摘要：在對(duì)公益捐贈(zèng)的扣稅設(shè)計(jì)上，存在傷害納稅人捐贈(zèng)積極性的問題，進(jìn)而影響公益事業(yè)。證券資產(chǎn)納稅設(shè)計(jì)過于復(fù)雜，會(huì)造成納稅誤差，進(jìn)而影響稅收征管秩序。本文對(duì)公益捐贈(zèng)納稅扣除和證券資產(chǎn)設(shè)計(jì)缺陷進(jìn)行分析，指出問題所在，并提出合理的、公平的、可操作的建議，以維護(hù)稅收征管的公正。

關(guān)鍵詞：證券資產(chǎn) 應(yīng)納稅額 捐贈(zèng)限額扣除

個(gè)人所得稅納稅設(shè)計(jì)的是否合理、公平，實(shí)際計(jì)算時(shí)是否具有可操作性，關(guān)系到納稅人的切身利益，也影響到國(guó)家的稅收秩序和權(quán)威。國(guó)家政策鼓勵(lì)公益性捐贈(zèng)，但是如果納稅設(shè)計(jì)不合理，會(huì)打擊納稅人的公益捐贈(zèng)積極性，使納稅人對(duì)稅法的公平性產(chǎn)生質(zhì)疑。證券資產(chǎn)納稅，由于設(shè)計(jì)缺陷，造成納稅的差異，也會(huì)打擊納稅人的納稅積極性，進(jìn)而可能產(chǎn)生偷逃稅現(xiàn)象，造成國(guó)家稅收流失。

一、對(duì)捐贈(zèng)扣稅的不公平設(shè)計(jì)

《關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的補(bǔ)充通知》（財(cái)稅[2010]45號(hào)）規(guī)定，個(gè)人將其所得通過中國(guó)境內(nèi)的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)向教育和其他社會(huì)公益事業(yè)以及遭受嚴(yán)重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)的捐贈(zèng)，捐贈(zèng)額未超過納稅義務(wù)人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額30%的部分，可以從其個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額中扣除。 而個(gè)人通過非營(yíng)利性的社會(huì)團(tuán)體和國(guó)家機(jī)關(guān)向紅十字事業(yè)、農(nóng)村義務(wù)教育、公益性青少年活動(dòng)場(chǎng)所、福利性老年服務(wù)機(jī)構(gòu)、非關(guān)聯(lián)的科研機(jī)構(gòu)和高等學(xué)校開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)（偶然所得、其他所得除外）的捐贈(zèng)，準(zhǔn)予從其個(gè)人所得稅應(yīng)納稅所得額中全額扣除。個(gè)人對(duì)外捐贈(zèng)允許按照應(yīng)納稅所得額的全額或者一定比例進(jìn)行扣除，如果實(shí)際捐贈(zèng)額超過當(dāng)期可以抵扣的捐贈(zèng)限額，除文件特殊規(guī)定外，對(duì)超過部分，是不能結(jié)轉(zhuǎn)到下期結(jié)轉(zhuǎn)抵扣的。稅法規(guī)定，個(gè)人將某個(gè)項(xiàng)目所得用于捐贈(zèng)的，則對(duì)應(yīng)該所得項(xiàng)目的應(yīng)納稅所得額，按限額扣除捐贈(zèng)款項(xiàng)，然后按照適用稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，而不能在用于捐贈(zèng)的所得項(xiàng)目以外的其他所得項(xiàng)目中扣除捐贈(zèng)額。從稅法規(guī)定可以得出幾個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)：（1）對(duì)于捐贈(zèng)稅前扣除有全額和30%比例扣除。（2）前提都是通過非營(yíng)利組織捐贈(zèng)，即中介機(jī)構(gòu)有限制，直接捐贈(zèng)不能扣除。職工通過扣款單位統(tǒng)一捐贈(zèng)，可以全額扣除。（3）全額扣除的捐贈(zèng)，所用來捐贈(zèng)的所得不包括偶然所得、其他所得。（4）超比例捐贈(zèng)，不得結(jié)轉(zhuǎn)下期抵扣。即多捐了還得交稅。分項(xiàng)目捐贈(zèng)分項(xiàng)目扣除。即：不同所得項(xiàng)目之間，不得相互交叉扣除。（5）對(duì)于公益捐贈(zèng)，從任何角度都是應(yīng)該鼓勵(lì)的，而稅法規(guī)定30%的限額扣除、超比例不能結(jié)轉(zhuǎn)、不許跨項(xiàng)目扣除這些規(guī)定，起到不鼓勵(lì)多捐的效果，與公益目的背道而馳。

首先，全額扣除規(guī)定其目的是導(dǎo)向性鼓勵(lì)捐贈(zèng)方向，但現(xiàn)政策存在不鼓勵(lì)向?yàn)?zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)捐贈(zèng)的弊端。因?yàn)槌^比例，不能享受稅前扣除優(yōu)惠。在規(guī)定了比例后，還不允許跨項(xiàng)目扣除，即促使捐贈(zèng)人在做公益時(shí)，還得考慮用什么項(xiàng)目來抵扣的問題，這不符合公益事業(yè)的初衷。

其次，對(duì)于現(xiàn)場(chǎng)直接捐贈(zèng)，使捐贈(zèng)人受傷害，比如經(jīng)常性的募捐現(xiàn)場(chǎng)直接投入捐贈(zèng)箱的無記名、不記金額的捐贈(zèng)，捐贈(zèng)人無法享受稅法的合理待遇。從法律講究證據(jù)和成本和效益角度考慮可以理解，但是從公平的角度看，又有欠缺，可以考慮從程序、制度上加以完善。最簡(jiǎn)單的就是給捐贈(zèng)人定額捐贈(zèng)發(fā)票，就可以彌補(bǔ)無證據(jù)，不能扣除的缺陷。

再次，對(duì)于允許全額的所得還排除偶然所得、其他所得。對(duì)于其他所得條例也是一個(gè)籠統(tǒng)性規(guī)定。對(duì)這項(xiàng)規(guī)定，難以理解其政策目的。筆者認(rèn)為只要是合法的所得，就應(yīng)該“同工同酬”，不應(yīng)該采取差別待遇。對(duì)于非法所得加以限制尚可理解，通過下例來看，捐贈(zèng)扣除的限額的合理性、公平性問題值得思索。

例1：某中國(guó)居民李購(gòu)買福利彩票中獎(jiǎng)50 000元，在領(lǐng)取獎(jiǎng)金時(shí)，已發(fā)生汶川地震，為了獻(xiàn)愛心，把獎(jiǎng)金全部通過國(guó)家機(jī)關(guān)向?yàn)?zāi)區(qū)捐贈(zèng)，問李是否需要交納個(gè)人所得稅？如果要交，該交多少個(gè)人所得稅？

捐贈(zèng)限額=50 000×30%=15 000（元），超過的部分不允許扣除需要納稅。

應(yīng)納稅額=（50 000-15 000）×20%=7 000（元）。對(duì)于捐贈(zèng)當(dāng)事人來說顯然欠缺公平。對(duì)個(gè)人來說中獎(jiǎng)的幾率比遇到地震的幾率小，把全部獎(jiǎng)金捐贈(zèng)出去，還得再另外掏出7 000元來納稅。站在法律的角度，是沒有問題，但是感情的角度，合理性、公平性不復(fù)存在。假設(shè)不讓中獎(jiǎng)人另外支付稅款，由相關(guān)部門代扣，則實(shí)際捐贈(zèng)額= 50 000-所得稅=43 000（元）。這樣相對(duì)合理、公平。

這樣的結(jié)果，會(huì)使納稅人在進(jìn)行公益捐贈(zèng)的時(shí)候，還要進(jìn)行納稅籌劃。特別是取得多項(xiàng)不同所得進(jìn)行捐贈(zèng)的時(shí)候。建議稅法明確規(guī)定，對(duì)于各項(xiàng)所得全額捐贈(zèng)，捐贈(zèng)人不再另外補(bǔ)交稅款。建議允許不同所得項(xiàng)目之間的捐贈(zèng)，可以相互抵扣，超比例可以下期結(jié)轉(zhuǎn)，最重要的是取消限額比例的規(guī)定，以促使納稅人無顧慮的捐贈(zèng)。

二、個(gè)人證券資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的不公平設(shè)計(jì)

稅法規(guī)定對(duì)個(gè)人轉(zhuǎn)讓股票、債券和取得股利、利息、紅利，分不同情況，分不同項(xiàng)目計(jì)稅。具體情況如下：

對(duì)企業(yè)、證券公司等扣稅人員是否能把每項(xiàng)正確歸類，因?yàn)槎惙ㄟ@些都很分散，使許多人不能正確處理。復(fù)雜性不是筆者討論的問題，只是對(duì)稅法設(shè)計(jì)的合理性、公平性進(jìn)行探討。

（一）征稅、免稅的合理性

首先，同樣都是利息、股利、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)，待遇差別很大，有征有免有減半，對(duì)于個(gè)人來說無論怎么樣都是投資收益，國(guó)債可以說是支援國(guó)家建設(shè)，投入企業(yè)也應(yīng)該是間接支援國(guó)家。同樣金融企業(yè)也是企業(yè)，為什么可以免？且金融企業(yè)利潤(rùn)相當(dāng)高，目前風(fēng)險(xiǎn)這么大，同樣是企業(yè)差別待遇不應(yīng)該。國(guó)內(nèi)國(guó)外做區(qū)別，尚可以理解，但是對(duì)國(guó)外股票、利息等征稅的可操作性差，國(guó)內(nèi)的個(gè)人都很難監(jiān)管到位，國(guó)外的難度就更大。

其次，上市和非上市的差別待遇實(shí)在沒有道理。因?yàn)榘l(fā)行股票、債券管理嚴(yán)格，上市要求更高更嚴(yán)格，可以監(jiān)督?？梢砸灰曂?，不論上市與否做同樣的規(guī)定。

（二）免稅、征稅、按多少征、按什么項(xiàng)目征的公平性

從上表可以看出股票有兩種征稅方式，有不同的計(jì)算模式。重要的是有的免征，國(guó)內(nèi)除限售股轉(zhuǎn)讓外，其他股票轉(zhuǎn)讓都免征，貌似公平，事實(shí)上卻不公平。因?yàn)槌钟泄善辟Y產(chǎn)的總金額難以準(zhǔn)確判定，從總體上看，這樣的規(guī)定違背個(gè)人所得稅收入調(diào)節(jié)的初衷。還有按差價(jià)征稅，也是“殺貧濟(jì)富”，對(duì)于一般工薪階層，冒風(fēng)險(xiǎn)想要通過股市改善待遇，但是遇到股市不景氣，可能血本無歸，對(duì)于大戶（指?jìng)€(gè)人非基金公司），可能損失也大，但是他們獲利能力也很強(qiáng)。為了公平，以賬戶資金一年的買賣證券金額，或持有時(shí)間加權(quán)平均數(shù)征收相對(duì)公平，也設(shè)定一個(gè)免征起點(diǎn)，以保護(hù)中小投資者。同時(shí)建議不再征收印花稅。而對(duì)非上市公司也以評(píng)估市值年平均數(shù)征收或每股凈資產(chǎn)價(jià)值征收，同樣設(shè)定征稅起點(diǎn)。這樣可以降低散戶或者中小投資者納稅成本，特別是在有虧損交易情況下更合理、公平，對(duì)大戶在虧損情況下稅負(fù)降低更多，也是合理的。

參考文獻(xiàn)：

1.財(cái)政部.中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法[S].2011.

2.財(cái)政部.關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的補(bǔ)充通知[S].2010.

3.東奧會(huì)計(jì)在線.稅法 [M].北京：北京大學(xué)出版社，2013.

作者簡(jiǎn)介：

袁中文，男，四川財(cái)經(jīng)職業(yè)學(xué)院副教授，注冊(cè)會(huì)計(jì)師，注冊(cè)評(píng)估師。研究方向：會(huì)計(jì)、審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估、高職教育。endprint