商業(yè)銀行內(nèi)部審計的價值增值研究

傅 劍，陳華偉

（中國建設(shè)銀行浙江總審計室，浙江 杭州 310003）

商業(yè)銀行內(nèi)部審計的價值增值研究

傅 劍，陳華偉

（中國建設(shè)銀行浙江總審計室，浙江 杭州 310003）

促進(jìn)組織完善治理與增加價值，已經(jīng)成為內(nèi)部審計新的目標(biāo)。本文分析了我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計目標(biāo)定位及其在增加價值方面的優(yōu)勢，并從轉(zhuǎn)變商業(yè)銀行內(nèi)部審計的工作重心、拓展風(fēng)險管理領(lǐng)域、改善組織內(nèi)部控制等方面探討了如何充分發(fā)揮內(nèi)部審計作用以增加組織價值。

內(nèi)部審計；價值；內(nèi)部控制

一、前言

商業(yè)銀行是以經(jīng)營存款、放款辦理轉(zhuǎn)賬結(jié)算為主要業(yè)務(wù)，以營利為主要經(jīng)營目標(biāo)的金融企業(yè)。自2004年四大國有銀行股改陸續(xù)上市以來，我國已初步建立起一個多層次、競爭性和市場化的商業(yè)銀行體系。同時商業(yè)銀行資產(chǎn)規(guī)模增長迅速，業(yè)務(wù)量急劇膨脹，銀行與非銀行機構(gòu)的聯(lián)系更加緊密，不斷尋找監(jiān)管空窗，風(fēng)險也從影子銀行體系滲透銀行系統(tǒng)，商業(yè)銀行對內(nèi)部審計的需要空前加強。而且隨著金融全球化的加快，國內(nèi)外市場將更加規(guī)范、競爭更加激烈，商業(yè)銀行為了在競爭中立于不敗之地，必須充分發(fā)揮內(nèi)部審計的作用，以促進(jìn)組織完善治理和增加價值。

二、我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計的目標(biāo)定位轉(zhuǎn)型

商業(yè)銀行內(nèi)部審計目標(biāo)的定位是在一定審計環(huán)境下進(jìn)行的，主要包括經(jīng)濟(jì)環(huán)境、政治環(huán)境、法律環(huán)境、行業(yè)環(huán)境等。隨著審計環(huán)境的變化，我國商業(yè)銀行的內(nèi)部審計目標(biāo)定位先后經(jīng)歷了三個階段，并逐漸向為組織增加價值轉(zhuǎn)變：

第一階段，以監(jiān)督為目標(biāo)的內(nèi)部審計。從20世紀(jì)80年代到90年代初，我國經(jīng)濟(jì)體制逐步從計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變，為了維護(hù)與整頓國家財經(jīng)紀(jì)律，保障經(jīng)濟(jì)體制改革順利進(jìn)行，內(nèi)部審計開展了以糾錯查弊為主的財務(wù)合規(guī)性審計。這時期我國各大商業(yè)銀行的主要發(fā)展戰(zhàn)略是全方位拓展主營業(yè)務(wù)，盡快完成全行的超常規(guī)擴張。與此對應(yīng)，國家審計署1985年發(fā)布的《關(guān)于內(nèi)部審計工作的若干規(guī)定》、1989年發(fā)布的《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》、1995年發(fā)布的《關(guān)于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》中都把內(nèi)部審計的目標(biāo)定位為進(jìn)行內(nèi)部監(jiān)督。

第二階段，監(jiān)督、評價促進(jìn)組織目標(biāo)實現(xiàn)的內(nèi)部審計。從20世紀(jì)90年代初期至90年代末，我國初步建立了社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制，企業(yè)成為獨立的市場主體。為了實現(xiàn)自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧的經(jīng)營目標(biāo)，內(nèi)部審計在堅持以財務(wù)合規(guī)性審計為主的前提下，逐步開展了以工程投資審計、購銷比價審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計為標(biāo)志的管理效益審計。這時我國商業(yè)銀行超常規(guī)擴張受到多種因素的制約；同時商業(yè)銀行的資產(chǎn)質(zhì)量與經(jīng)營效益方面的問題進(jìn)一步凸顯。為應(yīng)對上述困境，各商業(yè)銀行紛紛轉(zhuǎn)變發(fā)展戰(zhàn)略，即從原來的規(guī)模擴張型戰(zhàn)略向規(guī)模擴張與效益提升并重戰(zhàn)略轉(zhuǎn)變。這種目標(biāo)定位的貢獻(xiàn)在于：拓寬了內(nèi)部審計的職能，由監(jiān)督改為監(jiān)督與評價并重；拓展了內(nèi)部審計的業(yè)務(wù)范圍，在財務(wù)審計的基礎(chǔ)上拓展到經(jīng)營、管理領(lǐng)域；明確了內(nèi)部審計的目標(biāo)是促進(jìn)組織目標(biāo)實現(xiàn)。

第三階段，促進(jìn)組織完善管理、增加價值和實現(xiàn)目標(biāo)的內(nèi)部審計。從21世紀(jì)初期至今，隨著經(jīng)濟(jì)全球化趨勢加快和企業(yè)改革的深入，促進(jìn)完善公司治理結(jié)構(gòu)，健全內(nèi)部控制機制，加強風(fēng)險管理，增加價值，提高效益已經(jīng)成為內(nèi)部審計的主要職責(zé)。內(nèi)部審計是一個共同創(chuàng)造價值的過程，它并非只強調(diào)審計結(jié)果，更為重要的是在其服務(wù)過程中，內(nèi)部審計與被審計對象之間的互動與價值創(chuàng)造［1］。

加入WTO以后，我國商業(yè)銀行對外開放的步伐加快，外資銀行不斷涌入，客戶金融需求多元化、個性化的趨勢逐步增強。在此背景下，我國商業(yè)銀行面臨市場競爭及各利益相關(guān)者利益訴求方面的壓力。為了應(yīng)對上述壓力，商業(yè)銀行必須對自身戰(zhàn)略定位進(jìn)行反思，繼續(xù)推進(jìn)全面轉(zhuǎn)型，不斷提高自身的核心競爭力及價值創(chuàng)造力，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。價值鏈管理理論將企業(yè)各項活動分為增值活動與非增值活動，只有盡量增加增值活動并同時減少非增值活動，企業(yè)才具有競爭力。商業(yè)銀行的內(nèi)部審計活動是銀行內(nèi)部活動的一部分，其必須對商業(yè)銀行的價值創(chuàng)造有所貢獻(xiàn)，否則其自身的生存與發(fā)展將受到威脅［2］。這就要求內(nèi)部審計發(fā)揮風(fēng)險管理、內(nèi)部控制與治理方面的作用，推動企業(yè)的全面風(fēng)險管理戰(zhàn)略的實施，為組織增加價值。國際內(nèi)部審計協(xié)會（IIA）在《國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架》（2009年1月份修訂）對內(nèi)部審計的定義中，也明確指出內(nèi)部審計旨在增加價值和改善組織的運營，幫助組織實現(xiàn)其目標(biāo)［3］。

三、商業(yè)銀行內(nèi)部審計為組織增加價值的優(yōu)勢分析

商業(yè)銀行內(nèi)部審計的職能和特點決定其在組織價值增值中的作用和地位。

首先，《中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則》中將內(nèi)部審計的職能界定為一種“確認(rèn)和咨詢”活動。而“咨詢”是在評價的基礎(chǔ)上提出的意見和建議，是評價的進(jìn)一步發(fā)展。傳統(tǒng)內(nèi)部審計的主要職能是監(jiān)督，而現(xiàn)代內(nèi)部審計更強調(diào)由“咨詢”所體現(xiàn)出內(nèi)部審計的價值增值功能。審計職能的拓寬，使內(nèi)部審計能夠在更大范圍內(nèi)對組織的風(fēng)險管理、控制和治理過程進(jìn)行評價和改善，從而達(dá)到增加組織價值的目的。新準(zhǔn)則賦予了商業(yè)銀行內(nèi)部審計更多權(quán)利，為進(jìn)一步拓展其職能提供基礎(chǔ)，而且為商業(yè)銀行內(nèi)部審計增加組織價值提供一個有利平臺。

其次，在現(xiàn)代商業(yè)銀行組織管理架構(gòu)中，內(nèi)部審計是其重要組成部分之一。內(nèi)部審計實質(zhì)上是組織確保受托責(zé)任履行的一種內(nèi)部治理機制，是其董事會、審計委員會、高管層以及外部審計的一種極具價值的資源［4］。只有決策、執(zhí)行、監(jiān)督三套權(quán)力制衡系統(tǒng)的“力量”平衡，公司治理才是有效的。要實現(xiàn)這一目標(biāo)，內(nèi)部審計是其中一個重要砝碼［5］。內(nèi)部審計的地位決定了內(nèi)部審計工作是建立在對組織目標(biāo)、業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理充分認(rèn)識的基礎(chǔ)上，內(nèi)部審計部門通過全面、及時、準(zhǔn)確地獲取和分析信息，識別和評估風(fēng)險和機會，并將這些信息及時報告給組織管理層，從而能更好地為組織增加價值提供服務(wù)。

第三，我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計部門具有相對的獨立性和綜合性。一般而言，組織內(nèi)部各個部門在制定目標(biāo)，做出有關(guān)決策，組織有關(guān)業(yè)務(wù)活動時，更多的是從各自部門的角度和利益來分析和考慮問題，其結(jié)果可能造成部門目標(biāo)之間出現(xiàn)沖突，甚至與組織的總體目標(biāo)不一致。而內(nèi)部審計相對獨立性和綜合性的特點，使內(nèi)部審計部門和人員可以避免單純從各自部門的角度和利益來分析和考慮問題，使其更能從全局角度，從檢查、分析與評價綜合做出最有利于為組織增加價值的建議，其獨特的地位和作用是企業(yè)中其他任何部門和人員無法替代的。

在內(nèi)部審計模式上，我們分析了5家大型商業(yè)銀行和12家股份制商業(yè)銀行的內(nèi)部審計部門，發(fā)現(xiàn)所有的銀行都設(shè)立了董事會下轄審計委員會（或?qū)徲嬇c關(guān)聯(lián)交易委員會），并在審計細(xì)則中規(guī)定了其對內(nèi)部審計部門的直接領(lǐng)導(dǎo)。內(nèi)部審計的獨立性主要體現(xiàn)在定期向董事會、監(jiān)事會“獨立報告”內(nèi)部審計的情況。綜合性主要是內(nèi)部審計的“參與式”特征，即內(nèi)部審計人員，通過評估公司的治理、風(fēng)險管理和內(nèi)控，及時將有價值的經(jīng)營信息提供給管理層，以協(xié)調(diào)好各部門的利益目標(biāo)，向組織的總目標(biāo)靠攏，有利于實現(xiàn)組織的價值增值

四、我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計促進(jìn)組織價值增值的路徑

結(jié)合工作實踐，我們認(rèn)為商業(yè)銀行內(nèi)部審計可從以下幾方面入手，為組織增加價值。

（一）調(diào)整商業(yè)銀行內(nèi)部審計的工作重心

隨著當(dāng)今經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化和管理要求的提高，傳統(tǒng)的“確認(rèn)”職能已不能適應(yīng)當(dāng)今形勢對內(nèi)部審計職業(yè)的更高需求。因此，商業(yè)銀行內(nèi)部審計有義務(wù)和責(zé)任對組織的業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理提供咨詢服務(wù)，將自身特有的專業(yè)優(yōu)勢融入到商業(yè)銀行的業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理中，在工作中發(fā)現(xiàn)問題，有針對性地提供咨詢服務(wù)，預(yù)防出現(xiàn)大的經(jīng)營波動和管理漏洞。

根據(jù)這一變化，商業(yè)銀行內(nèi)部審計應(yīng)及時調(diào)整和轉(zhuǎn)移工作重心，由傳統(tǒng)的事后審計，變?yōu)槭虑翱刂啤⑹轮斜O(jiān)督與事后審計相結(jié)合，全方位、全過程的動態(tài)審計，將內(nèi)部審計滲透到商業(yè)銀行管理的全過程和業(yè)務(wù)活動的各個方面，從而實現(xiàn)審計活動由“確認(rèn)”向“確認(rèn)與咨詢”轉(zhuǎn)變，充分發(fā)揮內(nèi)部審計的參謀和助手作用。同時，內(nèi)部審計機構(gòu)還可以開展包括顧問、建議、調(diào)查、程序設(shè)計和培訓(xùn)等工作，為組織增加價值提供扎實的服務(wù)，爭取管理層的重視及支持。

（二）拓展風(fēng)險管理領(lǐng)域

商業(yè)銀行作為公司治理相對成熟的企業(yè)，治理層關(guān)注的焦點已不僅是提高經(jīng)營效率，更應(yīng)該關(guān)注風(fēng)險管理和控制的適當(dāng)性、管理層提供的信息可靠性、法律法規(guī)的遵循性、資產(chǎn)的安全完整性等方面。在經(jīng)濟(jì)下行和風(fēng)險頻發(fā)的當(dāng)下，作為“風(fēng)險管理專家”和“保健醫(yī)生”的內(nèi)部審計，應(yīng)積極探索有效的方式方法，開展風(fēng)險管理審計，在商業(yè)銀行內(nèi)部查找管理漏洞，識別并防范可控風(fēng)險。為組織識別、評估、防范、控制與應(yīng)對風(fēng)險，進(jìn)行全面風(fēng)險管理提供服務(wù)。

內(nèi)部審計應(yīng)該加強對商業(yè)銀行經(jīng)營動態(tài)的實時跟蹤，加強與商業(yè)銀行內(nèi)各單位的內(nèi)部溝通，定期分析指標(biāo)鎖定疑點，洞察異常現(xiàn)象。隨著我國商業(yè)銀行業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)化、電子化、程序化程度越來越高，利用先進(jìn)的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)和信息處理技術(shù)對風(fēng)險進(jìn)行識別并進(jìn)行日常監(jiān)測成為一種趨勢，我國許多商業(yè)銀行內(nèi)部審計也順應(yīng)這種趨勢開發(fā)了非現(xiàn)場審計系統(tǒng)。但從實際情況看，審計人員在收集信息、利用經(jīng)濟(jì)、金融、財會等理論知識，采用趨勢分析、模型分析等手段，對超越市場一般規(guī)律的業(yè)務(wù)現(xiàn)象進(jìn)行研究，通過對個案現(xiàn)象的非現(xiàn)場審計，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)經(jīng)營管理中存在風(fēng)險后續(xù)分析等方面利用還較少，目前只有中國人民銀行、國家開發(fā)銀行、建設(shè)銀行等紛紛建立了自己的非現(xiàn)場審計系統(tǒng)，以實現(xiàn)總部對各營業(yè)部的有效管理和審計。因此，進(jìn)一步探索并提高非現(xiàn)場審計的風(fēng)險預(yù)警能力仍是商業(yè)銀行內(nèi)部審計今后工作中需要研究的課題。圖1為非現(xiàn)場審計用戶價值。

圖1 非現(xiàn)場審計用戶價值

非現(xiàn)場審計主要是按照事情發(fā)展的階段，做到事前威懾作用、統(tǒng)一行為規(guī)范，事中實施審計、實時監(jiān)測、關(guān)聯(lián)分析、預(yù)警監(jiān)控；使很多違規(guī)行為消滅在萌芽狀態(tài)；根據(jù)事中監(jiān)測結(jié)果，查找審計線索、制定審計計劃、獲取審計數(shù)據(jù)、填寫審計底稿、形成審計報告，事后通過非現(xiàn)場審計系統(tǒng)可以進(jìn)行事后回放與事后取證，定期審計分析報表。

（三）改善組織內(nèi)部控制

內(nèi)部控制是現(xiàn)代管理的重要內(nèi)容，對于維護(hù)組織生存和發(fā)展，提高組織活力，防范內(nèi)部風(fēng)險，增加組織價值，具有非常重要意義。作為內(nèi)部控制健全、有效性的主要監(jiān)督與評價者，一方面，商業(yè)銀行內(nèi)部審計應(yīng)時刻關(guān)注控制環(huán)境的變化，在對內(nèi)部控制全面評價的基礎(chǔ)上，關(guān)注重要業(yè)務(wù)單位、重大業(yè)務(wù)事項和高風(fēng)險領(lǐng)域的內(nèi)部控制，經(jīng)常檢查各項控制程序設(shè)計和運行的有效性，從商業(yè)銀行的實際出發(fā)，探索優(yōu)化商業(yè)銀行內(nèi)部控制的途徑。對于發(fā)現(xiàn)的商業(yè)銀行內(nèi)部控制缺陷，包括設(shè)計缺陷和運行缺陷，內(nèi)審人員不僅要查清其產(chǎn)生的原因，同時要分析其可能造成的影響，向商業(yè)銀行的高級管理層提出完善的建議。

另一方面，積極探索并嘗試新的評估方法，提高商業(yè)銀行內(nèi)部控制的審計質(zhì)量和效率。目前，內(nèi)部控制自我評價方法（簡稱CSA）受到了國際內(nèi)部審計師協(xié)會和實務(wù)界的贊許和推廣。它是由1987年加拿大海灣公司提出的，具體操作是通過將與專門的內(nèi)部控制問題或流程有關(guān)的管理人員、內(nèi)部審計師和基層員工集中在一起，以討論會的形式，分析經(jīng)營目標(biāo)中的風(fēng)險和現(xiàn)有控制措施的缺陷，提出解決辦法、填補漏洞。CSA與傳統(tǒng)內(nèi)部控制審計方法的區(qū)別就在于它強調(diào)“全員參與”，允許員工參與到發(fā)現(xiàn)控制缺陷和提出建議的過程中，將以前消極的“發(fā)現(xiàn)和評價”向積極的“防范和解決方案”內(nèi)部審計活動轉(zhuǎn)變，并大大激發(fā)了員工參與內(nèi)部控制的主動性。因此，我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計人員應(yīng)進(jìn)一步加強對CSA理論和實踐的研究，使其成為內(nèi)部審計的重要工具。

（四）提升審計質(zhì)量和效率

首先，提高商業(yè)銀行內(nèi)部審計工作的水平和層次。除了強調(diào)以風(fēng)險為導(dǎo)向?qū)徲嫞怀鲋攸c，還要注意開展綜合分析，組織審計人員對大量的初步審計結(jié)果進(jìn)行匯總、分析與歸納，做出有一定規(guī)律性的結(jié)論，把微觀成果提升到宏觀層面；同時，對商業(yè)銀行一些“屢查屢犯”問題開展全方位的綜合分析，用定性與定量相結(jié)合的風(fēng)險評估技術(shù)方法將風(fēng)險量化，從體制、機制和制度等方面深入查找原因，提出有針對性解決問題的審計建議。

其次，加大非現(xiàn)場審計力度。隨著現(xiàn)代信息技術(shù)的高速發(fā)展，經(jīng)營活動不確定因素的不斷增加，加上大多數(shù)企業(yè)存在內(nèi)審人員數(shù)量不足的問題，客觀上都要求企業(yè)內(nèi)部審計加大非現(xiàn)場審計力度。以筆者所在的大型商業(yè)銀行為例，所在的一級分行下轄700多家分支機構(gòu)，業(yè)務(wù)量大，業(yè)務(wù)品種多，而內(nèi)部審計人員僅有100余名，如果單純依靠傳統(tǒng)的審計方式已無法對所屬機構(gòu)和業(yè)務(wù)進(jìn)行全面審計，而在抽樣審計下，則難以保障審計監(jiān)督所必須的廣度和深度。非現(xiàn)場審計的使用一定程度上緩解了審計資源緊張的矛盾，擴大了審計范圍，有效鎖定了審計重點。同時，運用非現(xiàn)場審計手段，能夠?qū)茖W(xué)制定審計計劃，合理配置內(nèi)部審計資源，提高審計工作效率起到重要的作用。

第三，培養(yǎng)高素質(zhì)專業(yè)人才。隨著內(nèi)部審計由財務(wù)領(lǐng)域向業(yè)務(wù)活動、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理等領(lǐng)域擴展，對商業(yè)銀行內(nèi)部審計人員的素質(zhì)提出了更高的要求。內(nèi)部審計人員不僅要精通熟悉財務(wù)會計及相關(guān)法律法規(guī)，還要精通現(xiàn)代管理、信息技術(shù)和先進(jìn)的管理技術(shù)手段。因此，商業(yè)銀行應(yīng)該大力培養(yǎng)一批高素質(zhì)的審計人員，同時引入咨詢專家制度，通過專家的指導(dǎo)和咨詢，為內(nèi)部審計人員提供必要的專業(yè)指導(dǎo)和為特殊審計項目提供專業(yè)意見，為組織增加價值奠定基礎(chǔ)。

［1］Robin G.Qiu.Computational thinking of service systems：Dynamics and adaptivenessmodeling［J］.Service Science，2009，（1）：42-55.

［2］方秀麗.構(gòu)建以價值創(chuàng)造為導(dǎo)向的商業(yè)銀行內(nèi)部審計體系的初步設(shè)想［J］.審計研究，2011，（2）：39-44.

［3］國際內(nèi)部審計師協(xié)會.國際內(nèi)部審計專業(yè)實務(wù)框架（2009年1月修訂）［M］.北京：中國時代經(jīng)濟(jì)出版社，2009.

［4］王光遠(yuǎn)，瞿曲.公司治理中的內(nèi)部審計——受托責(zé)任視角的內(nèi)部治理機制觀［J］.審計研究，2006，（2）：29-37.

［5］劉世林.基于決策、執(zhí)行、監(jiān)督分離治理模式下的企業(yè)內(nèi)部審計地位探討［J］.會計研究，2010，（2）：72-78.

Research on Value-Added Role of Commercial Banks’Internal Audit

FU Jian，CHEN Hua-wei
（China Construction Bank，Zhejiang Audit Head Office，Hangzhou 310018，China）

Improving organizational governance and adding value，have become the new targets of internal audit.This paper analyzes China's commercial bank's internal audit target and the advantage of adding value，and discusses how to give full p lay the role of internal audit to add value to the organization from shifting focus of the commercial bank's internal audit，expanding risk management areas，improving internal controls and other aspects of the organization.

Internal audit；add value；internal control

F239

A

1004-4892（2014）12-0069-05

（責(zé)任編輯：風(fēng) 云）

2014-06-28

傅劍（1962-），男，浙江龍游人，中國建設(shè)銀行浙江總審計室經(jīng)濟(jì)師；陳華偉（1977-），女，浙江杭州人，中國建設(shè)銀行浙江總審計室經(jīng)濟(jì)師。