王笈惟

摘要：近年來，世界范圍內許多財務事件的發(fā)生促進了對傳統(tǒng)會計準則的反思。實際上，不同會計準則的制定都存在其優(yōu)缺點，而會計準則制定導向又受各種因素的影響。鑒于此，本文分析了會計準則的產(chǎn)生和發(fā)展過程，對不同會計準則制定導向進行了討論，在此基礎上對其趨同趨勢進行分析，最后總結了我國應對會計準則變化的思路。

關鍵詞：會計準則 制定導向 趨同選擇

安然公司破產(chǎn)暴露了會計準則制定的導向選擇問題，此后世通等的財務舞弊案更是引發(fā)了全球范圍內對會計準則制定導向的討論。近年來，許多財務事件的發(fā)生促進了對傳統(tǒng)會計準則的反思。實際上，不同會計準則的制定都存在其優(yōu)缺點，而會計準則制定導向又受各種因素的影響。目前，國際公認的會計準則制定導向有規(guī)則、原則和目標導向三種形式。2008全球金融危機以來，會計準則制定導向問題更加迫切需要解決。鑒于此，本文將分析會計準則的產(chǎn)生和發(fā)展過程，對不同會計準則制定導向進行討論，在此基礎上對其趨同趨勢進行分析，最后總結我國應對會計準則變化的思路。

▲▲一、當前世界范圍內不同會計準則制定導向性分析

從世界范圍看，不同會計準則的制定都存在其優(yōu)缺點，而會計準則制定導向又受各種因素的影響。

首先是規(guī)則導向。規(guī)則導向是指會計準則的制定主要以規(guī)則為方向，具體性明確，任何事項處理都按照一定的處理方法，工作人員不需職業(yè)判斷而確定對應的處理方法。其優(yōu)點一是有章可循，可減少交易安排的不確定性，審計人員可減少分歧，訴訟中也更加能夠明確責任，證券監(jiān)管中也更容易監(jiān)督執(zhí)行，減少了責任風險。二是操作性強。清晰明了的特點，使得這一規(guī)則可以對不同情況有不同規(guī)定，操作性強，減少了交易設計的不確定性。三是對會計人員的專業(yè)素質要求不高。在規(guī)則導向下，會計人員只需遵從規(guī)則，不需要過多的職業(yè)判斷，這適用于專業(yè)素質較為低下、經(jīng)濟發(fā)展落后的情況。不過，這一導向也存在缺點：比如過細的規(guī)定存在著“交易設計”和“組織創(chuàng)新”問題，一些企業(yè)也會避開不利的準則約束。

其次是原則導向。這是指會計準則制定以原則為方向，抽象到只有原則性規(guī)定，并輔以其他會計制度。優(yōu)點是它沒有規(guī)則導向那么多例外事項，更多地利用了公司會計師的職業(yè)判斷，范圍更廣，學習成本較小。同時，詳細的規(guī)則往往意味著通過交易策劃能夠規(guī)避。另外，原則導向會計準則建立在一致應用的財務會計概念基礎上，能較好避免準則內部互相矛盾問題。

再次是目標導向。安然會計造假事件，暴露了美國的規(guī)則導向會計準則體系缺陷。此后，一些機構建議美國采用原則導向會計準則。2003年，美國證券交易委員會提出了目標導向的概念，認為鑒于規(guī)則導向和原則導向的缺陷，決定采用目標導向會計準則。其特征一是要建立在改進后的財務概念框架上，并與之保持協(xié)調。二是要明確闡述準則的會計目標及原則，三是要應提供充分的細節(jié)，便于準則的操作和應用。四是準則應當有廣泛的適用性，減少例外情況?？傮w來看，目標導向集兩種傳統(tǒng)導向的優(yōu)點于一身，重點強調會計目標，注重實質交易并保證遵守會計準則的目標。同時，每個準則制定根據(jù)內部一致的概念，避免使用例外條款和明晰的界限測試。它向財務報告相關人員提供了充分的詳細指南，不過也存在著解決財務報告概念框架的缺陷和前后不一致的問題，

▲▲二、不同會計準則制定導向選擇的比較

會計準則制定導向首先體現(xiàn)了準則制定者之間的博弈。當前國際財務報告準則對發(fā)展中國家利益考慮較少。未來的國際財務報告準則中，要考慮我國的利益并充分考慮社會公眾的利益。在企業(yè)發(fā)展不同階段，會計準則要減少操縱會計信息的動機。從內外部因素的影響看，會計準則制定導向也受到了會計系統(tǒng)各種內外部因素的影響。內部因素主要是企業(yè)結構、管理制度等，外部因素主要是市場發(fā)育程度、經(jīng)濟法律環(huán)境等的影響。

當前，三種會計準則制定導向的趨同趨勢明顯，美國提出的目標導向會計準則主要是對以往的規(guī)則導向會計準則體系進行反思，而以復雜、詳盡著稱的美國會計準則與國際財務報告準則對立統(tǒng)一的關系明顯。規(guī)則導向和原則導向互為對立的發(fā)展，是二者走向統(tǒng)一的前提和基礎。同時，兩種會計準則制定導向都需要明確會計目標，而盡管會計目標的主觀性較強，不同經(jīng)濟發(fā)展階段乃至同一階段的不同層次上都有差異，但三種會計準則相互聯(lián)系，趨同趨勢明顯。

▲▲三、對我國會計準則制定導向的啟示

高質量的會計準則對資本市場十分重要。從個人出發(fā)，高質量的會計準則具有可比性、透明度和充分披露的特性，會計準則要真實反映財務信息，具備真實的、可比的、財務報表和其他的財務報告。如何實現(xiàn)高質量的會計準則體系，必然涉及準則制定。我國完全照搬美國模式是行不通的，但要認識到準則體系過程中的共性。

首先，作為一個系統(tǒng)工程，會計準則體系的政治、經(jīng)濟框架對準則體系的建立有重要影響。而完善的準則體系對市場發(fā)展的積極促進作用十分明顯。會計準則的技術特征要遵循邏輯性原則，而隨著市場化的加快，我國要以市場經(jīng)濟為導向建立會計準則體系，要結合我國經(jīng)濟發(fā)展的階段性選擇準則，謀求全局性、系統(tǒng)性和穩(wěn)定性。

實際上，會計準則的制定導向由國情決定。一方面，國際財務報告原則導向由其內生性決定，由于沒有法律機制作為強制性保證，要更多關注會計處理原則，以求得不同國家會計處理方法的協(xié)調。我國要根據(jù)自身情況制定和完善符合本國社會經(jīng)濟環(huán)境的會計準則體系。另一方面，會計準則在總體上要以原則為導向，并輔助以詳實的講解，區(qū)別不同準則。另外，要進一步加強金融監(jiān)管及會計環(huán)境建設，加強對金融市場的監(jiān)督。

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