◆張永忠

我國遺產(chǎn)稅的開征形勢到底怎樣？是順推之勢，還是倒逼之勢？何時開征？這是關(guān)系我國社會穩(wěn)定的大事，必須深入探討，以形成理性認識，做出正確判斷，采取適宜行動。

一、順推之勢是我國遺產(chǎn)稅開征形勢的一般認識

一般認為，我國遺產(chǎn)稅的開征呈順推之勢。其理由是：在正式開征遺產(chǎn)稅以前,除了需要建立一套完善且操作性強的遺產(chǎn)稅法律制度外,還需要建立健全公民的死亡報告制度、個人收入申報和財產(chǎn)登記制度、個人財產(chǎn)評估制度,并進一步完善財產(chǎn)繼承法律制度和個人財產(chǎn)公證制度，①趙芳春：《淺談我國開征遺產(chǎn)稅的相關(guān)制度準備》，《稅務(wù)與經(jīng)濟》，2003年第1期，第78頁。但在我國，這些制度既沒有建立，更沒有健全。同樣的理由是：完善的個人所得稅和健全的財產(chǎn)稅制度是調(diào)節(jié)貧富差距的基本前提，而遺產(chǎn)稅則是調(diào)節(jié)貧富差距的必要補充，如果前兩道防線不牢固，僅依靠最后一道防線顯然是難以充分發(fā)揮稅收調(diào)節(jié)作用的，②付伯穎：《遺產(chǎn)稅開正時機的理性思考》，《地方財政研究》，2011年第1期，第55頁。但同樣，在我國，個人所得稅尚不完善，財產(chǎn)稅制度更不健全。也就是說，我國的遺產(chǎn)稅，只有在建立健全了這些制度，只有在完善和健全了這兩類稅制之后，開征的時機才成熟，才具有開征的可行性，才能開征。

但是，這樣的認識既不符合事實，也在理論上難以說通。

因為就事實而言，今天荷蘭、英國、法國、美國等各國的遺產(chǎn)稅分別開征于1598年、1694年、1702年、1788年，③蔣曉蕙：《財產(chǎn)稅制國際比較》，北京：中國財政經(jīng)濟出版社，1996年版，第144頁。但在當時根本不存在死亡報告制度、個人收入申報和財產(chǎn)登記制度、個人財產(chǎn)評估制度、個人財產(chǎn)公證制度，財產(chǎn)繼承法律制度也夠不完善，倒是各國遺產(chǎn)稅的開征，很好地推動了這些制度的建立和完善?？梢姡@些制度的健全和完善，并不是開征遺產(chǎn)稅的必備條件。同樣，眾所周知，1799年，世界上最早的個人所得稅才出現(xiàn)在英國，不必說古代的遺產(chǎn)稅，就是上述近代遺產(chǎn)稅都要早于個人所得稅，最早的超過兩百年，而就財產(chǎn)稅而言，無論是古代還是現(xiàn)代，都不比遺產(chǎn)稅出現(xiàn)更早。因此，完善的個人所得稅和健全的財產(chǎn)稅制度并不是遺產(chǎn)稅開征的前提。同樣的事實是，我國國民政府在1938年就開征了遺產(chǎn)稅，但在當時既沒有建立個人收入申報和財產(chǎn)登記等制度，也沒有完善的個人所得稅制度，更沒有健全的財產(chǎn)稅制度。

就理論而言，如果上述制度真是開征遺產(chǎn)稅的必備條件或前提，遺產(chǎn)稅的開征就會永遠遙遙無期。因為個人收入申報和財產(chǎn)登記等制度的建立根本不存在技術(shù)問題，但這些制度威脅到富豪和權(quán)貴的核心利益，因而他們總會不約而同、想方設(shè)法地極力阻撓這些制度的建立，從而使所謂的開征遺產(chǎn)稅的必備條件或前提不具備，遺產(chǎn)稅不能開征。即便是經(jīng)過多少年的努力和等待，這些制度建立了，總還是可以說這些制度不夠健全、還不完善，因而所謂的開征遺產(chǎn)稅的必備條件或前提仍不具備，遺產(chǎn)稅的開征需要永遠地等待下去。如此一來，全社會便不會存在遺產(chǎn)稅的反對者，只會有認為開征遺產(chǎn)稅的時機尚不成熟者。一句話，這些所謂的開征遺產(chǎn)稅的必備條件或前提，只是一些人阻撓遺產(chǎn)稅開征的托詞和借口。而且，這樣的托詞和借口會越來越多。更重要的是，對于遺產(chǎn)稅的開征，個人收入申報和財產(chǎn)登記等制度有了更好，沒有也行。因為即便沒有個人收入申報和財產(chǎn)登記等制度，征稅機關(guān)內(nèi)部的收入財產(chǎn)稽核機制仍然完全可以獨當一面。因此，個人收入申報和財產(chǎn)登記等制度并不是開征遺產(chǎn)稅的必備條件。同樣，以完善的個人所得稅和健全的財產(chǎn)稅制度是調(diào)節(jié)貧富差距的基本前提，遺產(chǎn)稅則是調(diào)節(jié)貧富差距的必要補充，而我國的個人所得稅尚不完善，財產(chǎn)稅制度更不健全為理由，認為遺產(chǎn)稅的開征時機不成熟、不可行的觀點也是似是而非的。因為這種觀點，從根本上否定了遺產(chǎn)稅作為不可或缺的社會心理疏導(dǎo)機制的獨立價值，所以也是難以成立的；而且，遺產(chǎn)稅稅源集中，征收面很小，征納雙方都具有相對較高的財稅法律素質(zhì)，遺產(chǎn)稅的開征反而能成為直接稅改革的“試驗田”或“突破口”，有力地推動個人所得稅完善和財產(chǎn)稅制度的健全。

綜上分析，個人收入申報和財產(chǎn)登記等制度的建立健全、完善的個人所得稅和健全的財產(chǎn)稅制度并不是開征遺產(chǎn)稅的必備條件或前提。因而關(guān)于我國遺產(chǎn)稅開征的一般認識——只有在建立健全了這些制度，只有在完善和健全了這兩類稅制之后，時機才成熟，才具有可行性——是有問題的，即我國遺產(chǎn)稅的開征呈順推之勢的判斷，是不正確的，可能貽誤我國遺產(chǎn)稅開征的戰(zhàn)機，影響我國的社會穩(wěn)定。

二、倒逼之勢才是開征新稅的基本規(guī)律

事實上，我國遺產(chǎn)稅的開征呈倒逼之勢才符合開征新稅的基本規(guī)律。因為，政府總是喜歡多支出，征收的稅款總是不夠用，這會使新稅的開征在通常情況下總是遭到國民的強烈抵制，只有發(fā)生了戰(zhàn)爭等嚴重的外部沖突，或嚴重的社會危機，即只有在危急時刻，在更強大的壓力之下，國民的忍受能力才能較大幅度地提高，才會被迫接受新稅，以補充戰(zhàn)時財政之不足，或緩解社會危機，由此逼出一種新稅。比如，1799年，在拿破侖戰(zhàn)爭的逼迫下，英國開征了世界上最早的個人所得稅；1853年，在克里米亞戰(zhàn)爭的逼迫下，英國通過了《繼承稅條例》；1797年、1862年、1898年和1916年，美國在海軍發(fā)展、南北戰(zhàn)爭、美西戰(zhàn)爭和第一次世界大戰(zhàn)的逼迫下，先后四次開征了遺產(chǎn)稅；1905年，在日俄戰(zhàn)爭的逼迫下，日本開征了遺產(chǎn)稅；1938年，在抗日戰(zhàn)爭的逼迫下，我國國民政府開征了遺產(chǎn)稅；1853年，為鎮(zhèn)壓太平天國起義，在財政異常窘迫的情況下，我國清政府被迫開征了厘金；1902年，在經(jīng)歷了甲午戰(zhàn)爭和庚子之役兩次重創(chuàng)之后，我國清政府財政窘迫之極，被迫開征了印花稅；如此等等。而且即便是在戰(zhàn)爭等強大的外部壓力下，新稅還常常一開始是以臨時稅的名義開征的，在危機之后往往被迫取消，只是經(jīng)過反復(fù)地被迫取消和被迫開征，才終于成為經(jīng)常稅。比如，在英國，1799年在拿破侖戰(zhàn)爭的逼迫下開征了臨時性的個人所得稅，1802年戰(zhàn)爭結(jié)束，個人所得稅隨之停征；1803年拿破侖戰(zhàn)爭再起，個人所得稅又重新開征，1815年拿破侖戰(zhàn)爭徹底停息，個人所得稅再度廢止；直到1842年個人所得稅才第二次恢復(fù)，并成為一個經(jīng)常稅種。①財政部稅收制度國際比較課題組：《英國稅制》，北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2000年版，第46頁。再比如，美國的遺產(chǎn)稅于1797年首次開征，于1802年首次廢止，于1862年第二次開征，于1870年第二次廢止，于1889年第三次開征，于1902年第三次廢止，于1916年第四次開征并從此成為經(jīng)常稅。①劉佐、石堅：《遺產(chǎn)稅制度研究》，北京：中國財政經(jīng)濟出版社,2003年版，第63-64頁。這些新稅在戰(zhàn)后被廢止的事實，從反面說明了新稅是由戰(zhàn)爭等危機事件倒逼出來的。而新稅最終成為經(jīng)常稅的問題可由皮科克(Peacock)和威斯曼(Wiseman)的替代—規(guī)模效應(yīng)理論來解釋，即新稅在戰(zhàn)時一般是以臨時稅的名義開征的，盡管政府承諾戰(zhàn)后立即取消，有時候也確實做到了，但是通常的情況是，戰(zhàn)爭總會導(dǎo)致財政支出水平上一個新的臺階，無論如何都無法退回到戰(zhàn)前的水平，這意味著要政府戰(zhàn)后踐行諾言，取消戰(zhàn)時開征的新稅，則必須開征另一種新稅來替代，而國民一般都是新稅厭惡者，與其開征另一種自己沒把握的新稅，還不如保留在戰(zhàn)時開征的、自己已經(jīng)比較熟悉的那種“舊”稅。這樣，戰(zhàn)時開征的臨時稅就變成了經(jīng)常稅。

值得注意的是我國國民政府遺產(chǎn)稅的開征。早在1901年，劉坤一和張之洞等洋務(wù)派人士就在有關(guān)上奏中提出了引入西方遺產(chǎn)稅的建議，②鄒進文：《民國財政思想史研究》，武漢：武漢大學出版社，2008年版，第94頁。嗣后北洋政府和國民政府均積極努力地著手開征遺產(chǎn)稅，但總是被認為中國的遺產(chǎn)繼承習慣與西方有很大的差異。如人民的財產(chǎn)無統(tǒng)計，也無呈報政府的法例，縱有一些登記（如房地產(chǎn)、銀行存款等），也多采用堂名制或戶名，而非個人姓名；財產(chǎn)的繼承，不立遺囑；財產(chǎn)在一家族中累代相繼，無變更戶主名目之俗；更有數(shù)代同居的大家庭并不分家析產(chǎn)的，等等。同時，與遺產(chǎn)稅有關(guān)的一些近代法律如繼承法、登記法、戶籍法等都未頒布，使遺產(chǎn)稅缺乏實施的先決條件。③夏國祥：《近代中國稅制改革思想研究》，上海：上海財經(jīng)大學出版社，2006年版，第64-65頁。因而一直欲征不能。但在1938年抗日戰(zhàn)爭全面爆發(fā)的生死危亡關(guān)頭，喊叫了38年不具備先決條件的遺產(chǎn)稅沒有遇到什么阻力，便開征了。有意思的是，我們今天所謂開征遺產(chǎn)稅的條件不成熟的理由，與民國時期何其相似。對此，非常有必要深入研究。

遺產(chǎn)稅的開征呈倒逼之勢的另一層含義是，強調(diào)遺產(chǎn)稅的開征呈倒逼之勢才符合開征新稅的基本規(guī)律，并不是說公民的死亡報告、個人收入申報和財產(chǎn)登記、個人財產(chǎn)評估等制度不重要，只是在危急關(guān)頭，面臨強大的壓力，總是等不得這些制度建立健全就必須征收遺產(chǎn)稅了。其結(jié)果，不是這些制度的建立健全推動了遺產(chǎn)稅的開征，反過來倒是遺產(chǎn)稅的開征倒逼著要求和推動了這些制度的建立健全。比如，1938年10月6日，我國國民政府公布了《遺產(chǎn)稅暫行條例》，從1940年7月1日起施行。此后，還陸續(xù)公布了《遺產(chǎn)稅暫行條例施行細則》、《遺產(chǎn)評價委員會組織章程》、《遺產(chǎn)評價規(guī)則》和《各地鄉(xiāng)鎮(zhèn)暨警察機關(guān)向遺產(chǎn)稅征收機關(guān)填報人口死亡暫行辦法》等配套法規(guī)。④夏國祥：《近代中國稅制改革思想研究》，上海：上海財經(jīng)大學出版社，2006年版，第64-65頁。同時，因為等不得前述制度的建立健全，便不得不將一些原應(yīng)以納稅人義務(wù)的形式規(guī)定的制度，轉(zhuǎn)而以賦予征稅機關(guān)權(quán)力的形式規(guī)定在稅法中，或僅靠征稅機關(guān)的稽核機制發(fā)揮作用。比如，在公民的死亡報告制度未建立的情況下，便只有賦予征稅機關(guān)對潛在的納稅人進行重點監(jiān)控的權(quán)力；在個人收入申報和財產(chǎn)登記、個人財產(chǎn)評估等制度未建立的情況下，便只有單獨依靠征稅機關(guān)的稽查核實評估確認等活動確定遺產(chǎn)額了。這些迫不得已的做法可能會產(chǎn)生征稅機關(guān)權(quán)力過大的問題，但也確實說明，個人收入申報和財產(chǎn)登記等制度的建立健全并不是開征遺產(chǎn)稅的必備條件。

不過，必須強調(diào)，當代遺產(chǎn)稅的主要功能已不再是籌集財政資金，而且推動今日遺產(chǎn)稅開征的，也不再是戰(zhàn)爭那種外在的、瞬時的觸發(fā)機制。當代的遺產(chǎn)稅僅對巨富征收，能籌集的財政收入也相對很少，這使其喪失了籌集財政資金這一以前最主要的功能，也難以發(fā)揮公平社會財富分配的功能，⑤張永忠：《遺產(chǎn)稅功能的演變》，《廣西財經(jīng)學院學報》，2012年第2期，第1-5頁。而成為了一種不可或缺的社會心理疏導(dǎo)機制，主要發(fā)揮社會情緒宣泄的功能和社會心理支持的功能。⑥張永忠：《遺產(chǎn)稅：不可或缺的社會心理疏導(dǎo)機制》，《稅收經(jīng)濟研究》，2011年第4期，第24-25頁。由此也決定了，推動今日遺產(chǎn)稅開征的強大壓力是內(nèi)在的，是人們因日益嚴峻的社會財富分配不公所導(dǎo)致的壓力、苦惱和不安等心理失衡及由此而產(chǎn)生的種種不滿和怨氣。這不是外部沖突，而是一種社會危機。這種觸發(fā)機制是內(nèi)在的、隱性的和持續(xù)的。因此，盡管這些失衡、不滿和怨氣如果不能及時宣泄疏導(dǎo)，其長期郁結(jié)累積的結(jié)果，將會使社會成員之間產(chǎn)生種種隔閡、抵觸和離心因素,削弱社會的凝聚力和普遍的認同感,從而降低社會的整合力,甚至可能導(dǎo)致社會的嚴重沖突和分崩離析，但是其嚴重性總是難以像戰(zhàn)爭危害那樣讓人清楚及時地認識，因此危險性就更大。

三、我國遺產(chǎn)稅的開征已刻不容緩

我國的貧富差距已經(jīng)發(fā)展到了非常嚴重的地步。我國基尼系數(shù)呈不斷攀升之勢，多年來一直遠遠超過0.4的警戒線，至今已超過0.5，與非洲、拉美幾個國家一起成為全球兩極分化最嚴重的國家。①《發(fā)改委專家稱中國基尼系數(shù)超警戒線應(yīng)按戶征稅》，《新京報》，2010年8月24日。早在前幾年，我國32萬富豪家庭所擁有的財富總量，便己超過了13億國民擁有的財富總量。我國富豪增速為全球之冠，已成為財富向富人集中速度最快的國家。②魏 葳：《中國：財富向富人集中速度最快的國家》，《金融經(jīng)濟》，2008年第5期，第19頁。對這些問題,一般的社會公眾盡管沒有很明確的認識，但是其內(nèi)心還是有基本的感覺，并由此產(chǎn)生了強烈的被剝奪感和不滿。更重要的是,被強烈的被剝奪感和不滿痛苦折磨的一般公民還要時時經(jīng)受這樣的狂轟濫炸：巨額的國有資產(chǎn)流失、日益嚴重的貪污腐敗、驚人的壟斷暴利、無法查處的內(nèi)幕交易、我爸是李剛、富二代無恥的炫富、7000萬嫁女、富豪移民潮、強征血拆、炒地炒房、環(huán)境污染、醫(yī)患糾紛、假冒偽劣、地溝油、毒奶粉、世界上稅收負擔最輕的中國富人……。似乎當今一切社會問題都與貧富差距相互關(guān)聯(lián),而互聯(lián)網(wǎng)總能把刺激神經(jīng)的各種事件肆意發(fā)酵、無限放大。這些問題都是在改革中產(chǎn)生的，也只能通過長期的更深入的改革，才能從根本上得到解決。但是問題的關(guān)鍵恰恰是：如果長期生活在這樣的環(huán)境中,一般的公眾必然壓抑、苦惱、不安、心理失衡，整個社會必然籠罩在一片戾氣之中，如果任由這樣的戾氣郁結(jié)積累，必然會引爆整個社會。

顯而易見，為我們這個社會裝置一個“排氣孔”，已經(jīng)刻不容緩，而遺產(chǎn)稅正是這樣的設(shè)施。盡管遺產(chǎn)稅不能從根本上解決嚴重的貧富差距問題，但能使社會走出無邊的怨氣，充滿和氣，是和諧社會建設(shè)中化戾氣為祥和的不可或缺的“排氣孔”，③張永忠：《遺產(chǎn)稅法理依據(jù)新論》，《蘭州商學院學報》，2011年第6期，第62-63頁。能為我國進行長期的更深入的改革，從而從根本上解決嚴重的貧富差距，贏得寶貴的時間。事實上，因社會財富分配日益不公而導(dǎo)致的我國社會心理失衡問題已經(jīng)非常嚴重，情勢十分危急，開征遺產(chǎn)稅已萬分必要，刻不容緩，甚至到了能征多少稅款倒在其次，最重要的是能讓國民看到政府有辦法、政府在行動的地步。但問題是，早在十年前，因為種種顧慮，一直在積極推進遺產(chǎn)稅開征的我國政府改變了態(tài)度，至今都很少提及遺產(chǎn)稅，更不用說開征遺產(chǎn)稅，使其發(fā)揮重要的作用了。

究其實，國人和政府對開征遺產(chǎn)稅的種種顧慮可以休矣。國人和政府的第一大的顧慮是，國外紛紛取消遺產(chǎn)稅,我國是否應(yīng)開征此稅。事實是，至今已取消遺產(chǎn)稅的國家有30多個，似乎問題確實很嚴重，但只要稍稍研究一下名單就可以看出，取消遺產(chǎn)稅的國家和地區(qū)明顯呈三種類別，第一類是移民國家和地區(qū)，第二類是國際避稅地，第三類是一些國土面積很小或經(jīng)濟比較落后的國家。這些國家或地區(qū)取消遺產(chǎn)稅的共同原因，就是為了吸引外國財富，而我國不屬于這三類中的任何一類。更重要的是，在世界上有重要影響的更多國家和地區(qū)如美英法日德等都沒有取消遺產(chǎn)稅，也不可能取消遺產(chǎn)稅，④張永忠：《西方國家遺產(chǎn)稅緣何廢而不除》，《現(xiàn)代經(jīng)濟探討》，2012年第2期，第33-37頁。就是美國等一些國家曾經(jīng)鬧得沸沸揚揚的廢除遺產(chǎn)稅的活動，也無非是虛晃一槍，是要提高遺產(chǎn)稅的起征點，以免課及中產(chǎn)階級，并在一定程度上降低稅率，而不是要真正取消遺產(chǎn)稅。國人和政府的第二大顧慮是,開征遺產(chǎn)稅是否會阻礙民營經(jīng)濟發(fā)展。正如上文所說，缺少遺產(chǎn)稅這個“排氣孔”的社會必然要出大問題，這才真正阻礙民營經(jīng)濟的發(fā)展。相反，開征遺產(chǎn)稅能化戾氣為祥和，這才真正能夠促進民營企業(yè)的發(fā)展。國人和政府的第三大顧慮是，我國當前的稅收征管水平和配套條件是否適應(yīng)開征遺產(chǎn)稅的要求，即我國開征遺產(chǎn)稅的條件是否成熟。這正是本文著力分析了的問題。正如上文所說，同其他稅的開征一樣，遺產(chǎn)稅的開征呈倒逼之勢，當前的稅收征管水平和所謂的配套條件都不是開征遺產(chǎn)稅的必備條件或前提，只是一些人阻撓遺產(chǎn)稅開征的托詞和借口?？傊瑢τ谶z產(chǎn)稅的開征，國人和政府都不應(yīng)該再有什么顧慮。

另外，我國遺產(chǎn)稅的開征之所以被長期擱置，還因為國人和政府對遺產(chǎn)稅“排氣孔”的重要功能缺乏認識，同時，還對遺產(chǎn)稅開征的觸發(fā)機制——社會心理失衡的嚴重程度不能像對戰(zhàn)爭危害那樣清楚及時地認識。

四、結(jié)論

對我國遺產(chǎn)稅的開征形勢的判斷是關(guān)系我國社會穩(wěn)定的大事。個人收入申報和財產(chǎn)登記等制度的建立健全、完善的個人所得稅和健全的財產(chǎn)稅制度并不是開征遺產(chǎn)稅的必備條件或前提。因而關(guān)于我國遺產(chǎn)稅開征的一般認識是有問題的，即我國遺產(chǎn)稅的開征呈順推之勢，或我國開征遺產(chǎn)稅的條件不成熟的判斷是不正確的，可能貽誤我國遺產(chǎn)稅開征的戰(zhàn)機，影響我國的社會穩(wěn)定。我國的貧富差距已經(jīng)發(fā)展到了非常嚴重的地步，由此造成的嚴重的社會心理失衡已經(jīng)嚴重威脅著我國的社會穩(wěn)定，情勢十分危急，由此倒逼著遺產(chǎn)稅的盡快開征。由此可見，我國遺產(chǎn)稅的開征呈倒逼之勢，已經(jīng)刻不容緩。應(yīng)該充分認識我國貧富差距迅速擴大和社會心理急劇失衡的嚴重形勢，充分認識遺產(chǎn)稅作為社會不可或缺的“排氣孔”的重要功能，充分認識所謂我國開征遺產(chǎn)稅的條件尚不成熟的論調(diào)的危害性，積極推動我國遺產(chǎn)稅的盡快開征。