張蓉

【摘 要】隨著經(jīng)濟的快速發(fā)展及市場競爭的日益激烈，為了適應社會市場需要，企業(yè)內部控制處于一個動態(tài)變化的過程。為了實現(xiàn)企業(yè)更多的價值創(chuàng)造，從企業(yè)內部控制理論出發(fā)，從企業(yè)的供給和市場需求來分析內部控制的屬性和功能分析，為今后的企業(yè)內部控制提供參考依據(jù)。

【關鍵詞】企業(yè)內部控制；市場需求；二重屬性差異；功能分化

一、企業(yè)內部控制屬性差異

面對近幾年社會市場對企業(yè)內部控制的要求，大多數(shù)企業(yè)從不同的視角對內部控制進行研究，發(fā)現(xiàn)了內部控制的實務和理論，即審計和管理。當前，有很多學者從審計和管理視角對企業(yè)內部控制理論進行了研究，但單純地從審計和會計視角研究內部控制的局限性，卻忽略了從供求關系的視角分析研究內部控制理論。因此，針對企業(yè)內部控制理論研究存在的問題，既要從審計和管理視角研究內部控制理論，也要從供求關系的視角來研究內部控制理論。

1.從審計和管理視角對內部控制的研究

從審計視角出發(fā)，審計人員是企業(yè)內部控制理論研究的主要發(fā)起者和推動者，由于審計視角的內部控制正迎合了政府對企業(yè)的監(jiān)督與管理，通過法律制度的建立，在一定程度上影響了內部控制實務和理論的研究。對于政府監(jiān)管人員來說，其對內部控制的要求有防范財務舞弊，規(guī)避監(jiān)管風險等，監(jiān)管人員的這種需求進一步推動了審計界對企業(yè)內部控制的研究。然而，面對審計視角下的內部控制，主要目的是確保企業(yè)財務報告的可靠性，面對資本主義市場對會計信息質量的要求，注重財務人員對企業(yè)內部控制制度的建設是非常重要的。由于我國頒布的《企業(yè)內部控制基本規(guī)范》中更加注重強調企業(yè)內部控制與財務保管相關的事項，由此可知，財務報告的可靠性是內部控制實務和理論建設的基本需求。

從管理角度出發(fā)，就企業(yè)管理人員管理實踐來看，內部控制理論的產(chǎn)生主要是經(jīng)濟危機爆發(fā)后企業(yè)對財務信息監(jiān)管的需求，而控制是企業(yè)管理的一種基本手段，意在強調管理，規(guī)避風險及經(jīng)濟效益最大化。從本質上來將，其企業(yè)內部控制的主要目的是為實現(xiàn)企業(yè)發(fā)展的整體目標服務的，而審計是在企業(yè)內部控制客觀基礎上建立的，要想為企業(yè)發(fā)展的整體目標服務，就必須改善經(jīng)營管理，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益，保障投資者的利益，實現(xiàn)價值創(chuàng)造。分析審計視角下企業(yè)內部控制的創(chuàng)造價值，對防范財務舞弊，確保財務報告可靠性等控制要求，這些會增加企業(yè)的經(jīng)營成本，不利于創(chuàng)造價值的實現(xiàn)。因此，基于管理需要，企業(yè)內部控制研究應更注重企業(yè)價值創(chuàng)造的實現(xiàn)。

2.從供求關系的視角對內部控制的研究

以企業(yè)內部控制的運行機理為依據(jù)，從內部控制制度、內部控制規(guī)范及內部控制機制等三個層面對企業(yè)內部控制進行研究。其中，內部控制規(guī)范注重強調企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展及社會的經(jīng)濟利益，由于企業(yè)內部控制迎合了政府監(jiān)督需要，因此，內部控制規(guī)范同時也承載著政府監(jiān)督的經(jīng)濟利益需求。由于內部控制規(guī)范屬于一種公共合約，這就要求在制定內部控制規(guī)范中必須權衡企業(yè)管理人員、政府監(jiān)督部門、審計及投資者等各方利益，若企業(yè)內部控制規(guī)范只注重強調企業(yè)的內生需求，卻忽略了審計和監(jiān)督部門的需要，那么必將造成沖突。所以，企業(yè)內部控制規(guī)范、內部控制制度及內部控制機理的供給與需求上，必須確保內部控制的規(guī)范性和標準性，作為內生制度，企業(yè)內部控制更多地被賦予對外的功能，同時也強調內部控制的內生性，面對企業(yè)內部控制“內生與外用”的兩重屬性，為了迎合企業(yè)內部與外部利益相關方的需求，在內部控制中注重改善經(jīng)營管理，提高經(jīng)濟效益，而在外用屬性上應注重外部規(guī)范和標準，做好內生與外用內部控制，使企業(yè)管理者在特定環(huán)境下為謀求自身利益而做出理性選擇。

二、企業(yè)內部控制的功能分化

在企業(yè)內部控制中，屬性的差異必將造成內部控制的功能分化，而內部控制的公共分化直接決定了企業(yè)內部控制動力機制的差異。從外用性屬性出發(fā)，其更注重強調外部強制力量的介入，例如美國安然事故的爆發(fā)引發(fā)了美國及全球資本市場對內部控制的重視，而內升華的內部控制注重強調企業(yè)內部管理的流程控制，以企業(yè)內部控制規(guī)劃、內部控制制度為基礎，將終極的內部控制完全融合到企業(yè)生產(chǎn)流程及企業(yè)組織的整體文化中，以加強企業(yè)對內部控制的審視和強化。另外，由于不同的動力機制直接決定了企業(yè)內部的監(jiān)管主體及監(jiān)管方式的差異，據(jù)了解，當前我國財政部頒發(fā)的《企業(yè)內部控制配套指引》中強調的相關事項就充分體現(xiàn)了這一差異性，財務部頒發(fā)的企業(yè)內部控制制度的安排同時兼顧了外部監(jiān)管的要求與企業(yè)內部管理的需求，即對財務報告內部控制必須有效進行審計，并出具報道，具有強制定的特點，而內部控制審計更加強調了企業(yè)非財務報告內部控制的缺陷性，應根據(jù)不同情況有針對性地處理，充分彰顯了“人文關懷”。針對企業(yè)內部控制制度中明確了財務人員對兩種內部控制的不同態(tài)度，其最大限度地發(fā)揮了內部控制的作用及控制效力。總的來說，無論是內生還是外用，其最終目的是通過防范財務舞弊、規(guī)避風險來推動企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，以全面風險管理為導向，從而充分體現(xiàn)建立企業(yè)內部控制管理體系的重要意義。

三、結束語

企業(yè)內部控制的屬性差異主要體現(xiàn)在內生化和外用化等兩個方面，屬性的差異必然導致企業(yè)內部控制的功能分化。因此，為了滿足企業(yè)的內生和外用需求，加強企業(yè)內部控制建設，實現(xiàn)企業(yè)價值創(chuàng)造，以促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

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