周銳

做假賬，是一個(gè)沉重的話題，由來(lái)以久。為了收支平衡，為了不該拿的錢，為了不能報(bào)銷的開(kāi)支，為了偷稅，為了完成任務(wù)指標(biāo)，為了上市圈錢、貸款，為了政績(jī)，為了裝窮伸手，為了應(yīng)付檢查、應(yīng)對(duì)審計(jì)……，一些單位或個(gè)人紛紛采取做假賬的手段。做假賬，已經(jīng)成了一個(gè)公開(kāi)的秘密。有人對(duì)此甚至偏激地質(zhì)問(wèn)：今天還有不做假賬的會(huì)計(jì)嗎？還有不做假賬的單位嗎？還有不偷稅的經(jīng)營(yíng)者嗎？做假賬，也是一個(gè)世界性的問(wèn)題，不僅我國(guó)存在，外國(guó)也有，像美國(guó)的安然公司同樣做出了震驚世界的大假賬。會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、客觀、公正、完整是會(huì)計(jì)工作的本質(zhì)，不做假賬是會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德和行為準(zhǔn)則的底線，是會(huì)計(jì)工作的生命線。會(huì)計(jì)工作如果弄虛作假、欺詐舞弊、做假賬，既會(huì)造成侵吞國(guó)家和集體資產(chǎn)，轉(zhuǎn)移國(guó)家和集體資金，偷逃國(guó)家稅收、騙取貸款和社會(huì)資金的惡果，而且會(huì)使很多會(huì)計(jì)、統(tǒng)計(jì)信息、經(jīng)濟(jì)指標(biāo)失真，擾亂市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，影響國(guó)家的決策，扭曲市場(chǎng)對(duì)資源的合理配置，削弱政府的宏觀調(diào)控，影響經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)、健康、快速發(fā)展，誘發(fā)和滋生腐敗，對(duì)貫徹實(shí)事求是工作作風(fēng)帶來(lái)嚴(yán)重的挑戰(zhàn)，敗壞黨風(fēng)和社會(huì)風(fēng)氣，使社會(huì)的公信力大為降低。做假賬并不可怕，沒(méi)有哪個(gè)會(huì)計(jì)一開(kāi)始就想做假賬，沒(méi)有哪個(gè)單位不想做真賬示人，怕的是對(duì)做假賬見(jiàn)怪不怪，麻木不仁，視而不見(jiàn)。我們必須高度重視做假賬的問(wèn)題，深刻反思，找出原因，認(rèn)真分析，縝密研究，采取有力措施，多管齊下，綜合治理，切實(shí)減少或者杜絕做假賬的丑惡現(xiàn)象。本文擬從產(chǎn)生做假賬的原因、做假賬的表現(xiàn)形式，以及如何預(yù)防、減少和杜絕做假賬問(wèn)題，談點(diǎn)個(gè)人粗淺的看法。

一、產(chǎn)生做假賬現(xiàn)象的原因

導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員做假賬的問(wèn)題，具有多方面的復(fù)雜原因。既有會(huì)計(jì)人員自身素質(zhì)不高，拜金主義、享樂(lè)主義和個(gè)人主義嚴(yán)重，道德意識(shí)、誠(chéng)信意識(shí)和法律意識(shí)不強(qiáng)的緣由，又有會(huì)計(jì)人員執(zhí)業(yè)的外部環(huán)境欠佳原因；既有會(huì)計(jì)工作神秘、不陽(yáng)光、不公開(kāi)，存在體制、機(jī)制問(wèn)題方面的緣由，又有對(duì)會(huì)計(jì)工作監(jiān)控不力、執(zhí)法不嚴(yán)的原因等。下面我們不妨從會(huì)計(jì)主體角度來(lái)分析、研究做假賬的現(xiàn)象。

1.關(guān)于會(huì)計(jì)人員做假賬的問(wèn)題。會(huì)計(jì)人員做假賬的主要原因有兩方面：一是屈從領(lǐng)導(dǎo)的壓力，被動(dòng)做假。在經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，會(huì)計(jì)人員與單位負(fù)責(zé)人存在從屬關(guān)系。這種關(guān)系使會(huì)計(jì)人員守法、誠(chéng)信和道德的意識(shí)受到潛在的威脅，堅(jiān)持獨(dú)立、客觀的原則受到限制，常是人在江湖、身不由己。會(huì)計(jì)人員在領(lǐng)導(dǎo)的指使和強(qiáng)迫下被迫的做假賬的現(xiàn)象屢見(jiàn)不鮮，如國(guó)內(nèi)聞名的“銀廣廈”案、“藍(lán)田股份”案等，都是在企業(yè)負(fù)責(zé)人直接指使和策劃下造假的。會(huì)計(jì)人員在領(lǐng)導(dǎo)的壓力之下，從個(gè)人利益出發(fā)往往是不得已而為之；否則，將會(huì)面臨被排擠、打擊甚至丟掉飯碗的巨大風(fēng)險(xiǎn)。雖然《會(huì)計(jì)法》第五條明確規(guī)定：“會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員依本法規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，實(shí)行會(huì)計(jì)監(jiān)督。任何單位或者個(gè)人不得以任何方式授意、指使、強(qiáng)令會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿和其他會(huì)計(jì)資料，提供虛假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。任何單位或者個(gè)人不得對(duì)依法履行職責(zé)、抵制違反本法規(guī)定行為的會(huì)計(jì)人員實(shí)行打擊報(bào)復(fù)?！钡谒氖鍡l同時(shí)規(guī)定了相應(yīng)的法律責(zé)任。但《會(huì)計(jì)法》這些強(qiáng)制性規(guī)范，在現(xiàn)實(shí)中執(zhí)行疲軟，沒(méi)有起到應(yīng)有的規(guī)范、約束和保護(hù)會(huì)計(jì)人員的作用，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員在兩難中作出痛苦的違法抉擇。另一方面的原因，是有的單位的會(huì)計(jì)人員為了貪污單位資金，與有關(guān)人員進(jìn)行勾結(jié)，采取做假賬的方式，達(dá)到侵吞的目的。

2.關(guān)于企業(yè)及有關(guān)單位做假賬的問(wèn)題。企業(yè)及有關(guān)單位做假賬的問(wèn)題也存在兩方面的原因：一是企業(yè)本身的利益驅(qū)動(dòng)。如企業(yè)在向銀行貸款不符合條件時(shí)，便夸大資產(chǎn)和凈資產(chǎn)及利潤(rùn)收益的數(shù)字，掩飾不良資產(chǎn)；向稅務(wù)部門申報(bào)納稅時(shí)，為了偷稅，便隱瞞縮小利潤(rùn)額；向主管部門上報(bào)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)時(shí)，卻要向?qū)嶋H數(shù)字里加料。有的律師事務(wù)所、資產(chǎn)評(píng)估公司、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等有關(guān)中介機(jī)構(gòu)，為了自身利益，收人錢財(cái)后便弄虛作假。二是監(jiān)督機(jī)制和會(huì)計(jì)規(guī)范體系不完善。有的企業(yè)在財(cái)務(wù)行為與會(huì)計(jì)法規(guī)制度發(fā)生抵觸時(shí)，往往片面強(qiáng)調(diào)搞活經(jīng)營(yíng)，而放松對(duì)違紀(jì)違規(guī)行為的監(jiān)督。尤其是在企業(yè)改制方面，由于相關(guān)的財(cái)務(wù)制度不健全，低估、賤賣、私分國(guó)有資產(chǎn)的現(xiàn)象屢見(jiàn)不鮮。另外，目前的會(huì)計(jì)監(jiān)督、財(cái)政監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督、稅務(wù)監(jiān)督等監(jiān)督標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，功能上相互交叉，各部門在管理上各自為政，也使企業(yè)無(wú)所適從。雖然有關(guān)部門每年都要進(jìn)行稅收、財(cái)務(wù)和物價(jià)檢查，會(huì)計(jì)師事務(wù)所每年都要對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)驗(yàn)證，但其經(jīng)常性、規(guī)范性及其廣度、深度、力度，都不能給企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督提供有力的支持，而內(nèi)部審計(jì)往往不能被企業(yè)真正所接納，很難起到有效監(jiān)督的作用。

3.關(guān)于行政及事業(yè)單位做假賬的問(wèn)題。行政及事業(yè)單位做假賬的主要原因是：一些單位為謀取小團(tuán)體或個(gè)人利益侵吞公款，違規(guī)給單位人員發(fā)放福利和補(bǔ)貼，或者將出差費(fèi)超支部分變通報(bào)銷，或者利用假發(fā)票沖抵有關(guān)接待、送禮的費(fèi)用，以達(dá)到逃避財(cái)務(wù)監(jiān)督和群眾監(jiān)督，逃脫法律制裁，在財(cái)務(wù)活動(dòng)及會(huì)計(jì)反映中，實(shí)施暗箱操作，把非法的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)虛化，甚至“合法”化。

二、做假賬的表現(xiàn)形式

從目前暴露出的一些案例來(lái)看，雖然有關(guān)單位做假賬的形式五花八門，各顯神通，但透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)，在其逐利、貪婪和激烈競(jìng)爭(zhēng)的背后，都可以看出其特點(diǎn)和規(guī)律。我們同樣從會(huì)計(jì)主體和行為模式的角度來(lái)分析、研究其做假賬的表現(xiàn)形式。

1.企業(yè)及有關(guān)單位做假賬形式。

一是避稅型。這類企業(yè)及有關(guān)單位主要是通過(guò)增加成本、費(fèi)用，以造成利潤(rùn)減少的假象，從而達(dá)到減少納稅的目的?；蛘呃秘?cái)稅法規(guī)政策的不完善來(lái)進(jìn)行財(cái)務(wù)造假，如國(guó)家或地方政府為了鼓勵(lì)創(chuàng)新，出臺(tái)了有關(guān)研發(fā)費(fèi)抵扣稅收的規(guī)定，企業(yè)為了偷稅，就做假提高研發(fā)費(fèi)用。有的企業(yè)捏造出口事實(shí)騙取退稅。有的企業(yè)利用母子公司或分公司等的設(shè)置，進(jìn)行物資、資產(chǎn)轉(zhuǎn)移，使一些資產(chǎn)的計(jì)價(jià)、計(jì)稅方式發(fā)生變化，以達(dá)到間接調(diào)整稅收的非法目的。

二是圈錢型。這類企業(yè)主要是公司通過(guò)虛構(gòu)收入與利潤(rùn)、虛增固定資產(chǎn)及無(wú)形資產(chǎn)、虛造存貨價(jià)值等方法，營(yíng)造企業(yè)盈利豐厚、運(yùn)營(yíng)蒸蒸日上的假象，騙取廣大投資者購(gòu)買其股票及債券，聚集資本，從而達(dá)到為少數(shù)人牟利的勾當(dāng)。

2.行政事業(yè)單位做假賬的形式。

一是賬外賬型。一段時(shí)間以來(lái)，一些單位置國(guó)家法律和政策于不顧，通過(guò)亂收費(fèi)、亂罰款、亂攤派，或者對(duì)資產(chǎn)處置、經(jīng)營(yíng)收入不入單位規(guī)定賬戶核算，或者以會(huì)議費(fèi)、勞務(wù)費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)和咨詢費(fèi)等名義套取資金，或者虛列支出轉(zhuǎn)出資金，以假發(fā)票等非法票據(jù)騙取資金，或者上下級(jí)單位之間相互轉(zhuǎn)移資金的方式非法獲取了一些資金，而為侵吞這些資金，又往往采取做假賬的方式來(lái)處置。有的行政事業(yè)單位為謀取上述非法資金，并進(jìn)行集體暗中分配和違紀(jì)消費(fèi)，便在正規(guī)賬簿之外，又單獨(dú)另外非法設(shè)置賬簿，以反映暗箱操作中的財(cái)務(wù)信息，提供小團(tuán)體內(nèi)部參考。

二是變相報(bào)銷私貪公款型。主要是指有的行政事業(yè)單位在不符合財(cái)務(wù)規(guī)章制度的條件下，弄虛作假，隱瞞真相非法進(jìn)行報(bào)銷。變相報(bào)銷的手段主要有“少支多報(bào)”、“虛開(kāi)實(shí)報(bào)”、“亂支亂報(bào)”等。變相報(bào)銷具有很大的欺騙性，往往難于查證。首先，其通過(guò)做假賬的形式進(jìn)行正規(guī)財(cái)務(wù)核算，使其具有表面合法性。其次，由于報(bào)銷發(fā)票藉以正規(guī)財(cái)務(wù)審批手續(xù)而強(qiáng)求符合財(cái)務(wù)規(guī)定，從而掩蓋了它的虛假性，使其具有表面的真實(shí)性。

三是索取回扣收受賄賂型。主要是指有工程審批權(quán)限的單位或者個(gè)人為了獲得非法收入，與建設(shè)單位惡意串通，弄虛作假，在原有工程造價(jià)的基礎(chǔ)上故意抬高工程價(jià)款，并索取所抬高價(jià)款差額作為回扣。其特點(diǎn)是繞開(kāi)財(cái)務(wù)操作程序，避開(kāi)會(huì)計(jì)核算與監(jiān)督。

三、預(yù)防、減少和杜絕做假賬的措施

1.加大廉政建設(shè)力度，強(qiáng)化財(cái)務(wù)人員的職業(yè)道德建設(shè)。要完善財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和可操作的廉政制度，切斷所有權(quán)力尋租的途徑，鏟除滋生腐敗的土壤，把一切不法的經(jīng)濟(jì)行為暴露在陽(yáng)光下，讓它們見(jiàn)光死，從而使行政及企事業(yè)單位人員自覺(jué)樹(shù)立一身正氣、兩袖清風(fēng)的好風(fēng)尚，真正做到潔身自好、廉潔奉公。同時(shí)，要加大對(duì)財(cái)會(huì)人員的職業(yè)道德建設(shè)。良好的職業(yè)道德建設(shè)有助于塑造財(cái)會(huì)人員的優(yōu)良品質(zhì)，有利于財(cái)會(huì)人員規(guī)避會(huì)計(jì)行為中所面臨的道德風(fēng)險(xiǎn)。財(cái)會(huì)人員職業(yè)道德建設(shè)應(yīng)注重二個(gè)方面：一是培養(yǎng)財(cái)會(huì)人員客觀公正的品格。要讓財(cái)會(huì)人員在處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)或進(jìn)行職業(yè)判斷時(shí)，保持客觀公正的態(tài)度，實(shí)事求是，不偏不倚地對(duì)待相關(guān)利益各方。二是培養(yǎng)財(cái)會(huì)人員誠(chéng)實(shí)守信的品質(zhì)，要“誠(chéng)信為本，操守為重，遵循準(zhǔn)則，不做假賬”。

2.創(chuàng)造良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，切實(shí)保障財(cái)會(huì)人員的合法權(quán)益。做假賬之所以長(zhǎng)期泛濫，成為一個(gè)毒瘤，雖然在一定程度上反映了我們有的財(cái)會(huì)人員道德素質(zhì)差、誠(chéng)信意識(shí)不足、法律意識(shí)不強(qiáng)、拜金主義嚴(yán)重，但不可否認(rèn)，目前我們的財(cái)會(huì)人員執(zhí)業(yè)環(huán)境不佳，體制、機(jī)制不順也是一個(gè)重要的原因。首先，單位財(cái)會(huì)人員與單位負(fù)責(zé)人存在著上下級(jí)隸屬關(guān)系，單位領(lǐng)導(dǎo)指使財(cái)會(huì)人員做假賬時(shí)，財(cái)會(huì)人員就面臨要么違法，要么被辭退或遭受其他打擊報(bào)復(fù)的后果。針對(duì)這種情況，可考慮所有單位的財(cái)會(huì)人員全部由財(cái)政部門委托派駐，或者由政府成立統(tǒng)一的會(huì)計(jì)中心，辦理各單位的會(huì)計(jì)工作，或者由中介機(jī)構(gòu)——會(huì)計(jì)事務(wù)所來(lái)代理各單位的會(huì)計(jì)工作，而由財(cái)政部門加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)中心或者會(huì)計(jì)事務(wù)所的監(jiān)督檢查。其次，加強(qiáng)會(huì)計(jì)電算化、科學(xué)化建設(shè)，建立健全全社會(huì)各種信息數(shù)據(jù)的高度聯(lián)網(wǎng)和監(jiān)控，使財(cái)會(huì)人員不敢做假賬，也不能做假賬。再次，我們的經(jīng)濟(jì)發(fā)展指標(biāo)要實(shí)事求是，因地制宜，不能一刀切搞指標(biāo)完成GDP保8、保9、保10……的任務(wù)。如果經(jīng)過(guò)努力，仍完不成任務(wù)的，應(yīng)當(dāng)客觀對(duì)待。否則，為了政績(jī)，為了官帽，做假賬是難以拒絕的。所謂“上級(jí)壓下級(jí)，一級(jí)壓一級(jí)，層層加碼，馬到成功；下級(jí)騙上級(jí)，一級(jí)騙一級(jí)，層層注水，水到渠成”，不是被迫做假賬的真實(shí)寫照嗎？最后，對(duì)依法履行職責(zé)，抵制違法行為的財(cái)會(huì)人員打擊報(bào)復(fù)的，應(yīng)當(dāng)嚴(yán)肅依照《會(huì)計(jì)法》規(guī)定，追究其法律責(zé)任，切實(shí)保障財(cái)會(huì)人員的合法權(quán)益。

3.加大預(yù)算和決算監(jiān)督力度，強(qiáng)化財(cái)經(jīng)法規(guī)執(zhí)行力建設(shè)。預(yù)算和決算監(jiān)督是預(yù)算管理的重要組成部分，包括國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)的監(jiān)督、上級(jí)政府對(duì)下級(jí)政府的監(jiān)督、財(cái)政部門的監(jiān)督、審計(jì)的監(jiān)督等。根據(jù)我國(guó)《憲法》和《預(yù)算法》的規(guī)定，國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)對(duì)預(yù)算的全過(guò)程和全方位進(jìn)行監(jiān)督。審計(jì)部門依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，對(duì)預(yù)算收支的真實(shí)性、合法和效益性進(jìn)行審計(jì)。通過(guò)各種有效監(jiān)督，堅(jiān)決查處弄虛作假、違法亂紀(jì)的經(jīng)濟(jì)行為，并嚴(yán)肅追究有關(guān)負(fù)責(zé)人、經(jīng)辦人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任和法律責(zé)任，決不手軟，從而確保所有經(jīng)濟(jì)行為符合國(guó)家財(cái)經(jīng)法規(guī)及各項(xiàng)規(guī)章制度要求。

4.加大會(huì)計(jì)監(jiān)督力度，強(qiáng)化內(nèi)部控制制度建設(shè)。單位的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及會(huì)計(jì)人員，在會(huì)計(jì)工作中，應(yīng)當(dāng)通過(guò)審核憑證、控制預(yù)算和財(cái)務(wù)計(jì)劃的執(zhí)行，分析與檢查預(yù)算或財(cái)務(wù)計(jì)劃的完成情況，對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)或財(cái)務(wù)收支進(jìn)行監(jiān)督。一是嚴(yán)格審核原始憑證的真實(shí)性及合法性，對(duì)于不真實(shí)和不合法的原始憑證要堅(jiān)決抵制；二是嚴(yán)格審核賬物的相符性，對(duì)賬物不相符的情況要嚴(yán)肅查處；三是嚴(yán)格審查收支方法及程序的正確性，對(duì)于在方法和程序上違反法律規(guī)定的收支要堅(jiān)決抵制；四是要嚴(yán)格財(cái)務(wù)報(bào)告制度，單位應(yīng)當(dāng)根據(jù)真實(shí)的交易、事項(xiàng)以及完整、準(zhǔn)確的賬簿記錄等資料編制，財(cái)務(wù)報(bào)告要及時(shí)、真實(shí)、正確全面地反映單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流情況，杜絕滲入水份。

（作者單位：南昌市公安消防支隊(duì)后勤處）