關(guān)于財(cái)政稅收體制改革，長(zhǎng)期以來(lái)已經(jīng)聚焦于三個(gè)方面的內(nèi)容：一是如何處理政府間財(cái)政關(guān)系，此即通常所說(shuō)的“財(cái)政管理體制”，主要涉及中央與地方、地方各級(jí)政府之間支出責(zé)任與收入財(cái)力之間的匹配與劃分等問題；二是如何處理預(yù)算全過程各方面權(quán)力制約與最終績(jī)效的關(guān)系，此即通常所說(shuō)的“預(yù)算管理制度”，主要涉及政府預(yù)算范圍和預(yù)算流程中，包括預(yù)算的編制、審議、批準(zhǔn)、執(zhí)行、審計(jì)諸多環(huán)節(jié)效率效益與公正透明的體制機(jī)制等問題；三是如何處理稅收在籌集收入與資源配置、不同級(jí)次政府稅收權(quán)益劃分等關(guān)系，此即通常所說(shuō)的“稅收制度”，主要涉及稅收負(fù)擔(dān)的確定、稅制結(jié)構(gòu)的調(diào)整、重點(diǎn)稅種的優(yōu)化以及各級(jí)政府主體稅種和課征管理職責(zé)的分配等問題。

中共十八屆三中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡(jiǎn)稱《決定》）對(duì)于財(cái)政稅收體制改革有什么全新的表述和定位？怎樣看待今后的財(cái)稅改革？這里談點(diǎn)管窺，以就教于方家。

財(cái)稅體制改革要定位于實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理的現(xiàn)代化

這次全會(huì)的《決定》中，有兩個(gè)關(guān)鍵表述不妨作為“鑰匙”，把握好了的話，對(duì)于透徹理解會(huì)議精神，對(duì)于洞悉中國(guó)今后改革的路徑、進(jìn)度、難易乃至成敗的評(píng)判，可能有“迎刃而解”之效：一個(gè)是關(guān)于全面深化改革的總目標(biāo)，首度提出了“國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化”；另一個(gè)是關(guān)于經(jīng)濟(jì)體制改革的“核心問題”，首度提出了“使市場(chǎng)在資源配置中起決定性作用”。提出市場(chǎng)的“決定性作用”，是對(duì)中國(guó)35年改革發(fā)展歷程回顧總結(jié)后的結(jié)論，也遵從了工業(yè)革命以來(lái)經(jīng)過各國(guó)歷史檢驗(yàn)、從而得到絕大多數(shù)人承認(rèn)的基本認(rèn)知，由此也是對(duì)國(guó)內(nèi)外一度出現(xiàn)的困惑甚至爭(zhēng)議，給出一個(gè)清晰的回答；提出國(guó)家治理的現(xiàn)代化，表明中國(guó)的現(xiàn)代化進(jìn)程進(jìn)入一個(gè)新的歷史階段，即或許可以說(shuō)由“器物層面”轉(zhuǎn)向“制度層面”。的確，對(duì)于一個(gè)已經(jīng)占世界第二位并仍在快速增長(zhǎng)的經(jīng)濟(jì)體，一個(gè)世界上規(guī)模巨大而且仍在不斷擴(kuò)大的市場(chǎng)，如何提高制度規(guī)則的質(zhì)量，怎樣提高公共治理的水平，是無(wú)論如何都不容再回避下去的大問題。

與以往三中全會(huì)都是以經(jīng)濟(jì)體制改革為主題不同，十八屆三中全會(huì)的主題則是“全面深化改革”（當(dāng)然仍以經(jīng)濟(jì)體制改革為重點(diǎn)）。但是值得特別注意的是，在全文15個(gè)部分60項(xiàng)內(nèi)容中，《決定》以3項(xiàng)內(nèi)容920多字，把財(cái)稅體制改革單獨(dú)作為一個(gè)部分專門表述（即“五、深化財(cái)稅體制改革”），而不是再像以前那樣將它與金融、價(jià)格、投資等體制改革并列（這些內(nèi)容僅作為經(jīng)濟(jì)體制改革中“完善現(xiàn)代市場(chǎng)體系”或“轉(zhuǎn)變政府職能”的一項(xiàng)或一個(gè)要點(diǎn)論述）。其原因，正如《決定》中指出的，“財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”，因此財(cái)稅體制被提到了“實(shí)現(xiàn)國(guó)家長(zhǎng)治久安的制度保障”的高度，對(duì)于財(cái)稅體制改革的目標(biāo)，提出來(lái)要“建立現(xiàn)代財(cái)政制度”。這就是說(shuō)，今后財(cái)政稅收體制的改革，就不僅定位于符合現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)基本要求和總體趨勢(shì)而進(jìn)行的一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)體制改革，而是定位于提高國(guó)家治理現(xiàn)代化水平的重大內(nèi)容。

財(cái)稅體制改革依賴于國(guó)家治理現(xiàn)代化的逐步實(shí)現(xiàn)

作為直接參與對(duì)國(guó)民收入進(jìn)行再分配的主要方式，財(cái)政稅收無(wú)不體現(xiàn)出一個(gè)國(guó)家對(duì)居民及其收入和財(cái)富管轄權(quán)的行使。這種管轄權(quán)行使得是否有效，何種行使方式在現(xiàn)有情況下可靠，在成本—收益對(duì)比中可行，自然取決于國(guó)家治理體系和治理能力是否“跟得上”。也就是說(shuō)，國(guó)家治理水平和能力嚴(yán)格決定了一國(guó)財(cái)政稅收制度的基本框架，同時(shí)也嚴(yán)格構(gòu)成了制約一些財(cái)政稅收制度改革能否成功的前提條件。這對(duì)當(dāng)前社會(huì)各界熱議的各項(xiàng)財(cái)稅改革進(jìn)程及其前景，提供了一個(gè)如何觀察和展望的參照。

對(duì)于預(yù)算管理體制，《決定》提出要完善立法、透明預(yù)算，并提出要“建立跨年度預(yù)算平衡機(jī)制，建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度”。所謂預(yù)算平衡“跨年度”、政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的“權(quán)責(zé)發(fā)生制”，就是根據(jù)以財(cái)政資金所資助的事項(xiàng)的正常周期而不能是僅從預(yù)算“管理的方便性”出發(fā)，來(lái)考慮和報(bào)告預(yù)算信息。要知道，長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)嚴(yán)防赤字失控和財(cái)政透支，一定程度上避免了貨幣發(fā)行機(jī)制的紊亂，為此比較重視預(yù)算平衡。但這種平衡的法定周期卻只限于年度內(nèi)實(shí)現(xiàn)。要知道，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下經(jīng)濟(jì)跨年度周期性波動(dòng)幾乎是“常態(tài)”，現(xiàn)代宏觀經(jīng)濟(jì)學(xué)告訴我們，政府調(diào)控需要“逆周期”地在“擴(kuò)張”和“緊縮”之間相機(jī)抉擇，其中所采取的財(cái)政政策同樣應(yīng)該跨年度地推出，這就必然可能引發(fā)有些年份是財(cái)政赤字（即財(cái)政擴(kuò)張），而有些年份是財(cái)政盈余（即緊縮）。而法定周期為年度內(nèi)預(yù)算平衡下，顯然大大壓縮了上述宏觀調(diào)控的機(jī)動(dòng)空間。甚至相反，還可能迫使財(cái)政收支出現(xiàn)“順周期反調(diào)節(jié)”現(xiàn)象。例如在經(jīng)濟(jì)低迷時(shí)，需要政府逆周期地增支減收，財(cái)政赤字；待到經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇進(jìn)入繁榮時(shí)，政府再逆周期地減支增收，財(cái)政盈余，這樣在一個(gè)經(jīng)濟(jì)周期內(nèi)，財(cái)政赤字與盈余可以抵消，總體上仍實(shí)現(xiàn)平衡。但在年度內(nèi)平衡要求下，經(jīng)濟(jì)低迷時(shí)稅收自然減少，公共支出卻往往具有“剛性”，為實(shí)現(xiàn)年度平衡，往往出現(xiàn)層層下達(dá)稅收任務(wù)，迫使基層收“過頭稅”，這樣反而加劇了納稅人負(fù)擔(dān)，更不利于經(jīng)濟(jì)刺激；同樣，經(jīng)濟(jì)過熱時(shí)稅收自然增加，面對(duì)結(jié)余，或者以“藏富于民”減少稅收，或者在多數(shù)情況下各級(jí)政府部門經(jīng)不住擴(kuò)大開支的誘惑，大增項(xiàng)目，總之都進(jìn)一步加劇了經(jīng)濟(jì)過熱。此外，很多財(cái)政資金資助事項(xiàng)的正常周期是跨年度的，理應(yīng)按照“權(quán)責(zé)發(fā)生制”管理，即對(duì)于此事項(xiàng)的預(yù)算撥款及其考核應(yīng)與跨年度進(jìn)程相匹配，但現(xiàn)行預(yù)算管理制度下，財(cái)政資金往往要求“當(dāng)年結(jié)清”，是一種典型的“收付實(shí)現(xiàn)制”。在這種“資金花不完年終收繳”的規(guī)定下，必然年復(fù)一年地產(chǎn)生年終突擊花錢現(xiàn)象?！安换ò撞换ā保劣陧?xiàng)目真實(shí)進(jìn)度和資金使用節(jié)奏，似乎變得不重要了。顯然，預(yù)算平衡跨年度和政府財(cái)務(wù)報(bào)告的權(quán)責(zé)發(fā)生制，就是以現(xiàn)代財(cái)政管理代替?zhèn)鹘y(tǒng)財(cái)政管理，意味著在理念、方式、手段和水平上，預(yù)算管理實(shí)現(xiàn)大幅度的超越和提升。同時(shí)，我國(guó)各級(jí)財(cái)政部門的能力能否跟得上，現(xiàn)行預(yù)算法治水平和監(jiān)管制度安排是否適應(yīng)這種要求，都是巨大的考驗(yàn)。

個(gè)人所得稅改革和房產(chǎn)稅的開征更加考驗(yàn)國(guó)家治理能力

關(guān)于稅制改革，有兩個(gè)內(nèi)容廣受關(guān)注。一個(gè)是實(shí)行由分類所得稅向分類與綜合個(gè)人所得稅轉(zhuǎn)變，另一個(gè)是居民房產(chǎn)稅由上海、重慶兩地試點(diǎn)到全國(guó)擴(kuò)展。我國(guó)的現(xiàn)行個(gè)人所得稅在總稅收中僅占7%～8%的比例，而且以工資薪金所得稅為主，即無(wú)論納稅人婚姻狀況和家庭負(fù)擔(dān)怎樣，僅以累進(jìn)稅率表由單位代扣代繳，這種格局和征稅方式，根本不可能對(duì)現(xiàn)階段我國(guó)居民收入差別較大的局面有所改觀。相反，高收入人群因收入來(lái)源多樣（至少不以工薪收入為主），個(gè)人所得稅主要由工薪階層負(fù)擔(dān)，很可能加大了居民收入差距。這與現(xiàn)代稅制的功能背道而馳。現(xiàn)代稅制需要在有效籌集財(cái)政收入、盡可能避免市場(chǎng)扭曲的同時(shí)，還要顯著地縮小居民收入差距，而綜合個(gè)人所得稅在其中功不可沒。在美國(guó)、英國(guó)和大部分其他OECD（經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織）國(guó)家，衡量居民收入分布狀況的基尼系數(shù)，稅前數(shù)據(jù)與我國(guó)相似，都在0.4至0.5之間，但稅后基尼系數(shù)，我國(guó)變化不大（甚至可能有所增加），而這些國(guó)家一般則縮小到0.3至0.35的水平上。為什么關(guān)于“綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”遲遲不能實(shí)現(xiàn)？這個(gè)問題從最高層黨政文件到部門工作年度部署，以及連續(xù)的五年規(guī)劃中，都有提及，但都是以“逐步建立”表述，實(shí)際卻鮮有進(jìn)展。一個(gè)最大的制約因素是我國(guó)政府還缺乏監(jiān)測(cè)個(gè)人收入的能力。在政府網(wǎng)絡(luò)投入為數(shù)甚巨、金融機(jī)構(gòu)網(wǎng)絡(luò)服務(wù)普遍推行的情況下，連流動(dòng)勞動(dòng)者的社會(huì)保險(xiǎn)異地接續(xù)都那么難以實(shí)現(xiàn)，對(duì)個(gè)人征信的記錄、使用和整個(gè)系統(tǒng)完善，實(shí)現(xiàn)起來(lái)可能更難。

居民房產(chǎn)稅普遍開征遇到的問題更大。對(duì)城市居民擁有的房產(chǎn)征稅一度被賦予很多功能，諸如平抑房?jī)r(jià)、縮小貧富差距，不過理論和國(guó)外歷史事實(shí)都證明這兩種功能不存在（詳細(xì)介紹這里從略），比較取得共識(shí)的是為地方政府籌集穩(wěn)定的收入。所以《決定》關(guān)于“完善地方稅體系”中，提出要“加快房地產(chǎn)稅立法并適時(shí)推進(jìn)改革”。但毋庸諱言，到目前為止，我國(guó)還缺乏開征居民房產(chǎn)稅的基本條件，那就是政府掌握的居民房產(chǎn)信息和對(duì)房產(chǎn)課稅價(jià)格的認(rèn)定能力，尤其是后者?，F(xiàn)行稅法規(guī)定，對(duì)于征稅對(duì)象的計(jì)稅依據(jù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)確定。但現(xiàn)實(shí)是，對(duì)于居民房產(chǎn)，我們的稅務(wù)機(jī)關(guān)根本不勝任。在發(fā)達(dá)國(guó)家，開征房產(chǎn)稅有幾百年歷史，一方面政府對(duì)居民的財(cái)產(chǎn)信息有幾百年的連續(xù)記錄，另一方面，這些國(guó)家有一套為對(duì)居民財(cái)產(chǎn)的課稅價(jià)格進(jìn)行認(rèn)定的機(jī)構(gòu)和方法。而這項(xiàng)職能絕大多數(shù)并不是由稅務(wù)機(jī)構(gòu)、而是由其他的專門公共機(jī)構(gòu)來(lái)承擔(dān)的。盡管相對(duì)于稅收收入規(guī)模，中國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)模和相應(yīng)的征稅成本在國(guó)際上不是最高，也是最高之一，但能夠完成現(xiàn)行任務(wù)已經(jīng)勉為其難。再指望這樣一支隊(duì)伍開征居民房產(chǎn)稅，實(shí)屬貿(mào)然行事。其結(jié)果無(wú)非兩種：一是普遍的稅務(wù)糾紛，二是大規(guī)模的稅務(wù)腐敗。這樣的代價(jià)是否足以由所征收的房產(chǎn)稅彌補(bǔ)，尚在不可思議之?dāng)?shù)。

此外，地方政府無(wú)論征收個(gè)人所得稅還是居民房產(chǎn)稅，無(wú)非是為了提供轄區(qū)公共服務(wù)。但是當(dāng)下我國(guó)的地方政府，有多大的激勵(lì)和約束為轄區(qū)公眾提供公共服務(wù)，全社會(huì)包括地方當(dāng)政者在內(nèi)都心知肚明。以英國(guó)倫敦為例，居民房產(chǎn)稅又稱為“社區(qū)稅”（Council Tax），對(duì)房屋使用者而不是對(duì)擁有者征稅，因?yàn)榍罢卟耪嬲跋M(fèi)”了地方政府提供的公共服務(wù)。首先，對(duì)房屋的課稅價(jià)格，從A～H分8個(gè)等級(jí)，由專門的“估價(jià)署”（Valuation Office Agency）認(rèn)定。每隔一定年限認(rèn)定一次課稅價(jià)格，最近一次認(rèn)定是1991年（新建房產(chǎn)進(jìn)行折算）。其次，所征稅款的使用，地方政府向居民提供清單列明，用于11個(gè)方面，包括警察、治安服務(wù)和消防（相當(dāng)于國(guó)內(nèi)小區(qū)保安服務(wù)）、垃圾處理及垃圾回收（每周上門分類收取垃圾并處理）、城市景觀（維護(hù)、清潔和建設(shè)城市綠地與公園）、巴士補(bǔ)貼和老年人免費(fèi)巴士服務(wù)、公共健身房、游泳池和休閑中心維護(hù)、低保戶住房補(bǔ)貼、政府公房管理和維護(hù)、法律服務(wù)和選舉開支、博物館和旅游、環(huán)境健康和食品安全、防洪等。其減免事項(xiàng)包括：年度內(nèi)對(duì)房屋未使用時(shí)間相應(yīng)的稅收、對(duì)有經(jīng)濟(jì)困難家庭、老人等優(yōu)惠或免除、對(duì)福利機(jī)構(gòu)公寓、學(xué)生公寓、宗教機(jī)構(gòu)直接免除。筆者的一位中學(xué)同學(xué)現(xiàn)定居倫敦附近的一個(gè)郡，他曾經(jīng)得到地方政府對(duì)其所納稅款用途的詳細(xì)介紹，諸如75.30%上交到郡政府，用于社會(huì)服務(wù)：包括教育、公路建設(shè)維修、圖書館和成人教育；13.4%上交到郡的警察局用于警務(wù)；9.79%歸社區(qū)政府使用，主要用于回收垃圾、公眾衛(wèi)生清潔、社區(qū)規(guī)劃、福利、維修管理停車場(chǎng)、健康娛樂服務(wù)、給需要的人提供免費(fèi)住房等社會(huì)福利。另外，還有1.15%相當(dāng)于援助大社區(qū)的“邊緣農(nóng)村”，等等。由此可見，這種房產(chǎn)稅資金的使用，絕大多數(shù)相當(dāng)于國(guó)內(nèi)城市居民向本小區(qū)交納的“物業(yè)管理費(fèi)”。換句話說(shuō)，他們交納的房產(chǎn)稅可不是專門為了供養(yǎng)一級(jí)政府，以及一群擁有各種級(jí)別的官員，而是像我國(guó)目前的城市居民一樣，用來(lái)“購(gòu)買”社區(qū)公共服務(wù)的。問題是，得到這些公共服務(wù)，中國(guó)城市居民已經(jīng)交納過物業(yè)費(fèi)了！為什么還需要再交一道房產(chǎn)稅？

照此說(shuō)，我們的地方政府，無(wú)論開征居民房產(chǎn)稅的能力，還是征稅后提供公共服務(wù)的動(dòng)力，都不具備起碼的條件和說(shuō)得過去的法理依據(jù)。正如經(jīng)濟(jì)學(xué)家高培勇先生所言，我們的政府沒有居民收入和財(cái)產(chǎn)信息，并且長(zhǎng)期以來(lái)只學(xué)會(huì)與單位打交道。尤其是稅務(wù)機(jī)構(gòu)，根本沒有能力與每家居民打交道。我們的地方政府為賣地搞開發(fā)上項(xiàng)目整天忙得不亦樂乎，它們與其說(shuō)是一級(jí)政府，還不如說(shuō)是一個(gè)個(gè)以公權(quán)力為后盾、爭(zhēng)奪可支配資源、收益最大化為目標(biāo)的公司?？傊?，從國(guó)家治理現(xiàn)代的角度看，要完善地方稅制，實(shí)行綜合個(gè)人所得稅、開征房產(chǎn)稅，就從政府對(duì)居民及其財(cái)產(chǎn)擁有有效的管轄能力著手，一步一步地來(lái)。至于從法理人上使得地方政府成為合格征稅權(quán)主體，現(xiàn)在看，與其說(shuō)要求地方政府轉(zhuǎn)變職能，毋寧說(shuō)要對(duì)地方政府進(jìn)行改制——由“公司化政府”改制成為符合現(xiàn)代國(guó)家治理需要的、不能有效提供公共服務(wù)就會(huì)被轄區(qū)人民罷免的一級(jí)政權(quán)。

（作者單位：國(guó)家行政學(xué)院經(jīng)濟(jì)學(xué)部）