淺議企業(yè)所得稅核定征收管理

○王永潔

（廣東省城鄉(xiāng)規(guī)劃設(shè)計(jì)院 廣東 廣州 510290）

一、企業(yè)所得稅核定征收的依據(jù)

為加強(qiáng)和規(guī)范企業(yè)所得稅的征收管理，國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)了《核定征收企業(yè)所得稅暫行辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2000〕38號(hào)），從2000年1月1日起開(kāi)始執(zhí)行。此舉規(guī)范了我國(guó)企業(yè)所得稅核定征收的適用范圍、情形、方法、程序、納稅申報(bào)、征收檢查、爭(zhēng)議解決等問(wèn)題。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)不斷發(fā)展，暫行辦法的部分條款已不適應(yīng)企業(yè)所得稅的征管工作，因此國(guó)家稅務(wù)總局印發(fā)了《征收辦法》及《通知》，進(jìn)一步細(xì)化了企業(yè)所得稅核定征收工作，主要體現(xiàn)在：適用范圍擴(kuò)大、增加了核定征收所得稅的情形、進(jìn)一步明確了具體核定方法、調(diào)整了應(yīng)稅所得率幅度、增加了納稅人申報(bào)調(diào)整的責(zé)任、明確了核定程序的時(shí)限、年度核定時(shí)間后延、申報(bào)方式細(xì)化、可以享受稅收優(yōu)惠政策、明確不能核定征收企業(yè)所得的企業(yè)。

二、我國(guó)企業(yè)所得稅核定征收的管理情況

我國(guó)目前鼓勵(lì)中小企業(yè)規(guī)范建賬，采取查賬征收為主的管理模式，從而督促企業(yè)規(guī)范建賬，依法履行納稅義務(wù)，逐步建立完整的企業(yè)社會(huì)信用體系。從宏觀上看，企業(yè)所得稅占我國(guó)稅收總額的比例在逐年提高，征管工作效果不錯(cuò)。但進(jìn)一步分析央企利潤(rùn)總額和相應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅來(lái)看，央企繳納的企業(yè)所得稅占各類企業(yè)繳納的企業(yè)所得稅總額比例逐步下降，一定程度說(shuō)明地方國(guó)企及私營(yíng)企業(yè)的企業(yè)所得稅稅負(fù)在逐年增加。近年來(lái)，不少企業(yè)處于轉(zhuǎn)型期及艱難期，私營(yíng)企業(yè)舉步維艱但負(fù)擔(dān)的企業(yè)所得稅不減反增，從一定程度反映了稅務(wù)部門(mén)加強(qiáng)了稅收稽查及企業(yè)所得稅核定征收工作。

從相關(guān)數(shù)據(jù)可推論出，在現(xiàn)時(shí)征管條件下，私營(yíng)企業(yè)偷逃稅款的現(xiàn)象比較普遍，查賬征收無(wú)法妥善解決我國(guó)中小企業(yè)（尤其是落后地區(qū)縣級(jí)以下中小企業(yè)）企業(yè)所得稅征收難題，稅款流失嚴(yán)重。

從微觀上看，本文通過(guò)查閱相關(guān)資料及向稅收管理人員了解核定征收的管理情況，印證了稅務(wù)部門(mén)加強(qiáng)稅收稽查及企業(yè)所得稅核定征收工作的觀點(diǎn)。如云浮市云城區(qū)國(guó)稅局王文創(chuàng)發(fā)表的《關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)所得稅核定征收及管理的思考》，目前云城區(qū)國(guó)稅局所管轄的580戶企業(yè)所得稅中發(fā)現(xiàn)，每季申報(bào)的所得稅除了40多戶匯總申報(bào)的企業(yè)外有50%都是零申報(bào)，2009年銷售收入達(dá)3億多元，但全年申報(bào)預(yù)繳稅款不超過(guò)1000萬(wàn)元。其中：繳納純企業(yè)所得稅有132戶，2009年銷售收入達(dá)1.8億元，全年申報(bào)預(yù)繳稅款不超過(guò)100萬(wàn)元；注冊(cè)資金500萬(wàn)元以下的占95%以上，年銷售額普遍在100萬(wàn)元以下，預(yù)繳稅款與實(shí)際稅款比率達(dá)80%，企業(yè)盈利面不到50%。這說(shuō)明不少企業(yè)納稅信用有所缺失。2011年，云浮市云城區(qū)國(guó)稅局對(duì)虧損企業(yè)、規(guī)模較小和不具備查賬征收條件的企業(yè)采用核定征收方式，目前已對(duì)204戶企業(yè)由查賬征收轉(zhuǎn)為核定征收。據(jù)筆者統(tǒng)計(jì)分析，所得稅核定征收的企業(yè)占了云浮市云城區(qū)國(guó)稅局管轄企業(yè)的比例約為35%。

近幾年為保障財(cái)政收入的穩(wěn)定性，稅務(wù)部門(mén)征收壓力增大，加大了稽查力度，加強(qiáng)了企業(yè)所得稅查賬征收和核定征收的管理，增加了地方國(guó)企及私營(yíng)企業(yè)的稅負(fù)。而核定征收作為查賬征收的補(bǔ)充模式，簡(jiǎn)單實(shí)用，組織收入合法穩(wěn)定，便于征管且易于為納稅人掌握，不少地區(qū)的稅務(wù)部門(mén)對(duì)核算不規(guī)范的中小企業(yè)采取了核定征收的方式征收企業(yè)所得稅。

三、現(xiàn)行法規(guī)下征管存在的問(wèn)題

1、核定征收所得稅的情形存在一定的爭(zhēng)議?！墩魇辙k法》規(guī)定，納稅人具有下列情形之一的，核定征收企業(yè)所得稅：依照法律、行政法規(guī)規(guī)定可不設(shè)置賬簿的；依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應(yīng)當(dāng)設(shè)置但未設(shè)置賬簿的；擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的；雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查賬的；發(fā)生納稅義務(wù)，未按照規(guī)定的期限辦理納稅申報(bào)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期申報(bào)，逾期仍不申報(bào)的；申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無(wú)正當(dāng)理由的。但實(shí)際操作中，征管部門(mén)和納稅人會(huì)存在如下?tīng)?zhēng)議：雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全，難以查賬的，賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全如何認(rèn)定，沒(méi)有清晰的指引；申報(bào)的計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，又無(wú)正當(dāng)理由的情形，如何認(rèn)定計(jì)稅依據(jù)明顯偏低，也沒(méi)有清晰的指引。

表1 2011年廣州市黃埔區(qū)地稅局企業(yè)所得稅核定征收認(rèn)定結(jié)果公示

表2 企業(yè)所得稅租賃業(yè)核定征收認(rèn)定結(jié)果公示情況比較

表3 企業(yè)所得稅飲食業(yè)核定征收認(rèn)定結(jié)果公示情況比較

表4 不同地區(qū)核定應(yīng)稅所得率的比較

2、核定征收企業(yè)所得稅難度頗大。根據(jù)《征收辦法》的精神，國(guó)家稅務(wù)總局要求各地國(guó)稅局和地稅局按公平、公正、公開(kāi)原則核定征收企業(yè)所得稅。一是實(shí)務(wù)上核定征收企業(yè)所得稅的公開(kāi)程度不夠。筆者通過(guò)網(wǎng)絡(luò)搜索各地稅務(wù)部門(mén)對(duì)企業(yè)核定征收認(rèn)定結(jié)果公示情況，發(fā)現(xiàn)不少地區(qū)對(duì)企業(yè)核定征收認(rèn)定結(jié)果未進(jìn)行公示。二是在征稅未充分公開(kāi)的情況下，稅務(wù)部門(mén)征收稅款的公平性、公正性難以讓核定征收類納稅人信服。

3、核定應(yīng)稅所得率難度較大，核定的結(jié)果也存在一定的爭(zhēng)議。本文收集了2009—2011年廣州市黃埔區(qū)地稅局對(duì)企業(yè)核定征收認(rèn)定結(jié)果公示情況進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)存在以下問(wèn)題。

（1）服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)核定的應(yīng)稅所得率存在一定的爭(zhēng)議。從表1可知，同屬于服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)的農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織，同一納稅年度核定的應(yīng)稅所得率有12%和10%兩種檔次。作為同一個(gè)地區(qū)的企業(yè)，核定的應(yīng)稅所得率應(yīng)該一致才較為合理。從表2可知，同屬于服務(wù)業(yè)——租賃業(yè)的農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織，廣州市黃埔區(qū)黃埔街下沙第六股份經(jīng)濟(jì)合作社核定的2011年度應(yīng)稅所得率從2010年的10%提高到有12%；廣州市黃埔區(qū)穗東街南基第五股份經(jīng)濟(jì)合作社核定的2010、2011年度應(yīng)稅所得率均為10%，保持一致。而作為同一個(gè)地區(qū)的企業(yè)，利潤(rùn)率應(yīng)該相對(duì)穩(wěn)定，不同年度的應(yīng)稅所得率核定情況卻發(fā)生了變化，也難以讓納稅人信服。

（2）服務(wù)業(yè)——飲食業(yè)核定的應(yīng)稅所得率存在一定的爭(zhēng)議。根據(jù)《征收辦法》，各地國(guó)稅局和地稅局保證同一區(qū)域內(nèi)規(guī)模相當(dāng)?shù)耐惢蛘哳愃破髽I(yè)的所得稅稅負(fù)基本相當(dāng)。從表3可知，同一間飲食業(yè)公司2011年核定的應(yīng)稅所得率明顯比2010年的提高，不同飲食業(yè)公司2011年核定的應(yīng)稅所得率幅度差異較大（8%～14%），差異很難讓財(cái)務(wù)工作者信服。

（3）不同地區(qū)核定的應(yīng)稅所得率各有差異。本文收集了北京市順義區(qū)地稅局木林稅務(wù)所、上海虹口區(qū)稅務(wù)局、廣州市黃埔區(qū)地稅局核定的應(yīng)稅所得率比較，北京市順義區(qū)地稅局木林稅務(wù)所、上海虹口區(qū)稅務(wù)局對(duì)同行業(yè)核定的應(yīng)稅所得率相一致，廣州市黃埔區(qū)地稅局對(duì)同行業(yè)核定的應(yīng)稅所得率在《征收辦法》規(guī)定的范圍內(nèi)體現(xiàn)不同企業(yè)的差異性。

從表4分析可知，作為我國(guó)政治中心的北京以及我國(guó)金融服務(wù)中心的上海，上海虹口區(qū)稅務(wù)局對(duì)飲食業(yè)核定的應(yīng)稅所得率竟然低于北京市順義區(qū)地稅局木林稅務(wù)所核定的應(yīng)稅所得率，令人覺(jué)得不合理，而廣州黃埔區(qū)地稅局對(duì)飲食業(yè)核定的應(yīng)稅所得率最高為14%，更令人覺(jué)得不合理。

四、完善企業(yè)所得稅核定征收的對(duì)策及建議

1、國(guó)家稅務(wù)總局應(yīng)對(duì)核定征收所得稅的情形進(jìn)行釋義。廣東省地稅局下發(fā)《關(guān)于加強(qiáng)建筑安裝企業(yè)所得稅若干征管問(wèn)題的通知》（粵地稅發(fā)〔2009〕119號(hào)），對(duì)《征收辦法》第三條所述符合核定征收條件之一的“雖設(shè)置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費(fèi)用憑證殘缺不全難以查賬的”規(guī)定，在具體征管中可按以下標(biāo)準(zhǔn)掌握。

（1）雖設(shè)立賬簿，但賬冊(cè)不完整或科目設(shè)置混亂而不符合一般會(huì)計(jì)核算慣例。

（2）雖設(shè)立收入賬簿、收入科目，但收入憑證殘缺不全，不能準(zhǔn)確核算經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的利益流入；或雖憑證齊全，但核算混亂，不能準(zhǔn)確區(qū)分收入、預(yù)收款性質(zhì)，不能正確區(qū)分不同施工項(xiàng)目取得的收入。

（3）雖設(shè)立成本費(fèi)用科目，但憑證殘缺不全，或大量、或大額使用不合法憑證入賬，或雖資料齊全，基本能使用合法憑證入賬，但不能正確劃分直接成本和費(fèi)用界限的，或直接成本不能按施工項(xiàng)目進(jìn)行歸集、分配等規(guī)范核算，從而不能準(zhǔn)確核算施工項(xiàng)目成本。

上述做法，對(duì)稅務(wù)工作者、納稅人明確核定征收情形有較為清晰的了解。建議國(guó)家稅務(wù)總局采納廣東省地稅局的做法，對(duì)核定征收所得稅的情形進(jìn)行釋義。

2、稅務(wù)部門(mén)應(yīng)及時(shí)公開(kāi)企業(yè)所得稅租賃業(yè)核定征收認(rèn)定結(jié)果進(jìn)行公示。根據(jù)《征收辦法》的精神，各地國(guó)稅局和地稅局按公平、公正、公開(kāi)原則核定征收企業(yè)所得稅。要做到公平、公正、公開(kāi)，最基本的是信息公開(kāi)。各地區(qū)稅務(wù)部門(mén)要及時(shí)對(duì)企業(yè)所得稅租賃業(yè)核定征收認(rèn)定結(jié)果進(jìn)行公示，確保納稅人及社會(huì)各界的監(jiān)督權(quán)利。

3、稅務(wù)部門(mén)應(yīng)對(duì)各地企業(yè)核定征收的數(shù)據(jù)進(jìn)行比對(duì)，科學(xué)核定不同企業(yè)的應(yīng)稅所得率。從上述北京市順義區(qū)地稅局木林稅務(wù)所、上海虹口區(qū)稅務(wù)局、廣州市黃埔區(qū)地稅局核定的應(yīng)稅所得率比較，應(yīng)稅所得率差異性較大，從而難以讓納稅人信服。各地稅務(wù)部門(mén)應(yīng)共享各地企業(yè)核定征收的數(shù)據(jù)，并對(duì)此進(jìn)行分析，調(diào)整明顯的不合理的應(yīng)稅所得率差異。增加集體決策程序，對(duì)申報(bào)企業(yè)的應(yīng)稅所得率進(jìn)行科學(xué)核定?？刹扇〕闪⒑硕ㄕ魇諞Q策委員會(huì)的方式，隨機(jī)抽取委員會(huì)成員，要求委員會(huì)成員，結(jié)合當(dāng)?shù)夭煌袠I(yè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)規(guī)模、收入水平、利潤(rùn)水平等因素及數(shù)據(jù)，對(duì)申報(bào)企業(yè)以只編號(hào)不公開(kāi)申報(bào)企業(yè)的“暗標(biāo)”形式集體、科學(xué)地核定應(yīng)稅所得率。

[1]關(guān)于印發(fā)《企業(yè)所得稅核定征收辦法》（試行）的通知（國(guó)稅發(fā)〔2008〕30 號(hào)）[R].2008.

[2]國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅核定征收若干問(wèn)題的通知（國(guó)稅函〔2009〕377 號(hào)）[R].2009.

[3]王文創(chuàng)：關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)所得稅核定征收及管理的思考[DB/OL].云浮市云城區(qū)國(guó)家稅務(wù)局網(wǎng)站，2011-09-14.