陳獻東

一、審計機關開展行政指導的意義

（一）審計行政指導實施依據(jù)的寬泛性，可以幫助審計機關提高服務國家治理的針對性。在經(jīng)濟全球化日益加深和信息技術快速更新的今天，經(jīng)濟社會關系變得日益復雜，而調(diào)整各類經(jīng)濟社會關系的立法卻難以跟上發(fā)展的需要，導致審計執(zhí)法經(jīng)常出現(xiàn)“無法可依”現(xiàn)象。“徒法不足以自行”，更何況有時還沒有法律可依。審計行政指導實施依據(jù)的寬泛性，可以有效彌補這方面的不足。

（二）審計行政指導方法的多樣性和柔和性，可以幫助審計機關提高服務國家治理的效果。審計行政指導的方法方式廣泛多樣，如政策輔導、警示告誡、示范推薦、行政建議、技術支持等。這些方法突破了審計處理處罰的局限，不僅適用于從微觀層面促進被審計單位加強內(nèi)部管理，而且可用于從宏觀層面推動體制機制和制度完善。同時，這些方法還十分柔和。它們通過“利益誘導”、柔性干預、自愿協(xié)商等方式對被審計單位進行引導，疏通協(xié)調(diào)審計機關與被審計單位之間的意見分歧和矛盾，最終促使被審計單位自愿接受審計結果，自覺糾正違法違規(guī)問題，從而實現(xiàn)法律效果和社會效果的有機統(tǒng)一。

（三）審計行政指導實施程序的簡明性，可以幫助審計機關提高服務國家治理的效率。審計行政指導沒有法定程序，而是根據(jù)被審計單位的具體情況，采取靈活多樣的程序，對被審計單位適時作出指導行為。因此，審計行政指導能夠在較短的時間內(nèi)完成。同時，由于被審計單位自愿接受審計行政指導，從而減少了審計實施的阻力，提高了審計整改的效果。這在無形中也提高了審計機關服務國家治理的效率。

二、審計機關開展行政指導的實施依據(jù)

（一）審計行政指導的規(guī)范性依據(jù)。這是指法律、法規(guī)和規(guī)章有明確規(guī)定審計機關可以開展行政指導，主要包括《審計法》及其實施條例、《財政違法行為處罰處分條例》、《黨政主要領導干部和國有企業(yè)領導人員經(jīng)濟責任審計規(guī)定》、《國家審計準則》和《審計署關于內(nèi)部審計工作的規(guī)定》等。

（二）審計行政指導的非規(guī)范性依據(jù)。這是指審計機關基于法律、法規(guī)、規(guī)章的原則、國家的政策精神或其他規(guī)范性文件開展行政指導。比如，《黨政主要領導干部和國有企業(yè)領導人員經(jīng)濟責任審計規(guī)定》第14條規(guī)定，“經(jīng)濟責任審計應當以促進領導干部推動本地區(qū)、本部門(系統(tǒng))、本單位科學發(fā)展為目標，以領導干部守法、守紀、守規(guī)、盡責情況為重點?！边@是一個范圍十分寬泛的審計目標，從而為審計機關開展典型示范引導、推進內(nèi)控制度建設等指導行為提供了廣闊空間。

三、審計機關開展行政指導的實施方式

（一）規(guī)制性審計行政指導。它是審計機關為了維護國家財經(jīng)秩序，對被審計單位可能發(fā)生、正在發(fā)生或已經(jīng)發(fā)生的違反國家規(guī)定的財政財務收支問題加以規(guī)范和制約的行為。規(guī)制性審計行政指導一般通過警示、告誡、勸告和提醒等方式，要求被審計單位為或不為一定行為。

1.審計前對被審計單位進行警示提醒。審計前對被審計單位宣講法律法規(guī)關于配合審計的要求，提醒被審計單位做好配合工作。如果被審計單位經(jīng)警示提醒后，仍然拒絕配合審計，審計機關再根據(jù)《審計法》第43條和《財政違法行為處罰處分條例》第41條規(guī)定，對其采取諸如責令改正、通報批評、給予警告或罰款等強制性措施。

2.審計過程中對被審計單位進行規(guī)勸告誡。審計機關如果發(fā)現(xiàn)被審計單位正在發(fā)生違反國家規(guī)定的財政財務收支行為，如隱匿與財政財務收支有關的資料、轉(zhuǎn)移所持有的違反國家規(guī)定取得的資產(chǎn)等，可以先行規(guī)勸被審計單位停止上述違法行為，告誡其違法行為的嚴重后果，同時要求其立即自行糾正。如果被審計單位經(jīng)規(guī)勸告誡后仍然繼續(xù)進行上述違法行為，審計機關再依據(jù)《審計法》第34條和《財政違法行為處罰處分條例》第24條規(guī)定，采取諸如制止、責令停止、封存或凍結等強制性措施。

3.審計終結后對如何糾正和整改審計發(fā)現(xiàn)的問題進行行政指導，包括：（1）對被審計單位的具體行為進行行政指導，如在審計報告中針對審計發(fā)現(xiàn)的問題提出改進建議或向被審計單位出具單獨的審計建議書、在審計回訪時指導被審計單位如何落實審計決定等；（2）對被審計單位的抽象行為進行行政指導，如發(fā)現(xiàn)被審計單位執(zhí)行的上級主管部門有關財政收支、財務收支的規(guī)定與法律、行政法規(guī)相抵觸的，審計機關“應當建議有關主管部門糾正?！?

（二）調(diào)整性審計行政指導。它是指當被審計單位內(nèi)部發(fā)生矛盾糾紛時，審計機關為促進和解而使用的行政指導。審計機關既可依職權主動、也可依被審計單位的申請實施調(diào)整性審計行政指導行為。

1.對經(jīng)濟責任審計中前后任領導的意見分歧組織會商調(diào)解。經(jīng)濟責任審計中經(jīng)常遇到前任和后任對有些問題的看法不一致，導致責任認定困難，如滯銷商品的認定標準及其預期可回收金額、應收賬款的質(zhì)量及其預期變現(xiàn)能力等。這些問題如果前后任沒有達成一致意見，將給結果評價和責任認定帶來很大的困難，也不利于前后任的順利交接。審計機關可主動，或依申請對上述矛盾糾紛組織會商調(diào)解，爭取前后任達成一致，從而分清責任，客觀評價領導干部經(jīng)濟責任履行情況。

2.對固定資產(chǎn)投資審計中建設方和施工方之間的工程價款結算糾紛組織會辦協(xié)調(diào)。在固定資產(chǎn)投資審計中，會遇到建設方和施工方在工程價款結算中出現(xiàn)糾紛，如工程建設期間出現(xiàn)合同外的變更，如何認定變更后的單價？由于不可抗拒原因引起工期拖延給施工方造成的損失如何認定等，審計機關可主動，或依申請對上述問題組織會辦協(xié)調(diào)，不僅是滿足建設方和施工方結算工程款的需要，也是遵守客觀公正審計職業(yè)道德的具體體現(xiàn)。

（三）幫助性審計行政指導。它是指審計機關為被審計單位提供政策信息、管理咨詢、業(yè)務輔導等，幫助被審計單位加強內(nèi)部管理、提高資金使用效益的指導行為。

1.財經(jīng)法規(guī)和內(nèi)控制度建設輔導。這是審計機關的專業(yè)優(yōu)勢，主要是幫助被審計單位組織會計核算、加強財務管理、對包括內(nèi)部審計在內(nèi)的內(nèi)部控制制度建設等進行輔導。特別是建設項目跟蹤審計，要充分釋放咨詢服務和事前防范的功能。

2.典型示范引導。審計機關平時注意關注總結遵守國家財經(jīng)法規(guī)的正面典型。對嚴格遵守國家財經(jīng)法規(guī)的先進典型，可采取獎勵、公告等方式大力對外宣傳推介，從而達到在面上帶動引領其他的目的。

3.風險識別與防范指導。在日常審計過程中，如果發(fā)現(xiàn)被審計單位存在財務風險、金融風險、經(jīng)營風險、內(nèi)控風險等，審計機關要注意識別并提醒、指導被審計單位及早采取措施，加以防范和解決。

四、開展審計行政指導需要配套解決的幾個問題

(一)更新審計觀念

接受并認同一項制度，首先需要改變觀念。同樣，要使審計行政指導柔性機制發(fā)揮應有的作用，廣大審計人員需要踐行“以人為本”的審計理念，強化文明審計、科學審計和依法審計的意識。只有審計理念轉(zhuǎn)變了，審計行政指導的柔性機制才能轉(zhuǎn)化為各級審計部門的自覺行動。

(二)加強制度建設

1.制定審計行政指導工作手冊。審計行政指導是一項系統(tǒng)工程，需要制定一套工作手冊供審計人員學習使用。審計行政指導手冊的內(nèi)容主要包括實施的依據(jù)、實施的形式、實施的程序、被審計對象的權利義務等。否則，審計人員將無所適從。

2.建立審計行政指導告知制度。將審計行政指導的實施依據(jù)、實施形式、實施程序、被審計對象的權利義務等通過網(wǎng)站、新聞媒體等多種形式向社會公布，便于公眾知曉并自愿選擇。要突出審前預告、審中提示和審后告知等三個重點環(huán)節(jié)。

3.建立審計行政指導監(jiān)督考核制度。通過加強監(jiān)督考核，既防止審計人員該實施指導而不積極實施，又防止不該實施指導卻胡亂指揮，或?qū)⑿姓笇c審計執(zhí)法混為一談，導致被審計單位沒有拒絕的余地。

4.修改審計績效評價標準。不以查處多少、上繳多少作為審計業(yè)績評價考核的唯一標準，而是把“審、幫、促”的科學審計理念貫穿到審計工作的全過程，注意發(fā)揮審計的預警作用和建設性作用。做到既揭露查處重大違法違規(guī)問題，又促進被審計單位加強內(nèi)部管理、完善體制機制。

（三）加強審計隊伍建設

審計人員素質(zhì)的高低直接關系著行政指導的成敗。一方面，審計行政指導要求審計人員掌握更多有關被審計單位經(jīng)濟活動的信息、知識和技能，否則難以進行指導；另一方面，審計行政指導要求審計人員文明審計、科學審計和依法審計。否則，審計行政指導會流于形式。因此，開展審計行政指導，需要加強審計隊伍建設，提高其開展行政指導的能力和水平。

(四)開展理論研究

盡管在審計實踐中，審計行政指導柔性機制已經(jīng)自覺或不自覺地發(fā)揮作用并取得了一定的成效，但在審計理論方面，我國學界還沒有對審計行政指導制度進行深入、系統(tǒng)的研究。審計行政指導理論研究滯后的現(xiàn)狀，不僅與其在服務國家治理的重要作用不相匹配，而且還制約著審計行政指導實踐的深入開展。因此，我們需要借鑒國內(nèi)外行政指導的理論研究成果，并有機地移植到審計實踐中，形成審計行政指導獨特的理論體系。