淺析營業(yè)稅改征增值稅

任國強

隨著2012年1月1日《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》的正式生效，上海成為首個交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅的試點城市。自2012年8月1日起，試點范圍由上海分批繼續(xù)擴大至北京市、江蘇省、安徽省、福建省（含廈門市）、廣東?。ê钲谑校?、天津市、浙江?。ê瑢幉ㄊ校?、湖北省共11個?。ㄖ陛犑?、計劃單列市），并與2013年繼續(xù)擴大試點單位及試點行業(yè)。以至全國，那么對于出臺的“營改增”政策應如何理解和應對，成為了相關企業(yè)面臨的重要問題。

一、“營改增”的概念和意義

（一）營業(yè)稅的概念和意義。營業(yè)稅是以納稅人從事經營活動的營業(yè)額為納稅對象的一種流轉稅，是典型的傳統(tǒng)流轉稅。

我國現(xiàn)行營業(yè)稅與其他商品勞務稅相比，營業(yè)稅有很多特征，營業(yè)稅征稅范圍廣、稅源普遍。營業(yè)稅的征稅范圍廣泛，而且不受經濟性質和經營方式的限制，直接關系著城鄉(xiāng)人民群眾的日常生活，因而具有廣泛性和普遍性。營業(yè)稅一般按行業(yè)設計稅目、稅率，有利于調節(jié)行業(yè)的盈利水平，有利于促進行業(yè)內部以及行業(yè)之間的公平競爭，有利于簡化稅制，同時也便于征收管理。營業(yè)稅實行多環(huán)節(jié)、全額計稅，只要發(fā)生了應稅行為，取得了營業(yè)收入，就要以營業(yè)收入為計稅依據(jù)計征營業(yè)稅，稅額不受成本、費用高低影響，對于保證財政收入的穩(wěn)定增長具有十分重要的作用。營業(yè)稅計算簡單，操作方便，實行比例稅率，以計稅依據(jù)乘以適用稅率就可以計算出應納的稅款。營業(yè)稅的這一特點，可以大大簡化企業(yè)的財務核算工作，降低征納稅成本。

（二）增值稅的概念和意義。增值稅是對在我國境內銷售貨物、進口貨物以及提供加工、修理修配勞務的單位和個人，就其取得貨物的銷售額、進口貨物金額、應稅勞務銷售額計算稅款，并實行稅款抵扣制的一種流轉稅。在計稅原理上，增值稅是對商品生產、流通、勞務服務中多個環(huán)節(jié)的新增價值征收的一種流轉稅。在稅率水平一定的情況下，增值額的大小直接決定企業(yè)的增值稅負擔。

增值稅是對商品與服務征收的一種綜合性銷售稅，在商業(yè)生產與流通的各個環(huán)節(jié)征收。增值稅是從價稅，以商品與服務的銷售價格為基礎，計算時扣除以前所有購買中負擔的增值稅，最終轉嫁由消費者全部承擔。增值稅不同于那些對“銷售或營業(yè)總收入”課稅的稅種，這些稅種不允許扣除從其他經濟主體購買時支付的稅收，即使這些稅收內含在購買成本之中也不得扣除，如我國現(xiàn)行的營業(yè)稅。增值稅比傳統(tǒng)上純所得性質的稅收的稅基要寬，因為納稅人就其支付的工資薪金、土地租金和資本利息與紅利均應計算在增值稅的稅基之內。

綜上所述，在營業(yè)稅改征增值稅之前，營業(yè)稅和增值稅并行，在計稅依據(jù)的確定上先普遍采用價內稅模式，后采用價外稅、價內稅并行的計征模式。營業(yè)稅和增值稅同宗同源，都是典型的流轉稅，就其征稅對象而言，都是商品和勞務，從這個角度看，流轉稅實際上可以稱為：“商品服務稅”或“貨物勞務稅”，國際通行的概念稱謂是“貨物和勞務稅”。營業(yè)稅和增值稅并行的模式對國家的財政貢獻功不可沒，但也有不足之處。

（三）“營改增”的概念和意義。我國1979年引入增值稅，最初僅在襄樊、上海、柳州等城市的機器機械等5類貨物試行。

1984年國務院發(fā)布增值稅條例（草案），在全國范圍內對機器機械、汽車、鋼材等12類貨物征收增值稅。1994年稅制改革，將增值稅征稅范圍擴大到所有貨物和加工修理修配勞務，對其他勞務、無形資產和不動產征收營業(yè)稅。2009年，為了鼓勵投資，促進技術進步，在地區(qū)試點的基礎上，全面實施增值稅轉型改革，將機器設備納入增值稅抵扣范圍。營業(yè)稅則實行3%～5%的行業(yè)差別比例稅率（娛樂業(yè)適用5%～20%）。雖然營業(yè)稅名義稅率較增值稅稅率低，但是并不意味著營業(yè)稅的實際稅負就一定低于增值稅稅負。

價內稅與價外稅這兩種稅價結合的模式，在日常經濟生活中并不陌生。含稅價和不含稅價可以互相轉換。價內稅改為價外稅是必要的，是市場經濟取向的重大改革。價外稅模式是市場價格形成機制的重要條件。長期以來，與計劃經濟體制相適應，我國的流轉稅采用價內稅模式，相應的計劃價格也實行含稅價格，即由成本、稅金和利潤構成。在市場經濟條件下，價格形成是以市場競爭為基礎，通過行業(yè)內部及行業(yè)之間的競爭，形成平均利潤和生產價格，并以此為基礎形成市場價格?？梢?，市場價格是一種不含稅價格，與之相適應的流轉稅也只能采用價外稅模式。這種價外流轉稅被現(xiàn)代市場經濟國家所廣泛采用。

營業(yè)稅改征增值稅的目的是健全稅收制度，避免重復征稅，降低企業(yè)稅負，推動產業(yè)更新?lián)Q代，優(yōu)化經濟結構，促進經濟協(xié)調發(fā)展，具有十分重要的意義。（1）有利于完善增值稅抵扣鏈條。增值稅和營業(yè)稅并行，抵扣鏈條中斷導致稅收歧視。增值稅的實質是對一國國內的銷售價值征稅，對全部納稅人實行完全的“進項抵扣”。這個原則的實施前提是增值稅的抵扣鏈與退還鏈不中斷，才能保證增值稅的負擔會落到最終消費品上去。我國現(xiàn)行增值稅的范圍，沒有在所有產業(yè)對所有生產、流通環(huán)節(jié)實現(xiàn)完全的抵扣與退稅。大量的工商業(yè)小企業(yè)、建筑業(yè)、不動產銷售以及除修理修配、委托加工勞務外其他服務業(yè)納稅人，按全部產值或營業(yè)額為計稅依據(jù)計征營業(yè)稅或增值稅，并無權抵扣進項稅，導致抵扣鏈條的中斷并導致稅收歧視。規(guī)范意義上的增值稅是對整個社會生產經營中各個行業(yè)、各個環(huán)節(jié)征收并逐級抵扣的稅種。由于建筑業(yè)、運輸業(yè)等屬于營業(yè)稅征稅范圍的勞務未納入增值稅征收鏈條，而這類貨物與制造、銷售企業(yè)存在密切經營聯(lián)系，實行“營改增”后，增值稅征收范圍將逐漸擴大并完整，原先被排除在增值稅抵扣鏈條之外的部分產品與勞務將被納入其中，原先無法抵扣的稅款將隨著抵扣鏈條的完善逐步環(huán)節(jié)抵扣，從而有效避免重復征稅。營業(yè)稅改征增值稅的經濟效應，不僅體現(xiàn)為稅負減輕對市場主體的激勵，也顯示出稅制優(yōu)化對生產方式的引導。相對而言，前者的作用更直觀，后者的影響更深遠。營業(yè)稅改征增值稅既可以從根本上解決多環(huán)節(jié)經營活動，推進現(xiàn)有營業(yè)稅納稅人之間加深分工協(xié)作，也將從制度上使增值稅抵扣鏈條貫穿于各個產業(yè)領域，消除目前增值稅納稅人與營業(yè)稅納稅人在稅制上的隔離。（2） 推動服務出口，提升了國際競爭力?！盃I改增”后，試點區(qū)域納稅人提供交通運輸和部分現(xiàn)代服務業(yè)所負擔的進項稅額可以退還，提升了貨物和勞務出口的競爭力。在傳統(tǒng)間接稅制下，出口商品價格所包含的稅金因商品的生產結構、經營環(huán)節(jié)不同而很難準確計算，給退稅帶來很大的困難。實行“營改增”后，根據(jù)最終銷售額和增值稅率計算出來的增值稅額，等于該商品出口以前各環(huán)節(jié)已納的增值稅額之和。并且，增值稅也能夠對國內消費的產品給予退稅。通過退稅，消費同樣的商品而不負擔稅款，這對于低收入者而言，等于是從另一方面提高了實際收入的可支付水平，有利于縮小與高收入者的收入差距。對進口商品服務，在報關時，由海關按照國內的適用稅率征收增值稅。出口國對出口采取零稅率，目的地國則要以國內增值稅稅率征收增值稅。進口征稅的機制，在貿易國之間是“雙向”運作，避免了貿易稅收的缺陷，大大促進了國際貨物和服務貿易的發(fā)展。營業(yè)稅改征增值稅將實現(xiàn)出口退稅由貨物貿易向服務貿易領域延伸，形成出口退稅寬化效應，增強服務貿易的國際競爭力；貨物出口也將因外購生產性勞務所含稅款可以納入抵扣范圍，形成出口退稅深化效應，有助于進一步擴展貨物出口的市場空間。

當前，我國正處于加快轉變經濟發(fā)展方式的攻堅時期，大力發(fā)展第三產業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務業(yè)，對推進經濟結構調整和提高國家綜合實力具有重要意義。按照建立健全有利于科學發(fā)展的財稅制度要求，將營業(yè)稅改征增值稅，有利于完善稅制，消除重復征稅。有利于社會專業(yè)化分工，促進三次產業(yè)融合。有利于降低企業(yè)稅收成本，增強企業(yè)發(fā)展能力。有利于優(yōu)化投資、消費和出口結構，促進國民經濟健康協(xié)調發(fā)展。

參考文獻：

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