稅務律師視點

未辦理稅務登記被追繳稅款案

案情介紹

王一為湖北省黃岡市某知名高中的語文教師，自2000年起開辦興龍初中升高中培訓學校。由于王一在當?shù)匦∮忻麣猓嘤枌W校的學生規(guī)模一度達到千余人。2003年7月，王一的兒子小王大學畢業(yè)后借培訓學校學生人數(shù)眾多的優(yōu)勢，注冊為個體工商戶，為興龍學校提供午餐及晚餐配送服務。

2008年8月，王一突發(fā)心肌梗塞死亡，興龍學校經(jīng)營狀況隨之一落千丈。2010年1月，興龍學校停止經(jīng)營，小王的生意也大受影響。此后，小王只能沿街向零星顧客出售快餐，勉強維持生計。

2014年2月1日，黃岡市黃州區(qū)稅務局找到小王，告知其自成立個體工商戶以來，未辦理稅務登記，已經(jīng)構(gòu)成偷稅。要求對小王核定補繳自2003年7月至2013年12月稅款358328.46元，滯納金583284.12元，并處不繳稅款金額3倍的罰款1074985.38元，合計2016579.96元。小王因自其父過世后經(jīng)營狀況一直不佳，無力支付數(shù)額巨大的稅款，向華稅律師事務所提出咨詢。

華稅律師事務所經(jīng)過詳細了解案件情況，認為小王雖未辦理稅務登記，少繳了稅款，但由于未繳稅款大部分已經(jīng)超過了追溯期限，不應再被追繳。華稅接受了小王的委托，與黃州區(qū)稅務機關進行溝通協(xié)調(diào)。黃州區(qū)稅務機關最終認可了華稅的觀點，向小王追繳稅款13290.15元，滯納金6325.73元，罰款13290.15元，合計32906.03元。

華稅觀點

小王應當進行稅務登記

稅務登記管理是我國稅收征管工作的基礎和前提。哪些主體應當進行稅務登記呢？根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（主席令第49號，以下簡稱《稅收征收管理法》）第十五條的規(guī)定，企業(yè)，企業(yè)在外地設立的分支機構(gòu)和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的場所，個體工商戶和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的事業(yè)單位（以下統(tǒng)稱從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人）自領取營業(yè)執(zhí)照之日起30日內(nèi)，持有關證件，向稅務機關申報辦理稅務登記。稅務機關應當自收到申報之日起30日內(nèi)審核并發(fā)給稅務登記證件。可見，我國稅法規(guī)定的應當進行稅務登記的主體非常廣泛，其中包含了個體工商戶。因此，小王應當按照稅法的規(guī)定進行稅務登記。

小王未進行稅務登記，不繳稅款，不構(gòu)成偷稅

我國稅收征管法對偷稅行為做了列舉式的規(guī)定。根據(jù)法無禁止即自由原則，未被稅收征管法規(guī)定為偷稅的行為均不得被認定為偷稅?！抖愂照魇展芾矸ā返诹龡l規(guī)定：納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責任。根據(jù)這一規(guī)定，構(gòu)成偷稅的應當具備以下七種手段行為之一，即：①偽造賬簿、記賬憑證；②變造賬簿、記賬憑證；③隱匿賬簿、記賬憑證；④擅自銷毀賬簿、記賬憑證；⑤在賬簿上多列支出或者不列、少列收入；⑥經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報；⑦進行虛假的納稅申報。對不具備這七種手段行為之一的，即使造成不繳或少繳應納稅款的結(jié)果，仍不能被認定為偷稅。

本案中，小王雖未繳稅款，但其并未實施稅收征管法規(guī)定的七種偷稅行為，因此，不應被認定為偷稅。這是否意味著小王的行為不會收到稅法的追究呢？答案是否定的。

《稅收征收管理法》對不進行納稅申報，不繳或少繳應納稅款的行為規(guī)定了相應的法律責任。根據(jù)《稅收征收管理法》第六十四條第二款的規(guī)定，納稅人不進行納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款50%以上5倍以下的罰款。因此，雖然不構(gòu)成偷稅，但對小王的行為，稅務機關不但可以追繳稅款、征收滯納金，甚至可以處以不繳稅款50%以上5倍以下的罰款。

對小王不繳稅款行為的追征期為三年

根據(jù)《稅收征收管理法》第五十二條第二款的規(guī)定，因納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務機關在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金；有特殊情況的，追征期可以延長到五年。那么，應當如何理解“納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤”呢？《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》（國務院第362號，以下簡稱《稅收征收管理法實施細則》）做出了明確的界定。根據(jù)《稅收征收管理法實施細則》第八十一條的規(guī)定，《稅收征收管理法》第五十二條所稱納稅人、扣繳義務人計算錯誤等失誤，是指非主觀故意的計算公式運用錯誤以及明顯的筆誤。同時，《稅收征收管理法》第五十二條第三款規(guī)定：對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。

分析可知，在納稅人計算錯誤以及偷稅、抗稅、騙稅之外，仍有許多因納稅人原因造成少繳稅款的情形，均沒有被包含在上述規(guī)定之中。法律規(guī)定的不周延性導致了稅務機關在辦案時無法可依。為了彌補這一漏洞，解決執(zhí)法中遇到的障礙。國家稅務總局在《國家稅務總局關于未申報稅款追繳期限問題的批復》（國稅函〔2009〕326號）中對納稅人未進行稅務登記，不進行納稅申報造成不繳或少繳稅款的追征期限作出了答復。批復稱，《稅收征收管理法》第五十二條規(guī)定：對偷稅、抗稅、騙稅的，稅務機關可以無限期追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款?！抖愂照魇展芾矸ā返诹臈l第二款規(guī)定的納稅人不進行納稅申報造成不繳或少繳應納稅款的情形不屬于偷稅、抗稅、騙稅，其追征期按照《稅收征收管理法》第五十二條規(guī)定的精神，一般為三3年，特殊情況可以延長至5年。

因此，在本案中，小王未辦理稅務登記，未進行納稅申報，不繳稅款，應適用《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十二條第二款的規(guī)定，追征期為三年或五年。由于小王經(jīng)營收入較少，不繳稅款金額不大，追征期應為3年。

本專欄由北京華稅律師事務所特約供稿