陳愛霞

（江蘇城市職業(yè)學(xué)院，江蘇 南京 210013）

我國現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)法規(guī)分別對(duì)各類企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)處理方法作了規(guī)定，對(duì)于非上市公司的企業(yè)，其適用的所得稅會(huì)計(jì)處理方法具有可選擇性。論文通過對(duì)各種法定的所得稅會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行比較分析，針對(duì)不同企業(yè)提出相應(yīng)的所得稅會(huì)計(jì)處理方法建議。

我國目前在各類企業(yè)中施行的企業(yè)會(huì)計(jì)制度有：1.《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2013年1月1日起實(shí)施，原執(zhí)行的是《小企業(yè)會(huì)計(jì)制度》）在小企業(yè)中實(shí)施執(zhí)行；2.《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》于2001年1月1日起在大中型企業(yè)執(zhí)行；3.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》于2007年1月1日起在上市公司執(zhí)行，2008年鼓勵(lì)大中型企業(yè)執(zhí)行。

《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》分別對(duì)各類企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)處理作了不同的規(guī)定：1.《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定小企業(yè)應(yīng)采用應(yīng)付稅款法核算所得稅；2.《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》要求企業(yè)根據(jù)具體情況選擇采用應(yīng)付稅款法或納稅影響會(huì)計(jì)法進(jìn)行所得稅核算，同時(shí)還規(guī)定采用納稅影響會(huì)計(jì)法的企業(yè)，可以選擇采用遞延法或損益表債務(wù)法進(jìn)行核算；3.《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》要求對(duì)所得稅的會(huì)計(jì)處理采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

一、不同企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)處理制度比較

二、不同企業(yè)的所得稅會(huì)計(jì)處理方法比較

應(yīng)付稅款法要求所得稅費(fèi)用按稅法計(jì)算，將本期會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)稅所得之間的差異造成的納稅影響額直接計(jì)入當(dāng)期損益，而不遞延到以后各期。

納稅影響會(huì)計(jì)法對(duì)永久性差異的處理與應(yīng)付稅款法相同，但要求時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，遞延和分配到以后各期，其分為遞延法和損益表債務(wù)法。遞延法將本期發(fā)生的時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響用現(xiàn)行稅率計(jì)算，以前發(fā)生而在本期轉(zhuǎn)回的時(shí)間性差異影響所得稅金額用前期發(fā)生時(shí)的稅率計(jì)算。損益表債務(wù)法將本期發(fā)生和轉(zhuǎn)回的時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響都用現(xiàn)行稅率計(jì)算，且當(dāng)稅率變動(dòng)時(shí)，對(duì)以前確認(rèn)的遞延稅款賬面余額要進(jìn)行調(diào)整。

資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法中涉及兩個(gè)關(guān)鍵性指標(biāo)：計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異。計(jì)稅基礎(chǔ)是一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債在計(jì)稅時(shí)歸屬該資產(chǎn)或負(fù)債的金額。暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額，它包括所有的時(shí)間性差異和非時(shí)間性差異。同時(shí)，按照暫時(shí)性差異對(duì)未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。論文通過以下兩個(gè)例子對(duì)上述四種所得稅會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行比較分析：

例1:假設(shè)某企業(yè)在2006年年初購入一臺(tái)新設(shè)備，價(jià)值300000元，預(yù)計(jì)無殘值。會(huì)計(jì)上按年數(shù)總和法計(jì)提折舊，折舊年限為4年；稅法上規(guī)定采用直線法計(jì)提折舊，折舊年限為6年。假設(shè)該企業(yè)從2006年至2011年每年實(shí)現(xiàn)稅前會(huì)計(jì)利潤1000000元，2006年、2007年所得稅率為33%，2008年—2011年所得稅率為25%。

下面分別用應(yīng)付稅款法、遞延法、損益表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法四種方法對(duì)此例進(jìn)行所得稅會(huì)計(jì)處理，如附表1、附表2所示。

例2：企業(yè)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值為10萬元，重估的公允價(jià)值為20萬元，會(huì)計(jì)和稅法都規(guī)定按直線法計(jì)提折舊，剩余使用年限為5年，無殘值。會(huì)計(jì)按重估的公允價(jià)值計(jì)提折舊，稅法按賬面價(jià)值計(jì)提折舊。假設(shè)該企業(yè)每年實(shí)現(xiàn)稅前會(huì)計(jì)利潤500000元，所得稅率為25%。

下面分別用損益表債務(wù)法和資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法對(duì)此例進(jìn)行計(jì)算，如附表3所示。

三、結(jié)語

通過上述兩個(gè)例子中各所得稅會(huì)計(jì)處理方法的計(jì)算結(jié)果來看，應(yīng)付稅款法因?yàn)椴淮_認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)未來所得稅的影響，本期發(fā)生的時(shí)間性差異不單獨(dú)核算，其當(dāng)期所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期應(yīng)交所得稅，與納稅影響會(huì)計(jì)法計(jì)算的結(jié)果有明顯差別（如例1所示）。遞延法和損益表債務(wù)法的會(huì)計(jì)處理過程及結(jié)果在稅率不變的情況下完全相同（如例1中2006-2007年所示），只是在稅率變動(dòng)的情況下，兩者計(jì)算的所得稅費(fèi)用和遞延稅款才有明顯的差別（如例1中2008-2011年所示）。損益表債務(wù)法與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法在處理時(shí)間性差異時(shí)，兩種方法計(jì)算的所得稅費(fèi)用結(jié)果是相同的（如例1所示），但是對(duì)非時(shí)間性差異的暫時(shí)性差異會(huì)計(jì)處理上，損益表債務(wù)法的核算反映不出這種差異的未來稅收影響，類似于永久性差異處理，使兩種方法核算下的遞延所得稅及所得稅費(fèi)用均不相等（如例2所示）。

由此可見，應(yīng)付稅款法操作簡單且核算成本低，適合于小企業(yè)使用，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法無論是在處理差異所包括的范圍上、遞延所得稅項(xiàng)目的含義上，還是在提供會(huì)計(jì)信息的全面有用性等方面均優(yōu)于遞延法、損益表債務(wù)法，大中型企業(yè)應(yīng)積極選用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算企業(yè)所得稅，以不斷改進(jìn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量水平。

表1應(yīng)付稅款法與資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的所得稅會(huì)計(jì)處理方法計(jì)算表

[1]財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（2006）[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006．

[2]陳麗花，黃壽昌，楊雄勝.資產(chǎn)負(fù)債觀會(huì)計(jì)信息的市場效應(yīng)檢驗(yàn)——基于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》施行一年的研究[J].會(huì)計(jì)研究，2009，（5）.

[3]戴德明，張妍，何玉潤.我國會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)的協(xié)作研究[J].會(huì)計(jì)研究，2005，（1）.

表2遞延法與損益表債務(wù)法下的所得稅會(huì)計(jì)處理方法計(jì)算表

表3不同債務(wù)法下的所得稅會(huì)計(jì)處理方法計(jì)算表