銷售階段應(yīng)遵循低成本營(yíng)銷策略，其管理的主要內(nèi)容包括：盡量采用生態(tài)、可再生資源且便于回收利用的材料作為包裝物；根據(jù)產(chǎn)品特點(diǎn)、銷售數(shù)量選擇廉價(jià)高效的運(yùn)輸方式；重視廣告策劃和創(chuàng)意，選擇恰當(dāng)?shù)膹V告?zhèn)鞑ナ侄魏图记?；根?jù)產(chǎn)品、市場(chǎng)、中間商、環(huán)境等特點(diǎn)，設(shè)計(jì)與之相適應(yīng)的分銷渠道，縮短分銷渠道距離長(zhǎng)度。

（五）產(chǎn)品使用及廢棄階段 消費(fèi)者使用產(chǎn)品從表面上看與企業(yè)無多大關(guān)系，但消費(fèi)者對(duì)產(chǎn)品質(zhì)量高低、是否環(huán)保、使用成本高低極為關(guān)注，這直接影響到產(chǎn)品市場(chǎng)銷路和競(jìng)爭(zhēng)力，進(jìn)而影響到企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。然而，產(chǎn)品質(zhì)量、環(huán)保、使用成本問題是由產(chǎn)品設(shè)計(jì)、材料采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售階段決定的。在產(chǎn)品廢棄階段，企業(yè)通過對(duì)廢棄物進(jìn)行再利用，不僅可以減少對(duì)環(huán)境的影響、資源的耗費(fèi)，而且還可以降低產(chǎn)品成本。

（六）企業(yè)管理成本的管理 企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理需要有一個(gè)行之有效的成本管理體系作保障，但成本管理體系的運(yùn)行也會(huì)發(fā)生成本，即管理成本。管理成本管理的主要內(nèi)容包括：設(shè)計(jì)合理的成本管理系統(tǒng)；制定成本管理系統(tǒng)費(fèi)用開支項(xiàng)目和標(biāo)準(zhǔn)；分析成本管理系統(tǒng)運(yùn)行需要占用的資源以及如何用較小的管理成本替換較大的不合理的管理成本，分析為管理和控制產(chǎn)品成本的某項(xiàng)活動(dòng)而發(fā)生的支出來替換放棄該項(xiàng)活動(dòng)需要付出的更大的成本代價(jià)；將管理成本分解到各部門，實(shí)施控制和考核。

四、企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的成本管理保障體系構(gòu)建

企業(yè)為實(shí)行可持續(xù)發(fā)展成本管理，應(yīng)建立相應(yīng)保障體系：

（一）建立成本組織管理系統(tǒng) 企業(yè)成本管理需要建立一個(gè)有經(jīng)營(yíng)、財(cái)會(huì)、供應(yīng)、銷售、生產(chǎn)、技術(shù)、人力資源等部門負(fù)責(zé)人參加的成本管理小組；財(cái)務(wù)部門設(shè)置專職成本管理人員，各相關(guān)部門配備兼職成本管理人員，開展統(tǒng)計(jì)、考勤、質(zhì)檢、保管、核算、分析等工作；加強(qiáng)成本管理人員的專業(yè)培訓(xùn)，提高和更新他們?cè)诔杀竟芾矸矫娴膶I(yè)知識(shí)；明確成本管理小組及其成員的職責(zé)、權(quán)限、考核和獎(jiǎng)懲辦法；開發(fā)成本管理系統(tǒng)軟件，對(duì)企業(yè)產(chǎn)品成本進(jìn)行全面核算與管理。

（二）建立制度保障體系 企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的成本管理制度主要包括目標(biāo)成本預(yù)測(cè)、成本企劃和成本預(yù)算制度，生產(chǎn)工藝和產(chǎn)品設(shè)計(jì)的成本管理制度，材料采購(gòu)、計(jì)量、收發(fā)、領(lǐng)退和盤點(diǎn)制度，產(chǎn)品各項(xiàng)消耗定額、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品保管、移交、傳遞制度，產(chǎn)品成本核算制度，企業(yè)成本歸口管理制度、企業(yè)環(huán)境責(zé)任成本和社會(huì)責(zé)任成本管理制度，成本考核和激勵(lì)制度等。

（三）建立科技創(chuàng)新保障體系 企業(yè)科技創(chuàng)新保障體系主要從以下幾個(gè)方面著手：一是要申請(qǐng)技改項(xiàng)目、創(chuàng)新基金等財(cái)政科技經(jīng)費(fèi)投入，并加大技術(shù)創(chuàng)新的研發(fā)投入，并保證技術(shù)創(chuàng)新研發(fā)投入的持續(xù)增長(zhǎng)；二是引進(jìn)和培養(yǎng)高層次人才，搭建技術(shù)創(chuàng)新平臺(tái)，組織技術(shù)創(chuàng)新研發(fā)團(tuán)隊(duì)；三是鼓勵(lì)創(chuàng)新人才以知識(shí)產(chǎn)權(quán)的形式入股企業(yè)，參與利潤(rùn)分配，增強(qiáng)科技創(chuàng)新人才的積極性和主動(dòng)性；四是加強(qiáng)與科研院所和高校的合作，共同對(duì)企業(yè)技術(shù)研發(fā)和創(chuàng)新進(jìn)行攻關(guān)；五是切實(shí)做好科技成果轉(zhuǎn)化工作。

（四）建立成本管理績(jī)效評(píng)價(jià)體系 企業(yè)成本管理的績(jī)效需要通過設(shè)置一系列指標(biāo)和采用特定的方法作出評(píng)價(jià)。根據(jù)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理的目標(biāo)和理念，在傳統(tǒng)評(píng)價(jià)指標(biāo)的基礎(chǔ)上，還應(yīng)設(shè)置以下評(píng)價(jià)指標(biāo)：

（1）反映為提高創(chuàng)新能力投入的指標(biāo)：研發(fā)費(fèi)用投入率（本年投入研發(fā)資金/本年銷售收入）、技術(shù)改造投入增長(zhǎng)率（本年投入額/上年投入額）；

（2）反映環(huán)境保護(hù)投入的指標(biāo)：環(huán)保經(jīng)費(fèi)投入率（本期投入環(huán)保經(jīng)費(fèi)/本期銷售收入）、原材料投入產(chǎn)出率（產(chǎn)品產(chǎn)量/某種原材料投入量）、水循環(huán)利用率［循環(huán)水利用量/（補(bǔ)充水量+循環(huán)水利用量）］、廢品損失率（廢品損失/全部產(chǎn)品總成本）、停工損失率（本年度停工損失/全部產(chǎn)品總成本）、環(huán)保產(chǎn)品成本比重（環(huán)保產(chǎn)品成本/全部產(chǎn)品成本）、廢棄物處置率（廢棄物數(shù)量/生產(chǎn)過程產(chǎn)生廢棄物總量）；

（3）反映職工權(quán)益保障的指標(biāo)：職工工資增長(zhǎng)率（本年度職工工資總額/上年度職工工資總額）、社保支付率（已支付社保資金/應(yīng)支付社保資金）、勞保支出增長(zhǎng)率（本年勞保支出/上年勞保支出）、人力資本投入率（本年度招聘、培訓(xùn)等費(fèi)用/本年度銷售收入）、人力資本維持率（本年職工工資/本年銷售收入）。通過以上指標(biāo)的縱橫向比較，可以全面地評(píng)價(jià)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展成本管理的績(jī)效。

［1］劉淑華：《關(guān)于綠色財(cái)務(wù)管理理念的探討》，《內(nèi)蒙古財(cái)經(jīng)學(xué)院學(xué)報(bào)》2005年第3期。

［2］楊艷：《可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略下的企業(yè)環(huán)境成本管理模式研究》，西北工業(yè)大學(xué)2007年碩士論文。