趨勢分析法在納稅評估中的運用*

李先琴

(湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校，湖南 長沙 410116)

一 財務(wù)報表分析與納稅評估的關(guān)系

偷逃稅等納稅不遵從現(xiàn)象禁而不止是一個世界范圍普遍存在的現(xiàn)象。近幾年來，稅收流失嚴重一直是全社會關(guān)注的熱點，各種偷逃稅案件屢屢曝光于各大新聞媒體，有的甚至引起轟動效應(yīng)。在我國目前的現(xiàn)實生活中，稅收流失現(xiàn)象可以說是“豐富多彩”，各種各樣的稅收流失手段讓人嘆為觀止，稅收流失所造成的損失讓人觸目驚心.，據(jù)中國隱形經(jīng)濟問題專家黃葦町的研究結(jié)論，中國50%的國有企業(yè)、60%的鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)、80%的私營企業(yè)、95%的個人存在偷逃稅行為。

為了加強稅收基礎(chǔ)管理，促進納稅人自覺、如實、全面申報納稅，提高稅收遵從度，加強國稅機關(guān)對納稅申報的監(jiān)控力度，保證國家稅款及時足額入庫，國家稅務(wù)總局 于2005年3月出臺了《納稅評估管理辦法(試行)》(國稅發(fā)[2005]3號)，納稅評估是稅務(wù)機關(guān)運用數(shù)據(jù)信息對比分析的方法，對納稅人和扣繳義務(wù)人納稅申報情況的準確性作出定性和定量的判斷，并采取進一步征管措施的管理行為。財務(wù)報表分析是納稅評估重要環(huán)節(jié)。納稅評估的工作流程包括案頭分析、約談舉證、實地核查、認定處理等環(huán)節(jié)，財務(wù)報表分析以及財務(wù)報表與納稅申報表的比對是案頭分析的重要工作，因此財務(wù)報表分析是納稅評估的出發(fā)點，但是財務(wù)報表分析只是發(fā)現(xiàn)疑點，而不能定論，企業(yè)是否存在問題，需要約談舉證、實地核查等納稅評估的后續(xù)流程來落實。目前由于大部分稅務(wù)人員對企業(yè)的財務(wù)報表分析不夠深入，分析僅限于總局評估文件中公布的評估財務(wù)指標的計算，通過評估指標與行業(yè)預(yù)警值相比，也就是說該企業(yè)被測算的指標只要處于正常值的合理變動幅度范圍內(nèi)，就被認為已真實申報，在這種情況下，有以下兩類納稅人會成為“漏網(wǎng)之魚”:一類是因評估指標體系建立得不夠科學(xué)、不完整、不合理，而不能被發(fā)現(xiàn)其存在納稅申報疑點的納稅人;另一類是隨著企業(yè)對納稅評估工作本身、納稅評估方法、納稅評估模型、納稅評估指標計算、行業(yè)平均值及預(yù)警值等了解和掌握，利用納稅評估篩選模型的固有缺陷來規(guī)劃與設(shè)計偷、漏稅方案，使其相關(guān)納稅評估指標無異常，納稅評估指標值落入正常值范圍內(nèi)，如何識別與防范這兩類納稅人成為當(dāng)前稅收征管工作面臨的主要任務(wù)之一。本文主要從企業(yè)提供的財務(wù)報表入手，利用趨勢分析法發(fā)現(xiàn)企業(yè)可能存在的涉稅問題，并進一步提出解決問題的措施，是對單純運用納稅評估財務(wù)指體系進行評估的深化和補充，對提高稅務(wù)人員納稅評估水平、提高稅收檢查效率有很好的現(xiàn)實意義。

二 財務(wù)報表分析的基本方法

財務(wù)報表分析的基本方法主要有比較分析法、比率分析法和因素分析法。

比較分析法主要有趨勢分析、橫向比較和差異分析。趨勢分析法是在比較會計報表中用金額、百分比的形式，對每個項目的報告期金額與基期金額進行比較分析，編制比較會計報表，通過對報表中各項目的增減情況進行分析，以觀察公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的變化趨勢，尤其對一些重要的和異常的項目，應(yīng)進行重點分析;橫向比較是企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)與同行業(yè)的平均水平、同行業(yè)的先進水平或競爭對手比較，找出企業(yè)存在的問題和差距;差異分析主要是實際與預(yù)算比較，找出計劃執(zhí)行中存在的問題。

比率分析法是以同一期財務(wù)報表上若干重要項目的相關(guān)數(shù)據(jù)相互比較，求出比率，用以分析和評價公司的經(jīng)營活動以及公司目前和歷史狀況的一種方法，是財務(wù)分析最基本的工具。比率分析法有結(jié)構(gòu)比率和相關(guān)比率。結(jié)構(gòu)比率是計算部分占整體的比，通過結(jié)構(gòu)比率分析可以了解企業(yè)的資產(chǎn)分布是否合理，收入是否穩(wěn)定等;相關(guān)比率是財務(wù)報表不同項目之間的比。主要有償債能力、盈利能力、營運效率、成長能力分析。

因素分析法也稱因素替代法。它是對某個綜合財務(wù)指標或經(jīng)濟指標的變動原因按其內(nèi)在的影響因素，計算和確定各個因素對這一綜合指標發(fā)生變動的影響程度的一種分析方法 。因素分析法有連環(huán)替代法和差額計算法兩種。連環(huán)替代法是將影響某項經(jīng)濟指標的各個因素列成算式，按照一定順序替代各個因素，以確定各個因素變動對該項經(jīng)濟指標變動的影響程度的一種分析方法。分析計算時以計劃指標為基礎(chǔ)，用各個因素的實際數(shù)依次替代計劃數(shù)，每次替代后實際數(shù)就被保留下來，直到所有的因素都變?yōu)閷嶋H數(shù)。差額分析法是根據(jù)各個因素實際數(shù)同計劃數(shù)的差異，分別確定各該因素的變動對某項經(jīng)濟指標的影響程度的一種分析方法。分析計算時也要按一定順序逐項以實際數(shù)與計劃數(shù)進行對比。差額分析法實際上是連環(huán)替代法的另一種形式，即直接用實際數(shù)與計劃數(shù)之間的差額來計算各因素變動對指標的影響程度。這一方法較連環(huán)替代法更為簡便。通過因素分析法可以找出影響大的因素，進一步確定解決措施。

三 趨勢分析分析法在納稅評估中的運用

(一)趨勢分析法的思路

1、總資產(chǎn)的增減變動結(jié)合利潤總額的變動。如果企業(yè)總資產(chǎn)大幅增加，而利潤表中的利潤總額變動不大或出現(xiàn)大幅下降，則企業(yè)存在隱瞞收入、多計成本費用的可能性很大;如果企業(yè)總資產(chǎn)變動不大，但是利潤總額卻出現(xiàn)大幅下降，則企業(yè)存在問題的可能性也很大。

2、分層觀察變動的是哪些資產(chǎn)。如果資產(chǎn)大幅增加，可以觀察增加的是流動資產(chǎn)還是非流動資產(chǎn)，流動資產(chǎn)增加的是速動資產(chǎn)還是存貨，非流動資產(chǎn)增加的是固定資產(chǎn)還是無形資產(chǎn)，因為不同的資產(chǎn)變動對企業(yè)盈利影響不一樣。

3、根據(jù)資產(chǎn)負債表上資產(chǎn)的增減變動結(jié)合現(xiàn)金流量表，分析資產(chǎn)可能的來源和去向，如果固定資產(chǎn)大幅增加，結(jié)合現(xiàn)金流量表中“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、其他長期資產(chǎn)的現(xiàn)金流出”，分析新增固定資產(chǎn)是怎么來的?如果固定資產(chǎn)大幅減少，結(jié)合現(xiàn)金流量表中“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、其他長期資產(chǎn)的現(xiàn)金流入”，分析固定資產(chǎn)可能的去向。

4、分析資產(chǎn)的變動對盈利的影響。不同的資產(chǎn)變動對企業(yè)的盈利所產(chǎn)生的影響是不一樣的。如果存貨大幅減少，一般會帶來利潤表上營業(yè)收入和利潤總額的大幅上升，如果利潤表上的營業(yè)收入和利潤總額變動很小或者還有所下降，則應(yīng)該關(guān)注存貨的去向，企業(yè)可能存在著賬外銷售或者銷售以外的其他用途。如果企業(yè)的固定資產(chǎn)大幅增加，增加的是生產(chǎn)用的固定資產(chǎn)，則對企業(yè)的盈利會產(chǎn)生影響，如果增加的非生產(chǎn)用固定資產(chǎn)或固定資產(chǎn)是評估增值，則資產(chǎn)上去利潤沒有大幅增加則是正常的。

5、利潤表上收入的變動趨勢結(jié)合成本費用的變動趨勢。如果利潤表上收入下降，而成本費用上升;或者利潤表上成本費用增長幅度超過了收入的增長幅度;或者收入的下降幅度超過了成本費用的下降幅度;則企業(yè)很可能存在著少計收入多記成本費用的問題。

(二)案例分析

1、白云股份公司核算資料如下:

白云股份公司成立于2008年，主要生產(chǎn)和銷售電腦，是增值稅一般納稅人，執(zhí)行的《企業(yè)會計制度》，企業(yè)適用的增值稅稅率為17%，所得稅稅率為25%。

2、白云股份公司財務(wù)報表

表1 資產(chǎn)負債表(編制單位:白云公司 單位:千元)

(續(xù)上表)

表2 2010年利潤表(編制單位:白云公司 單位:千元)

表3 2010年度現(xiàn)金流量表(編制單位:白云公司 單位:千元)

3、趨勢分析法發(fā)現(xiàn)疑點。

(1)總資產(chǎn)規(guī)模大幅增長而利潤總額卻大幅下降。

(2)存貨余額大幅減少，而利潤表上的銷售收入?yún)s增長幅度很小。

(3)預(yù)計負債大幅增加。

(4)固定資產(chǎn)大幅增加，而利潤表上的銷售收入?yún)s增長幅度很小。

(5)長期股權(quán)投資大幅增加，而現(xiàn)金流量表中投資支付的現(xiàn)金為0。

(5)其他應(yīng)付款增長幅度很大。

(6)資本公積增長幅度很大。

(7)利潤表中主營業(yè)務(wù)成本的增長幅度超過了收入的增長幅度。

(8)營業(yè)費用的增長速度大大超過了主營業(yè)務(wù)收入的增長幅度。

(9)財務(wù)費用的增長速度超過了大大超過了主營業(yè)務(wù)收入的增長幅度。

4、疑點的認定與處理。

通過財務(wù)報表分析發(fā)現(xiàn)的疑點，評估人員進一步采取了約談舉證和實地核查的措施。

(1)約談舉證。

針對以上異常情況，評估人員發(fā)出《約談通知書》，要求企業(yè)財務(wù)人員對評估發(fā)現(xiàn)的問題舉證說明。

疑點一:企業(yè)是否有隱瞞產(chǎn)量的問題?

企業(yè)解釋固定資產(chǎn)雖然大幅增加，但是由于評估增值引起的，所以資本公積也出現(xiàn)了大幅增長，因此企業(yè)的產(chǎn)能沒有增加，收入沒有上去也是正常的。

疑點二:為什么在存貨大幅下降的情況下，收入變動很小?

企業(yè)解釋企業(yè)的存貨部分用于了長期股權(quán)投資，沒有用于銷售。

疑點三:預(yù)計負債為什么會大幅上升?

企業(yè)解釋預(yù)計負債大幅上升的原因是企業(yè)對“三包服務(wù)”的產(chǎn)品計提的產(chǎn)品質(zhì)量保證金。

疑點四:主營業(yè)務(wù)成本、營業(yè)費用、財務(wù)費用的增長幅度超過了收入的增長幅度?

企業(yè)解釋由于人工成本和材料成本上升，所以主營業(yè)務(wù)成本大幅增加;營業(yè)費用大幅上升是為了擴大銷售;借款費用處理是按照會計制度的規(guī)定，不存在問題。

對企業(yè)提供的舉證材料和疑點說明，評估人員初步認為可以接受，但有關(guān)情況應(yīng)進一步實地核實其真實性。經(jīng)領(lǐng)導(dǎo)批準，評估人員進行了實地核查。

(2)實地核查。

經(jīng)過實地核查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在著固定資產(chǎn)評估增值的問題，但是對評估增值的固定資產(chǎn)折舊，企業(yè)沒有進行折舊的納稅調(diào)整，因此對固定資產(chǎn)折舊進行了納稅調(diào)整。

經(jīng)過實地核查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在著庫存商品對外進行投資的業(yè)務(wù)，企業(yè)賬上是按成本轉(zhuǎn)的，但是所得稅法規(guī)定以非貨幣性資產(chǎn)對外投資要視同銷售，因此按庫存商品的公允價和賬面價的差額進行了所得稅的調(diào)整。

經(jīng)過實地核查，發(fā)現(xiàn)企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量保證金提的多用的少，期末余額是當(dāng)期提了沒有用的，因此對產(chǎn)品質(zhì)量保證金進行了納稅調(diào)整。