闞君鎮(zhèn)/七臺(tái)河市第二建筑工程有限公司

我國房地產(chǎn)稅制度安排的探析

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目前，世界上大多數(shù)國家都在征收房地產(chǎn)的稅，雖然它存在一些缺點(diǎn)，而由于它在地方稅體系中的獨(dú)特功能，依然保留至今。房地產(chǎn)稅是各國地方政府重要的財(cái)政收入來源，在地方財(cái)政體系中地位非常重要。

一、房地產(chǎn)稅征稅對象

我國房地產(chǎn)稅應(yīng)采用房屋、土地合并征稅模式。一是土地和房屋合并征稅模式，即對土地和房屋統(tǒng)一征收房地產(chǎn)稅。如美國、波蘭、印度等國家和地區(qū)采用此模式。二是土地和房屋獨(dú)立征稅模式，即對土地和房屋分開征收土地稅和房屋稅。如澳大利亞、德國、英國、俄羅斯等國家。我們認(rèn)為，房產(chǎn)在地理上依附于地產(chǎn)，房價(jià)和地價(jià)更是緊密相連財(cái)產(chǎn)價(jià)值評估也常把二者結(jié)合在一起的，人為對連為一體的房產(chǎn)價(jià)值與土地價(jià)值分別評估、分開計(jì)征，應(yīng)該說并不具備實(shí)際可操作性。

從當(dāng)前現(xiàn)實(shí)情況看，房地產(chǎn)保有稅的征稅對象界定為房地產(chǎn)是比較適宜的。把征稅對象界定為房地產(chǎn)主要是因?yàn)椋海?）有利于明確和規(guī)范征稅范圍。（2）有利于征管工作的可操作性。（3）有利于評稅工作的開展和落實(shí)。

二、房地產(chǎn)稅征稅范圍

在房地產(chǎn)稅稅制要素的設(shè)計(jì)中，征稅的范圍從理論和實(shí)踐上看，現(xiàn)行的房地產(chǎn)保有階段的相關(guān)稅種在征稅對象設(shè)置方面存在的主要不足為：一是征稅對象存在房、地分離現(xiàn)象，既不利于征管操作，也不利于房地產(chǎn)真實(shí)貢獻(xiàn)和價(jià)值的準(zhǔn)確反映。二是征收對象范圍過窄。現(xiàn)行的士地使用稅和房地產(chǎn)稅只在城鎮(zhèn)和工礦區(qū)征收，農(nóng)村地區(qū)的房地產(chǎn)被排除在征稅范圍之外，由國家財(cái)政部門撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi)的單位的自用房地產(chǎn)以及個(gè)人非經(jīng)營用的房地產(chǎn)等列為免稅對象。三是征收對象內(nèi)涵模糊?，F(xiàn)有房地產(chǎn)稅涉及的征稅對象有房屋、房產(chǎn)、土地、土地使用權(quán)、地產(chǎn)、房地產(chǎn)甚至建筑物等，非常模糊，不規(guī)范，邊界也不清晰，給征管工作帶來困難；各種房屋或土地附屬設(shè)施、附屬物的歸屬處理也無明確的界定。四是征收對象與當(dāng)前房地產(chǎn)市場發(fā)展程度不相適應(yīng)。房產(chǎn)和城鎮(zhèn)土地的概念并不能與房地產(chǎn)的概念規(guī)范銜接，分類方法與房地產(chǎn)的專業(yè)慣例不相適應(yīng)。造成了征收對象分類不清、概念不規(guī)范等，造成了征稅對象價(jià)值難以準(zhǔn)確、客觀和按等價(jià)交換原則計(jì)量，直接影響了征管的規(guī)范性和公平性。

我國現(xiàn)行房地產(chǎn)稅制對家庭、公共部門、非營利組織保有環(huán)節(jié)的不動(dòng)產(chǎn)不征稅，而房地產(chǎn)稅實(shí)際上構(gòu)成了公共部門和非營利組織的“生產(chǎn)成本”為提高公共部門和非營利組織的效率，應(yīng)按照其接受地方公共服務(wù)的量征收房地產(chǎn)稅。按照這一標(biāo)準(zhǔn)，在對財(cái)政、稅收體制進(jìn)行重大改革的基礎(chǔ)上和在政府職能轉(zhuǎn)變的配套安排下，對公共部門占用的物業(yè)開征房地產(chǎn)稅也是可能的。

房地產(chǎn)稅改革中可能出現(xiàn)城鎮(zhèn)居民納稅義務(wù)與納稅能力的矛盾，減輕農(nóng)民負(fù)擔(dān)與激勵(lì)農(nóng)業(yè)向市場經(jīng)濟(jì)體制“一元結(jié)構(gòu)”轉(zhuǎn)化的矛盾，政府間財(cái)權(quán)與事權(quán)劃分的矛盾，對“流量”征稅與對“存量”征稅的矛盾，地區(qū)間稅收轉(zhuǎn)嫁與稅收競爭的矛盾，稅收收入與征管成本的矛盾，稅、費(fèi)、租金“錯(cuò)位”和“越位”的矛盾。解決以上矛盾和沖突，制度設(shè)計(jì)是基礎(chǔ)，改革策略是關(guān)鍵。

三、房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)

目前，國際上房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)一般都是市場價(jià)值或租金價(jià)值，少數(shù)國家以土地或建筑物的面積作為計(jì)稅依據(jù)。這一規(guī)定沒有考慮房產(chǎn)價(jià)格不斷上漲導(dǎo)致房產(chǎn)市場價(jià)值遠(yuǎn)超過房產(chǎn)原值的現(xiàn)實(shí)，造成房地產(chǎn)稅稅基無法隨房地產(chǎn)市場價(jià)值的變動(dòng)而變動(dòng)，致使房地產(chǎn)稅組織收入的能力嚴(yán)重不足。我國房地產(chǎn)稅改革完善的重要內(nèi)容之一應(yīng)是重新核定房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。

“面積”不宜作為我國房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)，這樣會(huì)造成稅收收入不能隨房產(chǎn)價(jià)格變化而變化，使稅收收入缺乏彈性。而“租金”也不宜作為我國房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。一是房產(chǎn)的租金收益已作為計(jì)稅依據(jù)征收了營業(yè)稅，若再作為房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)，則存在重復(fù)征稅的可能；二是按租金計(jì)稅不符合房地產(chǎn)稅的“存量”特征；三是我國房屋出租市場并不完善，租金受到政策的限制，租金價(jià)值一般不能反映不動(dòng)產(chǎn)的市場價(jià)值。以房產(chǎn)的市場評估價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)，能夠比較客觀地反映房產(chǎn)的價(jià)值和納稅人的承受能力，且稅源豐富有彈性，同時(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和公共服務(wù)改善帶來的房產(chǎn)增值可以在稅收收入中得到體現(xiàn)，符合量能負(fù)擔(dān)原則，并使房地產(chǎn)稅發(fā)揮一定的再分配功能。所以，應(yīng)該以市場評估價(jià)值作為房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。

四、稅收優(yōu)惠要充分考慮國情

房地產(chǎn)稅的減免稅優(yōu)惠規(guī)定極為細(xì)致復(fù)雜，但總體而言，以下類型的房產(chǎn)或土地在大部分地區(qū)都能獲得不同程度的房地產(chǎn)稅減免優(yōu)惠。（1）低于一定價(jià)值或面積的居民自用房產(chǎn)；（2）空置的士地或房產(chǎn)；（3）用于慈善目的的房產(chǎn)；（4）用于宗教事務(wù)的房產(chǎn)；（5）用于公共目的的房產(chǎn)，比如公墓、學(xué)校和圖書館機(jī)構(gòu)的房產(chǎn)；（6）用于農(nóng)業(yè)用途的房產(chǎn)；（7）特殊群體擁有的房產(chǎn)，比如低收入群體、殘疾人未成年人、老年人的房產(chǎn)等；（8）軍事組織和機(jī)構(gòu)的房產(chǎn)；（9）政府和事業(yè)單位的房產(chǎn)；（10）外國使領(lǐng)館擁有的房產(chǎn)等。

當(dāng)前，我國尚處在體制轉(zhuǎn)軌期。傳統(tǒng)體制下居民住房被當(dāng)做福利來安排，而市場化改革后，居民住房私有化成為必然，且居民房產(chǎn)占有狀況已成為貧富判斷的一個(gè)重要標(biāo)準(zhǔn)。所以，制定稅收優(yōu)惠政策時(shí)，要細(xì)致考慮各種復(fù)雜的體制因素，以及不同利益群體的利益訴求，而且在征收房地產(chǎn)稅的初期，不宜盲目擴(kuò)大征稅范圍。要在以市場評估價(jià)值為計(jì)稅依據(jù)的基礎(chǔ)上，把市場評估價(jià)值和房產(chǎn)面積結(jié)合起來設(shè)計(jì)適當(dāng)?shù)钠鹫鼽c(diǎn)和免征額，有助于解決相當(dāng)多的特殊難題。

一是對僅有一套住房者實(shí)行起征點(diǎn)政策。對超過起征點(diǎn)的單一住宅業(yè)主應(yīng)選擇按免征額征稅的政策，以防止發(fā)生負(fù)擔(dān)過重和征免交叉點(diǎn)附近的納稅人之間的稅負(fù)懸殊。

二是對有多套住房者實(shí)行免征額政策。為公平稅負(fù)，對有多套住房者，要按目前將住宅分為普通住宅和非普通住宅的做法，將住宅劃分為征稅部分和不征稅部分。這樣，在征收初期，進(jìn)入征稅范圍的是住宅相對高檔或負(fù)稅能力較強(qiáng)的住宅納稅人，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展居民收入的提高，以及各項(xiàng)惠民措施的完善，可適當(dāng)降低起征點(diǎn)和免征額，逐漸將普通住宅納入征稅范圍。

對房產(chǎn)變更的優(yōu)惠，國外主要以鼓勵(lì)投資為準(zhǔn)則。例如，房產(chǎn)出售者如果把收入用于再投資（房產(chǎn)），那么稅收是可以優(yōu)惠的。因此，可以考慮流動(dòng)性的需要，將房產(chǎn)變更，但在另一處再投資（相當(dāng)于房產(chǎn)搬家）。

五、房地產(chǎn)稅評估及爭議解決機(jī)制要明確

1.評估機(jī)構(gòu)要確保評估結(jié)果具有公正性。房地產(chǎn)稅評估機(jī)構(gòu)可以分為以下三種：一是稅務(wù)部門下屬機(jī)構(gòu)。二是第三方獨(dú)立的評估人員或機(jī)構(gòu)；三是稅務(wù)部門以外的政府機(jī)構(gòu)或委員會(huì)。我們認(rèn)為，第二種比較適合我國，第三種次之。評估環(huán)節(jié)和征稅環(huán)節(jié)相互獨(dú)立，可以確保評估結(jié)果公正。

2.爭議解決機(jī)制應(yīng)科學(xué)、合理、簡捷。在納稅人對房產(chǎn)價(jià)值評估結(jié)果不滿或出現(xiàn)糾紛時(shí)，要有科學(xué)、合理、簡捷的爭議解決機(jī)制，以保護(hù)納稅人的合法權(quán)益。在有些國家當(dāng)納稅人對房產(chǎn)價(jià)值評估結(jié)果不滿意或發(fā)生糾紛時(shí)，納稅人可以逐級向上申請復(fù)議，直至上級法院最終仲裁或州仲裁委員會(huì)最終仲裁；如果納稅人對評估結(jié)果不滿，應(yīng)直接向法院起訴。我國房產(chǎn)構(gòu)成復(fù)雜，納稅人眾多，征收經(jīng)驗(yàn)不足，納稅評估爭議解決機(jī)制更應(yīng)注重科學(xué)、合理與簡捷。