摘要：財務報表匯總了公司過去的業(yè)績情況，是評價公司經(jīng)營成果的基礎。與此同時，將財務報表信息與商業(yè)、經(jīng)濟信息結合起來，則是企業(yè)管理者做出重大決策的重要依據(jù)，決定著公司未來發(fā)展的方向。由于自身的管理方式、財務人員業(yè)務水平等不同的因素，許許多多的企業(yè)報表出現(xiàn)各種各樣的問題。因此，如何審查企業(yè)財務報表，選擇適當?shù)?、正確的審查方法是至關重要。本文從闡述我國企業(yè)財務報表造假的主要表現(xiàn)形式開始，并針對以虛增利潤、隱瞞利潤的造假提出具體的審查方法，望對同行們有一定的借鑒作用。

關鍵字：財務報表；造假；審查方法

盡管財務報表對企業(yè)的發(fā)展至關重要，但由于受到各方面的因素影響使值得人們信賴的財務報表也出現(xiàn)的許多的問題，真賬假做到假賬真做，掩蓋經(jīng)濟利潤的真實性，而這些不實的報表信息對于企業(yè)來說無非是潛在的危害。

一、企業(yè)財務報表造假的主要表現(xiàn)形式

（一）以虛增利潤為目的的造假

以虛增利潤為目的造假主要是公有制企業(yè)經(jīng)常出現(xiàn)的問題， 由于一些缺乏職業(yè)道德的企業(yè)領導人希望快速晉升或者盡可能多的拿到獎金，無疑選擇虛增利潤是證明自己業(yè)績的能力最佳方案。虛增利潤的具體表現(xiàn)形式有：第一，虛構銷售收入，虛列應收賬款。虛構銷售業(yè)務是性質(zhì)最為嚴重也最難以審查的舞弊方法之一。企業(yè)為達到虛增利潤的目的，經(jīng)常會虛擬銷售客戶，開出銷售發(fā)票，虛列銷售收入和應收賬款，與此同時，還會虛轉(zhuǎn)成本造成虛增利潤。如以銀廣夏為代表的上市公司為了虛構銷售業(yè)務往往從原始的銷售合同開始就全套造假。第二，虛減銷售成本，多轉(zhuǎn)入利潤。有些企業(yè)不按合理的銷售配比原則結轉(zhuǎn)銷售成本，導致企業(yè)庫存商品賬面金額與實際庫存金額不一致。第三，將計入損益的借款資本化，虛增在建工程支出，虛增利潤。第四，弄虛作假未達賬項，調(diào)動利潤。一些企業(yè)將費用支出壓在銀行未達賬項中，不進行賬務處理。

（二）以隱瞞利潤為目的的造假

選擇隱瞞利潤造假的主要是私有制企業(yè)，私有制企業(yè)本著以最小成本取得最大的利益宗旨，如何逃避國家的稅收無疑是這類企業(yè)關心的重要問題之一。而避稅的直接辦法就是將財務報表的利潤盡可能的隱瞞，為達到此目的，一般隱瞞利潤的方法有：第一，隱瞞收入，如銷售收入不入賬，作預收賬款處理，將應做收入的款項在預收賬款和其他應付款科目掛賬，以達到少計當期收入、減少當期利潤的目的。第二，擴大成本開支范圍，擠占成本費用，如虛構成本，虛列負債，將應計入“遞延資產(chǎn)”、“待攤費用”、“福利費用”的支出項目擠入當期費用，或者以企業(yè)的客戶無需銷售發(fā)票為前提。當客戶單位需要開具銷售發(fā)票時銷售企業(yè)就可能通過虛構成本來隱瞞利潤。第三，購置固定資產(chǎn)，計入生產(chǎn)成本。借此方法，企業(yè)不僅可以擠占生產(chǎn)成本，隱瞞利潤，偷逃企業(yè)所得稅。

二、企業(yè)財務報表的具體審查方法

有些企業(yè)基于各種利益因素考慮，運用各種手段人為調(diào)節(jié)企業(yè)以實現(xiàn)利潤。這種行為掩蓋了企業(yè)本身真實的經(jīng)營狀況，直接影響了政府宏觀決策，形成了經(jīng)濟社會發(fā)展的潛在隱患。下面具體提出企業(yè)調(diào)整利潤的比較實用審計對策：

（一）針對報表虛增利潤的審查方法

針對虛構銷售收入、虛列應收賬款的造假形式，筆者認為應該首先針對企業(yè)的生產(chǎn)規(guī)模以及年度生產(chǎn)能力來對照企業(yè)的銷售量，通過三者的對比以檢查生產(chǎn)能力與銷售總量之間是否存在異常。也可以抽查企業(yè)季末或年末的銷售合同、出庫憑證等原始資料的完整性與合理性，并針對企業(yè)應收賬款中的可疑客戶發(fā)詢證函證加以確認等。

針對虛減銷售成本、多轉(zhuǎn)入利潤的造假形式，筆者認為可以通過四種方法來加以解決。第一，檢查銷售成本的結轉(zhuǎn)方法；第二，通過計價測試的方法來確保企業(yè)期末存貨單價沒有異常；第三，對比企業(yè)實際存貨與賬面存貨的數(shù)量及金額（可以抽樣盤點），看是否存在異常或差異性；第四，通過查詢現(xiàn)金流量表，了解企業(yè)經(jīng)營、投資以及籌資方面的現(xiàn)金流量情況，從而更好的了解企業(yè)的財務狀況。

通過將計入損益的借款資本化、虛增在建工程支出和弄虛作假未達賬項，以達到虛增利潤，我們可以利用財務制度約束這些不正當手段，如行業(yè)會計制度中規(guī)定，已投入使用但尚未辦理竣工決算前發(fā)生的借款利息均可計入在建工程；原股份有限公司的會計制度規(guī)定，在固定資產(chǎn)交付使用前的借款利息予以資本化；新頒布的企業(yè)會計準則《借款費用》規(guī)定：固定資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)時，停止利息資本化。然而，在實際工作中，有的單位將無力消化的固定資產(chǎn)的借款費用虛列在固定資產(chǎn)或在建工程中。對這種造假形式的審查方法就是按照準則規(guī)定的條件，重新計算應計入在建工程的利息費用，看是否按準則規(guī)定計算利息費用。

此外，還可以通過檢查企業(yè)固定資產(chǎn)折舊是否遵循一貫性原則，是否隨意改變折舊年限和折舊方法。

（二）針對報表隱瞞利潤的審查方法

對于隱瞞收入，將應做收入的款項在預收賬款和其他應付款科目掛賬，以達到少計當期收入、減少當期利潤的目的。需要認真對企業(yè)預收賬款和其他應付賬款掛賬金額較大的項目進行檢查，對其余額大且長期不變的款項進行重點審查，與此同時，應通過抽查銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本、出庫憑證、收款收據(jù)等相關業(yè)務記錄，對存貨進行實地監(jiān)盤，并進一步向客戶函證，以查明是否存在通過預收賬款和其他應付款來隱藏收入，揭露隱瞞銷售收入的問題。

關于擴大成本開支范圍，擠占成本費用的不正當手段，我們可以通過審查方法是對企業(yè)的原材料賬和倉庫的驗收入庫進行對比，一些企業(yè)部分原材料的購進只有倉庫的驗收入庫單，沒有購進原材料的發(fā)票，只進行暫估入賬，虛列應付賬款，而虛列的材料通過領料單逐步進入產(chǎn)品的生產(chǎn)成本，從而達到隱瞞利潤的目的。所以審計時重點檢查費用支出的原始憑證、業(yè)務合同、查清支出的性質(zhì)，依據(jù)是否充分、合理。

利用購置固定資產(chǎn)，計入生產(chǎn)成本這種造假手段，一般企業(yè)采取假賬真算的辦法，在假原始憑證的基礎上，依照規(guī)范的核算程序和方法，“按部就班”地進行會計處理，假中有真，魚目混珠，真假難辨。對此類造假行為的查核對檢查人員的業(yè)務素質(zhì)要求較高，這樣才能有效的揭露此類造假行為。因此，對檢查人員業(yè)務素質(zhì)的提高勢在必行。

三、案例分析

雖然為了規(guī)范企業(yè)的會計核算，真實、完整地提供會計信息，根據(jù)《中華人民共和國會計法》及國家其他有關法律和法規(guī)制定出《企業(yè)會計制度》了，但是目前依然存在著財務報表造假的現(xiàn)象，而且作假的技術手段也越來越高明，許多環(huán)節(jié)都能做得“天衣無縫”。例如2010年的“勝景山河事件”就是利用虛增收入，造假上市，具體情況如下：

（一）勝景山河虛增產(chǎn)能案

勝景山河即湖南勝景山河生物科技股份有限公司，是湖南省唯一的一家專業(yè)化、高科技生物釀造黃酒的大型現(xiàn)代化股份制企業(yè)。它的創(chuàng)始人姚勝，2003年9月發(fā)起成立公司，在2010年11月26日，這家名不見經(jīng)傳的黃酒企業(yè)獲得證監(jiān)會首次公開發(fā)行股票批文。根據(jù)公司的招股說明書，從人均產(chǎn)能方看，古越龍山人均產(chǎn)能99.9噸/年，金楓酒業(yè)人均產(chǎn)能238.6噸/年，而勝景山河的僅有35名生產(chǎn)人員竟能產(chǎn)出1.6萬噸/年，即人均產(chǎn)能457.1噸/年，由此可以看出實力和業(yè)績的巨大反差，勝景山河到底有何過人之處，能夠在高手林立的黃酒市場異軍突起，是公司擁有極強的銷售渠道，還是掌握了獨有的經(jīng)營模式呢？

由國家新聞出版總署批準成立財經(jīng)類日報《每日經(jīng)濟新聞》對勝景山河進行了調(diào)查。發(fā)現(xiàn)勝景山河在其財務上的造假主要是通過虛構數(shù)據(jù)，以及將其他企業(yè)產(chǎn)能算為己用。在利益的驅(qū)使下，虛增產(chǎn)能，夸大人均產(chǎn)能，編造銷售成果，這些都是勝景山河在招股書中妄圖欺騙投資者的手段。

（二）啟示

從以上例子中我們發(fā)現(xiàn)，企業(yè)造出來的“奇跡”難免會引發(fā)質(zhì)疑和關注，同時說明了我國的監(jiān)管部門需要加大監(jiān)管力度，完善制度，提高相關業(yè)務員技術水平，嚴懲造假者。以使企業(yè)更加規(guī)范經(jīng)營，提高制作財務報表的真實性。

四、結論

總而言之，利潤是衡量企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的重要經(jīng)濟指標，是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的基本源泉。審計人員審查報表時要適用恰當?shù)膶彶榉椒?，以便快速發(fā)現(xiàn)企業(yè)財務報表的問題，找出疑點，明確審查重點。審查人員要熟知企業(yè)財務報表造假的主要表現(xiàn)形式，通過提高相關業(yè)務技能，確保企業(yè)財務報表的真實性。

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（作者單位：遼寧省葠窩水庫管理局）