楊佳樂

新時期反腐問題中審計功能的實證分析

楊佳樂

腐敗是一種普遍的社會現(xiàn)象，廣泛存在于各國政府間，對經(jīng)濟、政治、文化，于國家、社會、人民都有極大的危害。本文界定了反腐審計概念，立足于新時期的腐敗特點，分析了反腐審計的三種功能，并通過Pearson相關(guān)分析，從實證角度探討了審計對反腐效果的影響，最后從加強合作、完善制度、提高審計人員能力素養(yǎng)三方面提出了相應(yīng)建議，希望給有關(guān)部門提供行之有效的反腐建議。

腐敗；反腐審計；審計功能

一、審計在反腐中的角色界定

（一）腐敗與舞弊的區(qū)別

許多文獻資料在“腐敗”與“舞弊”方面并不加以區(qū)別，但本文認為兩術(shù)語有明顯差異。

1.腐敗

腐敗是指行為主體濫用職權(quán)或偏離公共職責的權(quán)力變異現(xiàn)象，這種行為的出發(fā)點是個體特殊利益，產(chǎn)生于行賄受賄、收受回扣、拿錢辦事等一系列違規(guī)、違紀、違法行為，但這些行為并沒有經(jīng)過相關(guān)企事業(yè)單位的任何官方記錄。

2.舞弊

舞弊是指行為人以獲取不正當利益為目的，有計劃、有針對性和有目的地故意違背真實性原則，違反國家法律、法規(guī)、政策、制度和規(guī)章規(guī)范，導致會計信息失真的行為。再高明的舞弊，都會在企事業(yè)單位相應(yīng)財務(wù)記錄上留下痕跡。

3.反腐審計的概念界定

反腐審計是指通過審計的手段和方法對腐敗行為進行打擊和遏制。實務(wù)界的審計主要指財經(jīng)法規(guī)審計和舞弊審計，他們與反腐審計主要有以下區(qū)別：

財經(jīng)法規(guī)審計一般表現(xiàn)為事后審計和臨時審計；而反腐審計強調(diào)事前、事中、事后的全過程檢查中的防范作用，是一種常規(guī)性審計。

舞弊審計在于揭露財務(wù)報告舞弊和非法侵占挪用資產(chǎn)行為，主要是針對營利性組織，是一項隨機性很強的審計；而反腐審計的對象主要是公職人員的違法違紀行為，它強調(diào)查處與防范相結(jié)合，并以防范為主。

（二）反腐審計職能與社會期望的矛盾

腐敗是一種極其復雜的社會現(xiàn)象，在實務(wù)中很難留下白紙黑字的鐵證。大多數(shù)腐敗滋生于旁門左道、隱匿于灰色境地，有時甚至無需言語，眼神示意即可。所以反腐審計的任務(wù)十分艱巨。

另一方面，社會對反腐審計的期望較高。公眾通常認為，審計師具有相當水平的專業(yè)知識，應(yīng)當有能力通過一系列證據(jù)搜尋及測試，達到有效控制、減少甚至消除腐敗的目的。期望與現(xiàn)實的差距，往往引起社會各界對審計反腐效果的討論，本文將在下文中討論審計在反腐問題中的功能作用。

（三）可審計腐敗范圍

鑒于腐敗的復雜性、隱匿性，本文認為不是所有的腐敗都可以被審計查出，反腐審計主要對以下形式的腐敗有較為顯著的檢查防范效果：

1.相關(guān)規(guī)定空白引起的腐敗

相較于知法犯法，相關(guān)法律法規(guī)空白引起的腐敗隱匿性不強，相關(guān)痕跡與證據(jù)比較明顯，有利于減輕審計的難度。

2.執(zhí)行、監(jiān)督力度不夠引起的腐敗

此類腐敗產(chǎn)生于執(zhí)法不嚴，相較于上一層次的腐敗（相關(guān)規(guī)定空白引起的腐?。╇[匿性有所增加，但由于其主體相信相關(guān)檢查力度不足以致害，腐敗產(chǎn)生的利益遠大于所受到的處罰，所以腐敗的痕跡與證據(jù)仍然比較明顯，也屬于可審計范圍。

3.有顯式利益受害者的腐敗

本文認為反腐審計的有效性必須基于有顯式利益受害者，如果行為雙方都可在腐敗中獲利，且沒有顯式受害者扮演監(jiān)督舉報的角色，則腐敗行為很難被審計查出。

審計的一個重要特點是通過詢問、函證等方式，從外部獲取審計證據(jù)，以驗證內(nèi)部資料的可靠性，但這種可靠性是以“內(nèi)外部獨立”為前提的。實務(wù)中，腐敗通常滋生于內(nèi)外部勾結(jié)，所以外部某單位提供的材料并不足以作為審計證據(jù)，通常還需要直接利益相關(guān)人的監(jiān)督與舉報。例如，稅收稽查人員和企業(yè)串通少繳稅款，即兩個行為主體勾結(jié)，提供虛假證據(jù)，又不存在直接利益相關(guān)者予以檢舉揭發(fā)，則審計很難發(fā)現(xiàn)此類腐??；若下級稅收稽查人員挪用稅款賄賂他人，而損害到企業(yè)利益，則企業(yè)將充當顯式利益受害者檢舉揭發(fā)，這將有助于審計的反腐功能發(fā)揮。

二、反腐審計的功能

腐敗是社會毒瘤，一日不除則民心不聚，民心不聚則國不治，國不治則天下難安。反腐審計是一把雙刃劍，行之有效則可以預防、查處、懲治腐敗，劍鋒走偏反而充當了腐敗分子的“保護傘”，使違法分子逍遙法外。但不管怎樣，在反腐新時期，審計在反腐斗爭中都有不可替代的功能。

（一）預防功能

反腐審計強調(diào)由定期檢查向臨時抽查轉(zhuǎn)變，由單一的事后審計向事前、事中和事后審計相結(jié)合的審計方式轉(zhuǎn)變，此舉提高了腐敗風險，在一定程度上給腐敗分子以心理警示。另一方面，也比較客觀、全面地反映一定時期廉政建設(shè)的真實情況，特別是對領(lǐng)導考慮的難點問題，群眾關(guān)心的熱點問題、社會關(guān)注的焦點問題進行及時披露，以引起社會各界重視，預防和提前發(fā)現(xiàn)各種管理漏洞的出現(xiàn)和擴大，堵塞腐敗問題的易發(fā)點和高發(fā)點，切斷腐敗分子貪污受賄的經(jīng)濟來源，做到防患于未然。

（二）發(fā)現(xiàn)、威懾功能

新時期的腐敗主要是經(jīng)濟領(lǐng)域的違法犯罪。據(jù)國家審計署數(shù)據(jù)顯示，經(jīng)濟案件占全部腐敗案件的70%以上，且大案、要案居多，隱蔽性強，潛伏時間長，腐敗手法呈現(xiàn)智能化趨勢。雖然腐敗不一定經(jīng)過賬目，但是一般經(jīng)濟犯罪活動都會在單位往來記錄上留下一定痕跡，因此，審計可以通過大量一手資料，追根溯源，發(fā)現(xiàn)腐敗案件的線索和信息，及時、有力地打擊腐敗現(xiàn)象。據(jù)國家審計署2012年績效報告顯示，2012年審計署審計單位765個，通過審計查處包括腐敗在內(nèi)的各種經(jīng)濟問題，挽回可計量資金達1282億元。由此可見，審計能夠及時發(fā)現(xiàn)經(jīng)濟活動中的腐敗問題，對腐敗行為具有相當?shù)耐亓α?，可以在一定程度上使腐敗分子望而生畏?/p>

除了發(fā)現(xiàn)腐敗案件，還可以通過建立審計監(jiān)督制約機制，將審計監(jiān)督經(jīng)常化、制度化和法制化，使之成為腐敗的高壓線，從而為預防腐敗創(chuàng)造良好氛圍和有利條件。

（三）查處、懲戒作用

審計可以揭露各種經(jīng)濟活動中的違法、違紀、違規(guī)活動，為懲治腐敗提供可靠的第一手資料，使腐敗曝光天下。對于發(fā)現(xiàn)的腐敗嫌疑和追蹤查實的腐敗行為，則視不同情況進行處理：對于審計處理權(quán)限內(nèi)的腐敗行為，根據(jù)相關(guān)法律規(guī)定，直接下達審計決定進行通報批評、罰款和沒收非法所得。對于審計處理權(quán)限外的腐敗行為，根據(jù)相關(guān)法律規(guī)定，移送司法、紀檢、監(jiān)察部門處理并視情況決定是否繼續(xù)參與查證工作。近年告破的一些腐敗大案、要案充分證明，審計先行介入查證，對案件的定性、突破及擴大戰(zhàn)果起到不可磨滅的作用。

另外，就審計的宗旨而言，懲前毖后和救死扶傷同樣重要。審計可以將之前查處的腐敗案件作為反面教材，告誡其他有類似想法或是準備行動的人“莫伸手，伸手必被捉”。

三、審計過程對反腐效果影響的實證分析

之前本文已經(jīng)分析了反腐審計的作用，主要是通過預防、發(fā)現(xiàn)與懲治三種功能來達到治理腐敗的效果。本部分將在前文定性分析的基礎(chǔ)上，構(gòu)造實證模型，通過分析31個省份（包括自治區(qū)和直轄市）的面板數(shù)據(jù)，對假設(shè)進行檢驗，從而定量分析審計對腐敗的治理效果。

（一）研究假設(shè)

假設(shè)1：若第t年審計有效，則第t年被查處腐敗人數(shù)增加（即不考慮滯后性）

假設(shè)2：每年實際腐敗人數(shù)與紀委檢察機關(guān)處理人數(shù)正相關(guān)

假設(shè)3：審計移交司法機關(guān)人數(shù)與反腐效果正相關(guān)

假設(shè)4：審計移交紀檢機關(guān)人數(shù)與反腐效果正相關(guān)

假設(shè)5：審計移交上級主管部門處理人數(shù)與反腐效果正相關(guān)

假設(shè)6：審計提交綜合報告數(shù)與反腐效果正相關(guān)

假設(shè)7：審計查處金額與反腐效果正相關(guān)

（二）數(shù)據(jù)來源

1.被解釋變量

本文職務(wù)犯罪樣本數(shù)據(jù)來源于《中國檢察年鑒》（2012年）。

2.解釋變量

本文解釋變量數(shù)據(jù)來源于《中國審計年鑒》，對2012年采用北京、天津、上海、重慶、河南、河北、湖南、湖北、山西、山東、廣西、廣東、黑龍江、遼寧、吉林、福建、江蘇、浙江、安徽、江西、四川、貴州、云南、陜西、青海、甘肅、寧夏、西藏、新疆、內(nèi)蒙古、海南共31個省級審計機關(guān)的面板數(shù)據(jù)。包括審計機關(guān)移交司法機關(guān)人數(shù)、移交紀檢機關(guān)人數(shù)、移交上級主管部門處理人數(shù)、當年發(fā)布的綜合報告數(shù)、所查處的應(yīng)上交財政金額數(shù)進行了統(tǒng)計。

（三）模型設(shè)定

據(jù)合理推斷，若審計可以有效披露腐敗行為，則當年被查處的腐敗人數(shù)增加，由于審計威懾警示作用，以后年度腐敗人數(shù)減少，被有關(guān)司法、紀檢機關(guān)處理的人數(shù)也會相應(yīng)減少。由此可以得出兩個論證思路：

思路1：假設(shè)第t-1年審計有效，則第t年腐敗人數(shù)減少

思路2：假設(shè)第t年審計有效，則第t年被查處人數(shù)增加

上式中：i代表省份

表3.3-1 相關(guān)變量定義

（四）數(shù)據(jù)帶入

前文已假設(shè)5個解釋變量與被解釋變量正相關(guān)，下面對被解釋變量Y與5個解釋變量（C、P、G、R、H）做Pearson相關(guān)分析，得Pearson相關(guān)系數(shù)與Sig值如表3. 4-1所示：

（五）數(shù)據(jù)分析

通過表3.4-1，可以看出被解釋變量Y與5個解釋變量都有正相關(guān)關(guān)系。具體分析如下：

1.審計處罰力度對審計反腐效果的影響較大

據(jù)表3.4-1數(shù)據(jù)顯示，紀委監(jiān)察機關(guān)每年處理人數(shù)與移交司法、紀檢及上級主管部門處理人數(shù)、綜合審計報告數(shù)量和上交財政的金額數(shù)Pearson相關(guān)系數(shù)分別為0.2802、0.3200、0.1988、0.3197和0.3348，其中移交司法、紀檢機關(guān)處理人數(shù)與上交財政的金額數(shù)和被解釋變量顯示出高度相關(guān)，顯著性水平都通過1%雙尾檢驗，移交上級主管部門處理人數(shù)和綜合審計報告數(shù)量與被解釋變量的相關(guān)性相對較弱，Sig.通過顯著性水平為5%的雙尾檢驗。

由于思路2更為直接，本文將根據(jù)思路2建立模型。模型用紀委檢察機關(guān)處理人數(shù)作為被解釋變量Y，將上年審計機關(guān)移交司法機關(guān)人數(shù)C、移交紀檢機關(guān)人數(shù)P、移交上級主管部門處理人數(shù)G、上年發(fā)布的綜合報告數(shù)R、所查處的應(yīng)上交財政金額數(shù)H這5個變量作為解釋變量，帶入《中國審計年鑒》和《中國檢察年鑒》數(shù)據(jù)，探究這5個解釋變量對被解釋變量是否有影響及影響的顯著程度，以得出審計對反腐效果的影響。

建立模型如下：

我國的審計處罰主要分兩種：經(jīng)濟處罰，包括對查出違規(guī)行為的單位或個體做出補交稅金并罰款等經(jīng)濟上的制裁；法(紀)律處罰，指對被審計查出有腐敗等違規(guī)行為的相關(guān)單位負責人移交司法、紀檢機關(guān)或進行行政處分。模型中的四個解釋變量C、P、G、H在一定程度上代表了審計處罰力度，其中C、P、G代表法律處罰，H模擬經(jīng)濟處罰，它們與被解釋變量Y的高度相關(guān)（Sig.<0.01）說明審計處罰力度與審計反腐效果有密切關(guān)系。

表3.4-1 Pearson相關(guān)分析結(jié)果

審計移交司法、紀檢及上級主管部門處理人數(shù)越多，上交財政的金額數(shù)越大，說明審計越嚴格，處罰力度越大。要保證審計效果，對審計查出的腐敗就要進行嚴格的懲罰，否則審計就起不到威懾的作用。

2.審計信息透明度也影響審計效果

在表3.4-1中，我們還發(fā)現(xiàn)綜合審計報告數(shù)量與審計移交司法、紀檢及上級主管部門處理人數(shù)和應(yīng)上交財政的金額Pearson相關(guān)系數(shù)分別為0.3403、0.1888、0.3471、0.5585，并且除了P變量Sig.=0.0220（顯著性水平為5%），其余Sig.值都通過顯著性水平為1%的雙尾檢驗，說明審計綜合報告數(shù)量也與審計效果呈正相關(guān)關(guān)系。

審計綜合報告數(shù)量在一定程度上代表了審計信息的傳遞水平，即審計信息透明度。只有在社會公眾對具備控制公共資源、調(diào)動財政資金的部門或企業(yè)具備足夠的監(jiān)督作用，才能將審計的公共受托責任落實與發(fā)展，脫離了監(jiān)督的審計只是空談，不具備有效性。

（六）模型局限性

1.審計在懲治腐敗的過程中具有不可替代的作用，但不是唯一起作用的因素，除了審計，還有司法、紀檢、上級主管部門等其他機關(guān)也起著至關(guān)重要的作用，而且公眾監(jiān)督、媒體輿論，甚至國際行動者都會在其中扮演重要角色。本模型以司法紀檢機關(guān)每年處理人數(shù)作為被解釋變量，但影響處理人數(shù)的因素是多方面的，審計只是其中之一。也就是說，腐敗治理效果不佳，不能必然推出審計失效。單用司法紀檢機關(guān)處理人數(shù)來度量審計有效性，稍失偏頗。

2.司法機關(guān)與審計的側(cè)重點不同，可能有一些審計當年移交的腐敗分子由于證據(jù)不充分而無法及時立案偵查。并且其他部門機關(guān)的辦事效率、執(zhí)法水平也會在很大程度上影響當年懲治腐敗分子人數(shù)。（即現(xiàn)實行動的滯后性與本模型假設(shè)1的矛盾）

四、改善反腐審計效果的對策建議

（一）合作方面

1.加強不同監(jiān)督主體間的合作

審計反腐是一項復雜而艱巨的系統(tǒng)性工程，需要司法、紀檢、人事、組織等相關(guān)部門予以最大程度的配合。只有這些監(jiān)督主體關(guān)系協(xié)調(diào)、同心協(xié)力，盡最大可能發(fā)揮其在審計不同階段應(yīng)有的作用，才能將反腐整體效用最大化。

反腐各部門應(yīng)協(xié)商出臺部門間合作機制與規(guī)范，并自覺遵守合作協(xié)議規(guī)定，主動互通情況，更好地實現(xiàn)資源共享和信息共享。此外，由于不同部門的工作人員具有不同的知識背景、理解能力、工作經(jīng)歷，他們對于反腐的理解往往不盡相同。部門間合作機制與規(guī)范可以有效界定反腐工作流程，確保不同公職人員在反腐過程中明確各自的義務(wù)責任、工作機制、法律文書格式以及信息溝通渠道，做到“宗旨合一、措施合力、行動合拍”。另外，在審計過程中發(fā)現(xiàn)可能涉嫌違法犯罪的案件線索，因?qū)徲嫹秶芟薜仍螂y以深入調(diào)查時，可申請法院、檢察院等司法部門提前介入；而司法、檢察機關(guān)在具體辦案過程中也可邀請審計人員參加，以增強辦案實力，提高辦案效率，盡快鏟除腐敗的毒瘤。

2.加強國際間合作

信息技術(shù)與通訊技術(shù)的日益發(fā)展，導致腐敗行為愈加復雜、猖獗，尤其是跨國商業(yè)欺詐和其他腐敗問題與日俱增，腐敗分子的手段也愈加多樣化、隱匿化。單一國家或地區(qū)的個別行動已不足以應(yīng)對跨國腐敗犯罪。因此，在國際組織的推動下，單一國家或地區(qū)反腐機構(gòu)間的緊密合作，成為控制這一問題的唯一手段。

首先，加強對外交流。反腐敗是一個全球性課題，許多國家在反腐敗中所開展的研究工作和積累的技術(shù)和經(jīng)驗都可以供其他國家借鑒。要積極借鑒發(fā)達國家審計反腐工作的經(jīng)驗，加強我國在審計反腐領(lǐng)域的國際交流與協(xié)調(diào)，同鄰國和毗鄰地區(qū)以及其他合作伙伴建立更為廣泛、親密的聯(lián)絡(luò)、合作關(guān)系。這既是我國反腐行動不斷深化的需要，也是我國經(jīng)濟與國際接軌的內(nèi)在要求。我們需要借鑒國際上成功的反腐經(jīng)驗，尋求并創(chuàng)造適合中國國情的查處手段和方法。對于外逃貪官和外流資金，需要借助國際組織或國際銀團的力量，以徹底解決“明查取證難，人員引渡難，資金返還難”的三難問題。

其次，重視政府間合作。我國在國際合作中遇到的另一個困難就是意識形態(tài)與其他國家，尤其是西方發(fā)達國家有很大差異，經(jīng)濟、政治方面的具體法律、制度也不盡相同。另外，在領(lǐng)土問題、人權(quán)問題上，中西方國家也經(jīng)常糾纏不清。這一系列問題都直接、間接地導致了各政府間反腐工作合作不強，通常是雷聲大、雨點小，或是應(yīng)付敷衍，并沒有實質(zhì)合作。然而，各國政府的力量通常滲透至社會經(jīng)濟、政治、軍事等各方面，這在發(fā)現(xiàn)、緝拿和引渡腐敗罪犯方面的作用不可小覷，因此，要向根除跨國腐敗，必須加強政府間合作，展開一張國際大網(wǎng)，讓腐敗分子無路可逃。

（二）制度方面

1.建立健全腐敗處罰機制

反腐敗工作涉及司法機關(guān)、紀檢監(jiān)察機關(guān)、組織人事勞動部門等多個主體。要建立行之有效的腐敗處罰機制，需要建立以下體制：

（1）組織協(xié)調(diào)的領(lǐng)導體制。根據(jù)中央提出的腐敗領(lǐng)導體制要求，各地方要建立反腐敗領(lǐng)導小組，由紀委、司法及組織人事勞動部門主要負責人為成員，定期或不定期召開會議，研究、協(xié)調(diào)各單位腐敗處罰工作。

（2）案件聯(lián)系制度。反腐是一個要求各主體高度配合、同心協(xié)力的系統(tǒng)性工程，而實務(wù)中，由于信息傳遞不到位、領(lǐng)導缺失等問題，各反腐機關(guān)之間缺乏聯(lián)系溝通，執(zhí)行政治、經(jīng)濟和資格處罰的各單位間工作脫節(jié)，導致部分腐敗分子逃脫了一些應(yīng)受的處罰。建立案件聯(lián)系制度，有利于各反腐單位互供信息，共享資源，及時查漏補缺，堵塞處罰漏洞。

（3）案件材料移送制度。各反腐機關(guān)間普遍存在案件材料移送不及時的問題：紀檢監(jiān)察機關(guān)查處了犯罪案件，沒有及時將有關(guān)材料移送至檢察機關(guān)；檢察機關(guān)調(diào)查的觸犯黨紀的案件，沒有移送紀檢監(jiān)察機關(guān)處理；法院未及時把判決書發(fā)送紀檢監(jiān)察機關(guān)；紀檢監(jiān)察機關(guān)處理后，沒有把處分決定送至組織人事機關(guān)及違紀人所在單位等。材料移送制度的缺位會在極大程度上削弱反腐效果，建立案件材料移送制度，規(guī)定及時移送案件資料，有利于腐敗案件及時處理執(zhí)行。

2.加大腐敗處罰力度

腐敗是社會毒瘤，嚴重損害社會中每一個人的利益，必須嚴厲打擊腐敗現(xiàn)象，重點處罰腐敗分子，增加腐敗行為的代價。首先，對腐敗分子要政治、經(jīng)濟和資格處罰三管齊下。進行法律、黨紀處罰后，也必須給予經(jīng)濟、資格方面的處罰，提倡三罰并進，不能讓其得到一絲便宜。再者，有關(guān)部門必須嚴肅執(zhí)行處罰決定，確保執(zhí)法必嚴。在腐敗分子處罰決定下達后，有關(guān)單位要按規(guī)定嚴格執(zhí)行，并將執(zhí)行情況報告入檔。同時，處罰機關(guān)要對執(zhí)行情況經(jīng)常進行監(jiān)督檢查，對故意不執(zhí)行或推定故意不執(zhí)行的單位和個人，要追究行政、刑事責任。

3.提高審計信息透明度

審計具有預防腐敗、揭露腐敗和懲治腐敗三大功能。然而在實務(wù)中，對權(quán)力運行的審計不到位或者雖然有行動，但審計信息傳遞水平不夠，信息透明度不高，以致腐敗行為被發(fā)現(xiàn)少、被揭發(fā)少、被嚴厲查處更少。要提高審計信息透明度，必須加強披露機制、加強新聞輿論和公眾的監(jiān)督作用。

（1）加強審計信息披露。完善審計信息傳遞、披露機制，審計單位必須嚴格按規(guī)定向公眾及時、真實地披露審計信息，其他各機關(guān)單位不得從中阻攔。審計信息披露機制是整個監(jiān)督機制的核心，它既可以報告腐敗，又可以有效防止腐敗行為的產(chǎn)生。

（2）加強新聞輿論的監(jiān)督。新聞輿論特別是網(wǎng)絡(luò)監(jiān)督具有很強的威懾力，是揭露、鞭撻腐敗的強有力的武器。新聞媒體的技術(shù)現(xiàn)代化、形式公開化、傳播快速化和成本低廉化，可以突破腐敗分子及其關(guān)系人阻撓，有利于普通百姓，尤其是社會弱勢群體檢舉揭發(fā)腐敗。

（3）提高公眾監(jiān)督積極性。公眾參與反腐的程度直接決定了反腐有效率。數(shù)據(jù)顯示，絕大多數(shù)腐敗案件來源于公眾舉報。要及時披露審計相關(guān)信息，讓公眾獲得更多的知情權(quán)和表達權(quán)，建立舉報激勵機制，對查實的舉報線索，給予舉報人相應(yīng)獎勵，提高公眾舉報積極性。充分保護舉報人的合法權(quán)益，建立相應(yīng)的保障措施，杜絕對舉報人的打擊報復行為。

（三）能力素養(yǎng)方面

1.提高審計人員的職業(yè)勝任能力

（1）強化業(yè)務(wù)培訓。在廣泛引進各類專業(yè)人才的同時，還要加大業(yè)務(wù)培訓力度，優(yōu)化審計人員的知識結(jié)構(gòu)與體系。審計師不僅要加強對專業(yè)知識的鉆研，更要熟練掌握計算機、工程技術(shù)、知識產(chǎn)權(quán)、電子商務(wù)等相關(guān)專業(yè)領(lǐng)域的知識技能，實現(xiàn)從“財務(wù)型”到“綜合型”、從“單一”到“復合”的人才模式轉(zhuǎn)化。審計單位可以定期或不定期的舉辦各種培訓，采取國際交流和國內(nèi)強化訓練相結(jié)合的方式，讓人才不僅走進來，還要走出去；加強審計系統(tǒng)內(nèi)部的溝通交流，促進相互間的探討、學習。

（2）增強綜合分析能力。審計人員要善于把問題和審計對象整體發(fā)展狀況相聯(lián)系，用發(fā)展的、普遍聯(lián)系的觀點分析問題，以便揭示其深層次原因，發(fā)掘問題的根源，有針對性地提出解決和預防腐敗的意見和建議。

2.提高道德素養(yǎng)

對于審計人員而言，制度空白和流程設(shè)計缺陷導致的腐敗相對容易查出。然而，如果腐敗人員勾結(jié)其他主體繞過設(shè)計良好的控制制度與流程，腐敗就難以查出。如果腐敗分子勾結(jié)串通審計人員，這就更為反腐增加了難度。

所以要從根本上杜絕這種可能，除了要加強審計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，道德素養(yǎng)是更為重要的方面。審計人員的良好道德素養(yǎng)是業(yè)務(wù)素質(zhì)的前提和保證，是反腐審計效果的根本保證。道德素養(yǎng)高的審計人員會忠于職守，把握好審計職業(yè)道德，樹立審計為國為民的思想，不至于出現(xiàn)審計腐敗的問題。

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（作者單位：中南財經(jīng)政法大學會計學院）