馮梅笑

【摘 要】 通過對我國和加拿大審計署網(wǎng)站公開的信息進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)我國審計署發(fā)布的審計結(jié)果公告在內(nèi)容和形式方面，以及標(biāo)準(zhǔn)化程度方面有待進(jìn)一步提高；在審計結(jié)果公告發(fā)布的及時性方面，和加拿大審計署沒有明顯差異；對反映審計結(jié)果公告可靠性方面的信息發(fā)布較少。反映審計署政務(wù)管理信息公開方面，對審計署基本信息的公開，兩國沒有明顯差異；在對審計署監(jiān)督的信息公開和對用戶需求的關(guān)注方面，我國審計署存在較大的改進(jìn)空間。對于信息公開存在明顯差異的部分，文章進(jìn)行了分析，并提出了相應(yīng)的改進(jìn)建議。

【關(guān)鍵詞】 政府審計； 信息公開； 審計報告

中圖分類號：F239.44文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1004-5937（2014）19-0045-05

一、引言

依據(jù)社會契約理論，公眾與政府之間是一種委托代理關(guān)系，政府應(yīng)履行公共受托責(zé)任。政府審計信息是反映審計機(jī)關(guān)公共權(quán)力與公共責(zé)任是否匹配，公共受托責(zé)任是否正確、適當(dāng)履行的關(guān)鍵變量?，F(xiàn)有對政府審計信息公開的研究主要聚焦于政府審計結(jié)果公告，分析審計結(jié)果公告的內(nèi)容、程序、范圍、形式、要求等要素。出于提高政府透明度、尊重社會公眾知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)的要求，政府審計機(jī)關(guān)應(yīng)充分披露信息，擴(kuò)大信息披露的范圍。因此，本文認(rèn)為政府審計信息公開不僅包括對審計機(jī)關(guān)履行受托責(zé)任，對被審計單位做出的審計結(jié)論性文件的公開，還包括反映審計機(jī)關(guān)管理活動政務(wù)信息的公開，其中審計結(jié)果公開是其核心內(nèi)容。早在2002年，審計署頒布的《審計結(jié)果公告試行辦法》，拉開了我國政府審計信息公開的序幕，然而，時至今日，政府審計信息公開仍然面臨著一些問題。比如信息公開重形式，輕內(nèi)容，信息利用率低；缺乏反映審計計劃、審計過程、審計發(fā)現(xiàn)問題整改情況的公開等，信息公開難以被公眾利用，滿足公眾需求。如何進(jìn)一步改進(jìn)我國政府審計信息公開的效果，本文通過對我國和加拿大審計署信息公開的比較，以期找出可以借鑒的地方。

二、對我國政府審計信息公開的績效評價

在對政府信息進(jìn)行公開的方式中，政府網(wǎng)站這種方式由于具有信息傳播靈活、方便，內(nèi)容全面等優(yōu)勢，成為信息公開最重要的渠道。自1999年我國開始推行“政府上網(wǎng)工程”至今，我國政府網(wǎng)站互聯(lián)網(wǎng)影響力的發(fā)展水平整體仍處于中等偏弱階段，一些政府網(wǎng)站仍然面臨著公眾利用度低，公眾滿意度差的情況。審計署網(wǎng)站在我國政府網(wǎng)站中的排名如何？由中國軟件評測中心開發(fā)的政府網(wǎng)站績效評估體系，因其全面性、專業(yè)性、廣泛性得到廣泛應(yīng)用，依據(jù)該中心發(fā)布的歷年《政府網(wǎng)站績效評估結(jié)果報告》，審計署網(wǎng)站在國家部委網(wǎng)站中的績效排名如表1。

從表中可以看到審計署信息公開情況，從2005年到2012年總體呈現(xiàn)下降趨勢，信息公開的效果不是十分理想。

由于不同政府部門網(wǎng)站提供的信息產(chǎn)品的性質(zhì)不太一樣，例如有的政府部門網(wǎng)站主要提供與公眾關(guān)系密切的服務(wù)類信息，審計署網(wǎng)站主要反映對政府其他部門的監(jiān)督類信息，有沒有可能主要是由于審計信息這種產(chǎn)品的屬性影響了信息公開的效果，其他國家審計署網(wǎng)站利用度如何？通過Alexa網(wǎng)站對主要國家審計署網(wǎng)站利用度進(jìn)行排名，截至2014年1月對13個國家審計署網(wǎng)站排名結(jié)果如表2。

根據(jù)表2，加拿大審計署排名遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其他國家，中國審計署的排名為第4，和澳大利亞接近，高于日本和韓國，但是和加拿大的差距非常大。加拿大審計署網(wǎng)站信息公開在哪些方面具有優(yōu)勢，值得借鑒，本文將逐項(xiàng)展開分析。

政府審計信息應(yīng)該具備哪些特征呢？最高審計機(jī)關(guān)國際組織（INTOSAI）認(rèn)為，政府審計報告應(yīng)當(dāng)以簡練、清楚的方式對事實(shí)進(jìn)行陳述和評價，報告的用語應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確易懂，審計報告應(yīng)包括最高審計組織的全部活動，應(yīng)適當(dāng)考慮被審計單位和機(jī)構(gòu)對最高審計組織審計結(jié)論的意見。宋常等（2010）構(gòu)建了審計信息披露質(zhì)量評價指標(biāo)體系，將及時性、完整性、準(zhǔn)確性、客觀性、重要性、清晰性六個方面列入了質(zhì)量特征構(gòu)成的重要內(nèi)容。沃爾曼（1975）提出信息構(gòu)建的最終目的是幫助人們高速、高效地找到所需信息。因此提出了網(wǎng)站信息應(yīng)具備的三個特征：一是信息的可理解性。即信息發(fā)送者要考慮信息接收方對信息理解方面的的困難。二是信息的有用性，主要是指信息具有能夠及時滿足用戶需求的功能。三是信息清晰化，主要是指導(dǎo)航、標(biāo)識、信息的組織，應(yīng)該起到標(biāo)識牌一樣的功效，紛繁復(fù)雜的信息能有一個清晰的呈現(xiàn)方式。因此，本文在對我國和加拿大審計署信息公開情況進(jìn)行比較的過程中，將結(jié)合信息公開的形式、內(nèi)容等從信息的有用性、可靠性、及時性、可理解性等方面進(jìn)行比較。

三、對審計結(jié)果公告公開信息的比較

（一）對中國和加拿大審計署職能的簡介

加拿大審計署隸屬于國會。審計的內(nèi)容主要包括三個方面，一是對聯(lián)邦政府的年度財政報表進(jìn)行審計，主要對財政報表的合規(guī)性、公允性和一致性進(jìn)行審查；二是特殊審計，主要是對國有資產(chǎn)管理實(shí)體（皇冠公司）財務(wù)報告進(jìn)行審計；三是績效審計，主要是關(guān)注政府部門經(jīng)濟(jì)活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性以及資金使用的效益，在這三類審計中以績效審計為主。

我國審計署是國務(wù)院組成部門之一，在國務(wù)院總理領(lǐng)導(dǎo)下，主管全國的審計工作。審計內(nèi)容主要包括財政預(yù)算執(zhí)行審計、重大投資項(xiàng)目預(yù)算、決算審計、國有企業(yè)和金融機(jī)構(gòu)審計、社會保障資金審計等，在審計過程中重點(diǎn)關(guān)注財務(wù)收支的真實(shí)、合法和效益。以財務(wù)收支審計為主，盡管也涉及績效審計，但績效審計占的比例較小。

（二）對審計結(jié)果公告公開形式、內(nèi)容的比較

加拿大審計署在網(wǎng)站上公布的審計報告最早可以追溯到1981年。審計署網(wǎng)站提供了三種報告查詢方式，用戶可以按照報告涉及的主題、報告中涉及到的部門、以及報告發(fā)布的年度進(jìn)行檢索。每一種檢索方式下，報告又按照字母A—Z的順序進(jìn)行了排序，查詢十分方便。歷年來審計報告形式、內(nèi)容標(biāo)準(zhǔn)化程度非常高。審計報告的體例和論文的格式比較接近，通常包括目錄、要點(diǎn)、正文、附錄四部分。由于報告的內(nèi)容通常比較長，因此目錄的設(shè)置方便用戶了解報告的整體結(jié)構(gòu)，目錄采用了鏈接的形式，如果用戶只對報告中的某一部分感興趣，可以直接點(diǎn)擊相關(guān)鏈接。要點(diǎn)部分類似于論文的摘要，這部分內(nèi)容是對全部報告內(nèi)容的簡要總結(jié)。正文主要包括兩部分，第一部分主要是對此次審計工作的內(nèi)容、實(shí)施此項(xiàng)審計工作的原因、審計工作中發(fā)現(xiàn)的問題和改進(jìn)建議等進(jìn)行介紹；第二部分是對審計工作的開展進(jìn)行詳細(xì)介紹，包括此次審計工作的審計目標(biāo)、審計范圍、審計方法、審計標(biāo)準(zhǔn)、審計活動涵蓋的期間、審計活動具體實(shí)施時間、審計項(xiàng)目組成員的名字、職務(wù)等。附錄的內(nèi)容一般主要是對審計發(fā)現(xiàn)的問題的詳細(xì)列表和對審計報告中出現(xiàn)的一些專業(yè)術(shù)語進(jìn)行解釋。值得一提的是，審計報告內(nèi)容、格式非常嚴(yán)謹(jǐn)。文字大小、符號的選用、圖表的設(shè)計等在每一份審計報告中都是一致的，報告的內(nèi)容通俗易懂，對于文中出現(xiàn)的較為專業(yè)性的詞匯解釋得十分清楚，文檔內(nèi)容中鏈接的設(shè)置也十分合理巧妙，比如在審計報告中初次提到《審計長法案》的位置，只要點(diǎn)擊相應(yīng)鏈接，就會看到《審計長法案》的全文。近兩年來，除了發(fā)布常規(guī)版本的審計報告，加拿大審計署還會同時發(fā)布精簡總結(jié)版的審計報告，在精簡版的報告中只列示所有報告的要點(diǎn)，使得用戶能夠快速對近期發(fā)布的所有報告的概況有一個大致的了解。

我國審計署網(wǎng)站發(fā)布的審計結(jié)果公告最早可以追溯到2003年。截至2014年2月，審計署已經(jīng)發(fā)布了177份審計報告，審計公告主要按照時間順序進(jìn)行排序，由于缺乏進(jìn)一步的分類和整理，用戶查詢時不夠方便。審計結(jié)果公告的數(shù)量在逐年增長，審計結(jié)果公告的力度在不斷增強(qiáng)，但是審計結(jié)果公告的內(nèi)容、公告的形式、標(biāo)準(zhǔn)化程度有待進(jìn)一步提高，以增強(qiáng)信息的利用度。例如在審計公告中會對涉及到的多家被審計單位信息進(jìn)行披露，有的審計報告將所有的被審計單位都放在公告開頭進(jìn)行披露、有的公告放在結(jié)尾披露，還有的公告沒有將被審計單位進(jìn)行匯總披露，因此如果用戶想查詢這方面信息將會十分不便。隨著審計報告越來越多，內(nèi)容也變得越來越長，建議我國審計署借鑒加拿大審計署的做法，將報告進(jìn)行分類整理，并將報告的內(nèi)容、格式標(biāo)準(zhǔn)化。另外審計報告內(nèi)容應(yīng)并更加細(xì)致的反映審計中發(fā)現(xiàn)的問題，并深入發(fā)掘被審計單位出現(xiàn)問題的原因，提出可操作性強(qiáng)的建議，并關(guān)注被審計單位整改的效果，實(shí)現(xiàn)審計報告內(nèi)容由關(guān)注財務(wù)收支為主逐漸向關(guān)注管理的績效審計過渡。例如有的工程投資建設(shè)審計報告中披露，該項(xiàng)目與建設(shè)方多結(jié)算工程價款××萬元，整改方式是收回了多結(jié)算的借款，缺少分析，比如該項(xiàng)目多結(jié)算價款的原因是什么，今后在工程建設(shè)中如何避免類似的問題，被審計單位出臺的制度是否有效等。對于有些審計項(xiàng)目，審計署會發(fā)布相應(yīng)的審計公告解讀。在很多審計公告解讀中都會遇到這樣的問題，比如為什么要進(jìn)行此項(xiàng)審計業(yè)務(wù)、審計的范圍是什么等，說明公眾也十分關(guān)注這一類問題，因此我國審計署應(yīng)該對于這些共性的問題進(jìn)行總結(jié)，并考慮是否應(yīng)該將這些內(nèi)容也納入審計報告的范圍，使得公眾對于審計工作的來龍去脈有一個更清晰的了解。同時，還應(yīng)該注意審計報告措辭的可理解性，盡量少使用專業(yè)術(shù)語，對于確實(shí)無法替代的專業(yè)詞匯，在審計報告中進(jìn)行解釋。例如在2014年第一號審計結(jié)果公告中提出，審計署發(fā)現(xiàn)財政部部門預(yù)算中有118.92億元是14個部門的43個“打捆”項(xiàng)目預(yù)算，對于什么是“打捆”，“打捆”造成的影響是什么，即使專業(yè)的財務(wù)人員也不一定理解，普通公眾理解就更加困難了。

（三）審計結(jié)果公開及時性的比較

及時性是影響審計信息公開效果的一個重要因素，所謂及時性主要是指審計結(jié)果能否及時向公眾進(jìn)行公開。本文選取從審計工作完成至審計結(jié)果公告發(fā)布所用的時間間隔作為度量及時性的一個重要指標(biāo)。本文對審計署從2003至2014年2月發(fā)布的177份審計公告（包括審計結(jié)果調(diào)查）進(jìn)行了整理。由于每一份審計公告發(fā)布的日期都非常清楚，因此主要確定審計項(xiàng)目完成的時間。如果在審計公告中未披露審計項(xiàng)目完成時間或者只披露審計實(shí)施的年份，而未具體到月份，這樣的數(shù)據(jù)予以剔除，這樣共得到了70個樣本數(shù)據(jù)。在計算的過程中，由于項(xiàng)目完成時間通常只具體到月份，因此在數(shù)據(jù)處理時，假定項(xiàng)目完成在月末，公告的時間以是否超過本月15日計算時間間隔（精確到月份）時有所不同。例如審計完成時間是2013年3月，信息公告日期是2013年6月10日，則計算的時間間隔為2個月；如果公告時間是2013年6月25日，則時間間隔是3個月。加拿大審計署信息公開數(shù)據(jù)來源于（加拿大審計署網(wǎng)站：審計長報告Audit General reports）。本文主要整理了從2009年至2013年審計署發(fā)布的73份績效審計報告，由于每一份審計報告中都具體標(biāo)注了審計完成日期以及公告日期，所以不存在剔除因素，間隔時間按照月份取整數(shù)，結(jié)果如表3所示。

從表3可以看到，加拿大審計署發(fā)布報告的時間間隔期比我國大約少9天（0.29個月），根據(jù)t檢驗(yàn)結(jié)果發(fā)布報告的及時性方面沒有顯著差異。

（四）對審計報告信息可靠性的分析

加拿大審計署采取了內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督相結(jié)合的方式對審計工作進(jìn)行監(jiān)督。審計署每年都會對審計工作進(jìn)行復(fù)查，并發(fā)布年度審計活動復(fù)查報告，報告內(nèi)容主要關(guān)注三個方面，一是已經(jīng)發(fā)布的審計報告結(jié)論是否恰當(dāng)；二是審計過程中是否遵循了質(zhì)量控制要求；三是對最佳實(shí)踐與發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行總結(jié)。報告中對除了對抽查范圍、檢查方法、評價標(biāo)準(zhǔn)等信息進(jìn)行公開外，對檢查中發(fā)現(xiàn)的問題也不隱瞞，詳細(xì)地進(jìn)行披露。以加拿大審計署2012—2013年的復(fù)查報告為例，報告認(rèn)為抽查的8個項(xiàng)目，審計人員發(fā)表的意見是適當(dāng)?shù)?，在審計過程中遵循了質(zhì)量控制要求，審計過程中有一項(xiàng)做法值得肯定，并在今后的審計活動中可以推廣借鑒，同時發(fā)現(xiàn)了8個方面的問題，比如與被審計單位管理層的討論缺乏書面記錄等，披露的問題非常細(xì)致。除了在復(fù)查過程中關(guān)注審計質(zhì)量，日常的內(nèi)部審計也對審計質(zhì)量進(jìn)行關(guān)注。在內(nèi)部審計過程中，除了關(guān)注審計署的財務(wù)開支情況，內(nèi)部審計關(guān)注的另一個方面就是對審計署管理活動的監(jiān)督，比如對審計署質(zhì)量管理評價體系設(shè)計的是否合理進(jìn)行審計。

此外，加拿大審計署還引入了外部監(jiān)督模式。加拿大審計署是最先進(jìn)行同行評價的，從1999年至今，加拿大審計署已經(jīng)進(jìn)行了四次外部評價，主要是請國外審計署同行或者注冊會計師進(jìn)行評價。評價的內(nèi)容非常廣泛。從最初對加拿大審計署的質(zhì)量管理體系進(jìn)行評價，到后來對其績效審計開展、現(xiàn)代化審計能力進(jìn)行評價等，這些措施較好地保證了審計信息的可靠性。

盡管在我國《審計準(zhǔn)則》中對審計質(zhì)量控制有明確的要求，但這方面的信息公開相對較少。因此，建議我國審計署在今后應(yīng)加大這方面信息的公開，切實(shí)加強(qiáng)審計信息的可靠性。

四、反映審計署政務(wù)管理活動信息公開情況的比較

對審計署政務(wù)管理信息公開情況，本文主要從反映審計署基本情況的信息公開、對審計署進(jìn)行監(jiān)督的信息公開以及網(wǎng)站設(shè)置對用戶需求的關(guān)注三個方面進(jìn)行了比較。結(jié)果如表4所示。

從表4中可以看到，在比較的三大項(xiàng)內(nèi)容里，第一項(xiàng)關(guān)于審計署的基本信息的公開，我國和加拿大審計署差別不大，對這些信息內(nèi)容進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)也沒有實(shí)質(zhì)性的差異。差別相對較大的主要在于第二項(xiàng)和第三項(xiàng)。第二項(xiàng)對審計署進(jìn)行監(jiān)督的信息公開，在這部分內(nèi)容里，有些項(xiàng)目加拿大審計署進(jìn)行了公開，我國沒有公開，還還有一些項(xiàng)目我國和加拿大審計署都公開，但是加拿大審計署公布的內(nèi)容更細(xì)致，更能反映出實(shí)質(zhì)性的一些問題。在對用戶需求的關(guān)注方面差異是最大的，也反映出我國信息公開的現(xiàn)狀與困境，政府網(wǎng)站的信息公開以遵循條例要求為主，缺乏主動性，行政意識為主導(dǎo)，服務(wù)意識相對薄弱。下面主要對存在較大差異的項(xiàng)目進(jìn)行比較。

（一）對審計署進(jìn)行監(jiān)督方面的信息公開

1.對審計署財務(wù)開支公開情況的比較

審計承擔(dān)著監(jiān)督職能，但是公眾對“誰來監(jiān)督審計署”的問題也發(fā)出了疑問。政府部門的財務(wù)開支一直是公眾關(guān)注的焦點(diǎn)。從2007年起，我國審計署開始發(fā)布年度財務(wù)預(yù)算、決算報告，對公眾比較關(guān)心的“三公”經(jīng)費(fèi)也進(jìn)行了公開，公開的內(nèi)容較為詳細(xì)。

加拿大審計署除了內(nèi)部審計對部門的財務(wù)開支予以關(guān)注，并發(fā)布相應(yīng)的公告以外，財務(wù)報告每季度公布一次，整體上與我國審計署公開的信息相差不大，區(qū)別主要在于公布的內(nèi)容更細(xì)致一些。尤其是對類似于“三公”經(jīng)費(fèi)的公開。加拿大審計署對高級管理人員的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、差旅費(fèi)等內(nèi)容進(jìn)行全面公開。以業(yè)務(wù)招待費(fèi)為例，要求詳細(xì)公開招待的時間、地點(diǎn)，是由誰招待的，招待客人人數(shù)，客人所屬的部門。以對審計長的一項(xiàng)信息公開為例，信息顯示2013年9月13日，總審計長邁克爾.弗格森在渥太華拜頓餐廳午餐招待27名審計署員工，花費(fèi)667.81加元。除此以外，對于審計署簽訂的超過一萬加元的合同。審計署會詳細(xì)公開供貨商（或提供服務(wù)）單位的名稱、合同的性質(zhì)以及涉及的金額等信息。

我國審計署應(yīng)借鑒加拿大的做法，增強(qiáng)內(nèi)部審計，并將內(nèi)部審計結(jié)果相關(guān)信息予以公開。如果想進(jìn)一步增強(qiáng)“三公”經(jīng)費(fèi)等信息公開強(qiáng)度，由于政府部門財務(wù)開支情況公開主要受財政部相關(guān)法規(guī)規(guī)定的影響，因此也涉及到相關(guān)法規(guī)的修訂與協(xié)調(diào)。

2.對審計計劃、審計署績效信息公開的比較

我國審計署一般公開五年一度的審計工作發(fā)展規(guī)劃。規(guī)劃的內(nèi)容主要包括今后審計工作的目標(biāo)、審計工作的重點(diǎn)等，內(nèi)容相對比較宏觀。對年度審計項(xiàng)目計劃沒有公開，只在年末總結(jié)工作業(yè)績時才進(jìn)行披露。加拿大審計署每年一次發(fā)布審計計劃。計劃的內(nèi)容主要包括當(dāng)年的審計項(xiàng)目計劃、成本開支計劃、績效目標(biāo)。與我國審計規(guī)劃相比，加拿大審計署的審計計劃比較具體，可量化的指標(biāo)比較多，操作性強(qiáng)。

我國審計署的績效報告主要關(guān)注審計成本和產(chǎn)生的效益的對比。內(nèi)容主要包括三個方面，一是可以用貨幣計量的審計成本與審計效益的比較，以2012年的績效報告為例，報告顯示審計署每花一元財政資金，可為國家?guī)斫?jīng)濟(jì)效益116元；二是不可用貨幣計量的審計成果，主要反映審計署向被審計單位提出的審計建議的條數(shù)，建立健全規(guī)章制度的項(xiàng)數(shù)；三是反映審計署的審計項(xiàng)目完成情況；最后是反映成本費(fèi)用的開支情況，反映的內(nèi)容比較詳細(xì)。加拿大審計署的績效報告主要反映和計劃相比各項(xiàng)工作的完成情況。例如審計項(xiàng)目的數(shù)量、議會對審計署工作的滿意度是否達(dá)到了計劃的目標(biāo)，各項(xiàng)費(fèi)用是否超過了預(yù)算，是否實(shí)現(xiàn)了成本控制目標(biāo)等。

對比我國和加拿大審計署的績效報告，發(fā)現(xiàn)績效報告視角不同，各有特點(diǎn)。我國審計署的績效報告更關(guān)注經(jīng)濟(jì)效益，這與我國審計內(nèi)容以財務(wù)開支審計為主的形式密不可分。而加拿大審計署以績效審計為主，工作的效果不容易計量，因此更關(guān)注客戶（議會、被審計單位）的認(rèn)可，從客戶的視角來衡量審計是否創(chuàng)造了價值，是否有效果。

（二）對用戶需求的關(guān)注

我國和加拿大審計署網(wǎng)站功能設(shè)計對用戶需求的關(guān)注方面差別還是很大的。政府信息公開的目的是為了保障公眾的知情權(quán)、發(fā)揮信息對公眾的服務(wù)作用。良好的用戶體驗(yàn)無疑會提高信息的利用率。網(wǎng)站搜索功能、郵件定制功能等這些特色化工具的使用能使用戶及時、高效獲得所需的信息。網(wǎng)站在設(shè)計和構(gòu)建時，應(yīng)該考慮到讓公眾有良好的用戶體驗(yàn)。在網(wǎng)站的信息組織、信息標(biāo)識、導(dǎo)航系統(tǒng)和搜索系統(tǒng)方面，我國審計署可以借鑒優(yōu)秀網(wǎng)站建設(shè)經(jīng)驗(yàn)，精心設(shè)計，增強(qiáng)信息的有用性、可用性，在考慮用戶需求方面我國審計署網(wǎng)站還有很大的完善空間?！?/p>

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［6］ 中國審計署網(wǎng)站. http://www.audit.gov.cn［EB/OL］.

（三）審計結(jié)果公開及時性的比較

及時性是影響審計信息公開效果的一個重要因素，所謂及時性主要是指審計結(jié)果能否及時向公眾進(jìn)行公開。本文選取從審計工作完成至審計結(jié)果公告發(fā)布所用的時間間隔作為度量及時性的一個重要指標(biāo)。本文對審計署從2003至2014年2月發(fā)布的177份審計公告（包括審計結(jié)果調(diào)查）進(jìn)行了整理。由于每一份審計公告發(fā)布的日期都非常清楚，因此主要確定審計項(xiàng)目完成的時間。如果在審計公告中未披露審計項(xiàng)目完成時間或者只披露審計實(shí)施的年份，而未具體到月份，這樣的數(shù)據(jù)予以剔除，這樣共得到了70個樣本數(shù)據(jù)。在計算的過程中，由于項(xiàng)目完成時間通常只具體到月份，因此在數(shù)據(jù)處理時，假定項(xiàng)目完成在月末，公告的時間以是否超過本月15日計算時間間隔（精確到月份）時有所不同。例如審計完成時間是2013年3月，信息公告日期是2013年6月10日，則計算的時間間隔為2個月；如果公告時間是2013年6月25日，則時間間隔是3個月。加拿大審計署信息公開數(shù)據(jù)來源于（加拿大審計署網(wǎng)站：審計長報告Audit General reports）。本文主要整理了從2009年至2013年審計署發(fā)布的73份績效審計報告，由于每一份審計報告中都具體標(biāo)注了審計完成日期以及公告日期，所以不存在剔除因素，間隔時間按照月份取整數(shù)，結(jié)果如表3所示。

從表3可以看到，加拿大審計署發(fā)布報告的時間間隔期比我國大約少9天（0.29個月），根據(jù)t檢驗(yàn)結(jié)果發(fā)布報告的及時性方面沒有顯著差異。

（四）對審計報告信息可靠性的分析

加拿大審計署采取了內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督相結(jié)合的方式對審計工作進(jìn)行監(jiān)督。審計署每年都會對審計工作進(jìn)行復(fù)查，并發(fā)布年度審計活動復(fù)查報告，報告內(nèi)容主要關(guān)注三個方面，一是已經(jīng)發(fā)布的審計報告結(jié)論是否恰當(dāng)；二是審計過程中是否遵循了質(zhì)量控制要求；三是對最佳實(shí)踐與發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行總結(jié)。報告中對除了對抽查范圍、檢查方法、評價標(biāo)準(zhǔn)等信息進(jìn)行公開外，對檢查中發(fā)現(xiàn)的問題也不隱瞞，詳細(xì)地進(jìn)行披露。以加拿大審計署2012—2013年的復(fù)查報告為例，報告認(rèn)為抽查的8個項(xiàng)目，審計人員發(fā)表的意見是適當(dāng)?shù)?，在審計過程中遵循了質(zhì)量控制要求，審計過程中有一項(xiàng)做法值得肯定，并在今后的審計活動中可以推廣借鑒，同時發(fā)現(xiàn)了8個方面的問題，比如與被審計單位管理層的討論缺乏書面記錄等，披露的問題非常細(xì)致。除了在復(fù)查過程中關(guān)注審計質(zhì)量，日常的內(nèi)部審計也對審計質(zhì)量進(jìn)行關(guān)注。在內(nèi)部審計過程中，除了關(guān)注審計署的財務(wù)開支情況，內(nèi)部審計關(guān)注的另一個方面就是對審計署管理活動的監(jiān)督，比如對審計署質(zhì)量管理評價體系設(shè)計的是否合理進(jìn)行審計。

此外，加拿大審計署還引入了外部監(jiān)督模式。加拿大審計署是最先進(jìn)行同行評價的，從1999年至今，加拿大審計署已經(jīng)進(jìn)行了四次外部評價，主要是請國外審計署同行或者注冊會計師進(jìn)行評價。評價的內(nèi)容非常廣泛。從最初對加拿大審計署的質(zhì)量管理體系進(jìn)行評價，到后來對其績效審計開展、現(xiàn)代化審計能力進(jìn)行評價等，這些措施較好地保證了審計信息的可靠性。

盡管在我國《審計準(zhǔn)則》中對審計質(zhì)量控制有明確的要求，但這方面的信息公開相對較少。因此，建議我國審計署在今后應(yīng)加大這方面信息的公開，切實(shí)加強(qiáng)審計信息的可靠性。

四、反映審計署政務(wù)管理活動信息公開情況的比較

對審計署政務(wù)管理信息公開情況，本文主要從反映審計署基本情況的信息公開、對審計署進(jìn)行監(jiān)督的信息公開以及網(wǎng)站設(shè)置對用戶需求的關(guān)注三個方面進(jìn)行了比較。結(jié)果如表4所示。

從表4中可以看到，在比較的三大項(xiàng)內(nèi)容里，第一項(xiàng)關(guān)于審計署的基本信息的公開，我國和加拿大審計署差別不大，對這些信息內(nèi)容進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)也沒有實(shí)質(zhì)性的差異。差別相對較大的主要在于第二項(xiàng)和第三項(xiàng)。第二項(xiàng)對審計署進(jìn)行監(jiān)督的信息公開，在這部分內(nèi)容里，有些項(xiàng)目加拿大審計署進(jìn)行了公開，我國沒有公開，還還有一些項(xiàng)目我國和加拿大審計署都公開，但是加拿大審計署公布的內(nèi)容更細(xì)致，更能反映出實(shí)質(zhì)性的一些問題。在對用戶需求的關(guān)注方面差異是最大的，也反映出我國信息公開的現(xiàn)狀與困境，政府網(wǎng)站的信息公開以遵循條例要求為主，缺乏主動性，行政意識為主導(dǎo)，服務(wù)意識相對薄弱。下面主要對存在較大差異的項(xiàng)目進(jìn)行比較。

（一）對審計署進(jìn)行監(jiān)督方面的信息公開

1.對審計署財務(wù)開支公開情況的比較

審計承擔(dān)著監(jiān)督職能，但是公眾對“誰來監(jiān)督審計署”的問題也發(fā)出了疑問。政府部門的財務(wù)開支一直是公眾關(guān)注的焦點(diǎn)。從2007年起，我國審計署開始發(fā)布年度財務(wù)預(yù)算、決算報告，對公眾比較關(guān)心的“三公”經(jīng)費(fèi)也進(jìn)行了公開，公開的內(nèi)容較為詳細(xì)。

加拿大審計署除了內(nèi)部審計對部門的財務(wù)開支予以關(guān)注，并發(fā)布相應(yīng)的公告以外，財務(wù)報告每季度公布一次，整體上與我國審計署公開的信息相差不大，區(qū)別主要在于公布的內(nèi)容更細(xì)致一些。尤其是對類似于“三公”經(jīng)費(fèi)的公開。加拿大審計署對高級管理人員的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、差旅費(fèi)等內(nèi)容進(jìn)行全面公開。以業(yè)務(wù)招待費(fèi)為例，要求詳細(xì)公開招待的時間、地點(diǎn)，是由誰招待的，招待客人人數(shù)，客人所屬的部門。以對審計長的一項(xiàng)信息公開為例，信息顯示2013年9月13日，總審計長邁克爾.弗格森在渥太華拜頓餐廳午餐招待27名審計署員工，花費(fèi)667.81加元。除此以外，對于審計署簽訂的超過一萬加元的合同。審計署會詳細(xì)公開供貨商（或提供服務(wù)）單位的名稱、合同的性質(zhì)以及涉及的金額等信息。

我國審計署應(yīng)借鑒加拿大的做法，增強(qiáng)內(nèi)部審計，并將內(nèi)部審計結(jié)果相關(guān)信息予以公開。如果想進(jìn)一步增強(qiáng)“三公”經(jīng)費(fèi)等信息公開強(qiáng)度，由于政府部門財務(wù)開支情況公開主要受財政部相關(guān)法規(guī)規(guī)定的影響，因此也涉及到相關(guān)法規(guī)的修訂與協(xié)調(diào)。

2.對審計計劃、審計署績效信息公開的比較

我國審計署一般公開五年一度的審計工作發(fā)展規(guī)劃。規(guī)劃的內(nèi)容主要包括今后審計工作的目標(biāo)、審計工作的重點(diǎn)等，內(nèi)容相對比較宏觀。對年度審計項(xiàng)目計劃沒有公開，只在年末總結(jié)工作業(yè)績時才進(jìn)行披露。加拿大審計署每年一次發(fā)布審計計劃。計劃的內(nèi)容主要包括當(dāng)年的審計項(xiàng)目計劃、成本開支計劃、績效目標(biāo)。與我國審計規(guī)劃相比，加拿大審計署的審計計劃比較具體，可量化的指標(biāo)比較多，操作性強(qiáng)。

我國審計署的績效報告主要關(guān)注審計成本和產(chǎn)生的效益的對比。內(nèi)容主要包括三個方面，一是可以用貨幣計量的審計成本與審計效益的比較，以2012年的績效報告為例，報告顯示審計署每花一元財政資金，可為國家?guī)斫?jīng)濟(jì)效益116元；二是不可用貨幣計量的審計成果，主要反映審計署向被審計單位提出的審計建議的條數(shù)，建立健全規(guī)章制度的項(xiàng)數(shù)；三是反映審計署的審計項(xiàng)目完成情況；最后是反映成本費(fèi)用的開支情況，反映的內(nèi)容比較詳細(xì)。加拿大審計署的績效報告主要反映和計劃相比各項(xiàng)工作的完成情況。例如審計項(xiàng)目的數(shù)量、議會對審計署工作的滿意度是否達(dá)到了計劃的目標(biāo)，各項(xiàng)費(fèi)用是否超過了預(yù)算，是否實(shí)現(xiàn)了成本控制目標(biāo)等。

對比我國和加拿大審計署的績效報告，發(fā)現(xiàn)績效報告視角不同，各有特點(diǎn)。我國審計署的績效報告更關(guān)注經(jīng)濟(jì)效益，這與我國審計內(nèi)容以財務(wù)開支審計為主的形式密不可分。而加拿大審計署以績效審計為主，工作的效果不容易計量，因此更關(guān)注客戶（議會、被審計單位）的認(rèn)可，從客戶的視角來衡量審計是否創(chuàng)造了價值，是否有效果。

（二）對用戶需求的關(guān)注

我國和加拿大審計署網(wǎng)站功能設(shè)計對用戶需求的關(guān)注方面差別還是很大的。政府信息公開的目的是為了保障公眾的知情權(quán)、發(fā)揮信息對公眾的服務(wù)作用。良好的用戶體驗(yàn)無疑會提高信息的利用率。網(wǎng)站搜索功能、郵件定制功能等這些特色化工具的使用能使用戶及時、高效獲得所需的信息。網(wǎng)站在設(shè)計和構(gòu)建時，應(yīng)該考慮到讓公眾有良好的用戶體驗(yàn)。在網(wǎng)站的信息組織、信息標(biāo)識、導(dǎo)航系統(tǒng)和搜索系統(tǒng)方面，我國審計署可以借鑒優(yōu)秀網(wǎng)站建設(shè)經(jīng)驗(yàn)，精心設(shè)計，增強(qiáng)信息的有用性、可用性，在考慮用戶需求方面我國審計署網(wǎng)站還有很大的完善空間。●

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 2013年中國政府網(wǎng)站績效評估結(jié)果［EB/OL］.http://2013wzpg.cstc.org.cn.

［2］ INTOSAI. The Lima Declaration of Guidelines on Auditing Precepts［EB/OL］. www.intosai.org.

［3］ 宋常，周長信，趙懿清，等.政府審計信息披露質(zhì)量及其評價研究［J］.當(dāng)代財經(jīng)，2010（7）：112-118.

［4］ 葉忠明.論政府審計信息公開的法規(guī)體系［J］.中國審計，2010（11）：40-42.

［5］ 加拿大審計署網(wǎng)站.http://www.oag-bvg.gc.ca［EB/OL］.

［6］ 中國審計署網(wǎng)站. http://www.audit.gov.cn［EB/OL］.

（三）審計結(jié)果公開及時性的比較

及時性是影響審計信息公開效果的一個重要因素，所謂及時性主要是指審計結(jié)果能否及時向公眾進(jìn)行公開。本文選取從審計工作完成至審計結(jié)果公告發(fā)布所用的時間間隔作為度量及時性的一個重要指標(biāo)。本文對審計署從2003至2014年2月發(fā)布的177份審計公告（包括審計結(jié)果調(diào)查）進(jìn)行了整理。由于每一份審計公告發(fā)布的日期都非常清楚，因此主要確定審計項(xiàng)目完成的時間。如果在審計公告中未披露審計項(xiàng)目完成時間或者只披露審計實(shí)施的年份，而未具體到月份，這樣的數(shù)據(jù)予以剔除，這樣共得到了70個樣本數(shù)據(jù)。在計算的過程中，由于項(xiàng)目完成時間通常只具體到月份，因此在數(shù)據(jù)處理時，假定項(xiàng)目完成在月末，公告的時間以是否超過本月15日計算時間間隔（精確到月份）時有所不同。例如審計完成時間是2013年3月，信息公告日期是2013年6月10日，則計算的時間間隔為2個月；如果公告時間是2013年6月25日，則時間間隔是3個月。加拿大審計署信息公開數(shù)據(jù)來源于（加拿大審計署網(wǎng)站：審計長報告Audit General reports）。本文主要整理了從2009年至2013年審計署發(fā)布的73份績效審計報告，由于每一份審計報告中都具體標(biāo)注了審計完成日期以及公告日期，所以不存在剔除因素，間隔時間按照月份取整數(shù)，結(jié)果如表3所示。

從表3可以看到，加拿大審計署發(fā)布報告的時間間隔期比我國大約少9天（0.29個月），根據(jù)t檢驗(yàn)結(jié)果發(fā)布報告的及時性方面沒有顯著差異。

（四）對審計報告信息可靠性的分析

加拿大審計署采取了內(nèi)部監(jiān)督與外部監(jiān)督相結(jié)合的方式對審計工作進(jìn)行監(jiān)督。審計署每年都會對審計工作進(jìn)行復(fù)查，并發(fā)布年度審計活動復(fù)查報告，報告內(nèi)容主要關(guān)注三個方面，一是已經(jīng)發(fā)布的審計報告結(jié)論是否恰當(dāng)；二是審計過程中是否遵循了質(zhì)量控制要求；三是對最佳實(shí)踐與發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行總結(jié)。報告中對除了對抽查范圍、檢查方法、評價標(biāo)準(zhǔn)等信息進(jìn)行公開外，對檢查中發(fā)現(xiàn)的問題也不隱瞞，詳細(xì)地進(jìn)行披露。以加拿大審計署2012—2013年的復(fù)查報告為例，報告認(rèn)為抽查的8個項(xiàng)目，審計人員發(fā)表的意見是適當(dāng)?shù)?，在審計過程中遵循了質(zhì)量控制要求，審計過程中有一項(xiàng)做法值得肯定，并在今后的審計活動中可以推廣借鑒，同時發(fā)現(xiàn)了8個方面的問題，比如與被審計單位管理層的討論缺乏書面記錄等，披露的問題非常細(xì)致。除了在復(fù)查過程中關(guān)注審計質(zhì)量，日常的內(nèi)部審計也對審計質(zhì)量進(jìn)行關(guān)注。在內(nèi)部審計過程中，除了關(guān)注審計署的財務(wù)開支情況，內(nèi)部審計關(guān)注的另一個方面就是對審計署管理活動的監(jiān)督，比如對審計署質(zhì)量管理評價體系設(shè)計的是否合理進(jìn)行審計。

此外，加拿大審計署還引入了外部監(jiān)督模式。加拿大審計署是最先進(jìn)行同行評價的，從1999年至今，加拿大審計署已經(jīng)進(jìn)行了四次外部評價，主要是請國外審計署同行或者注冊會計師進(jìn)行評價。評價的內(nèi)容非常廣泛。從最初對加拿大審計署的質(zhì)量管理體系進(jìn)行評價，到后來對其績效審計開展、現(xiàn)代化審計能力進(jìn)行評價等，這些措施較好地保證了審計信息的可靠性。

盡管在我國《審計準(zhǔn)則》中對審計質(zhì)量控制有明確的要求，但這方面的信息公開相對較少。因此，建議我國審計署在今后應(yīng)加大這方面信息的公開，切實(shí)加強(qiáng)審計信息的可靠性。

四、反映審計署政務(wù)管理活動信息公開情況的比較

對審計署政務(wù)管理信息公開情況，本文主要從反映審計署基本情況的信息公開、對審計署進(jìn)行監(jiān)督的信息公開以及網(wǎng)站設(shè)置對用戶需求的關(guān)注三個方面進(jìn)行了比較。結(jié)果如表4所示。

從表4中可以看到，在比較的三大項(xiàng)內(nèi)容里，第一項(xiàng)關(guān)于審計署的基本信息的公開，我國和加拿大審計署差別不大，對這些信息內(nèi)容進(jìn)行比較，發(fā)現(xiàn)也沒有實(shí)質(zhì)性的差異。差別相對較大的主要在于第二項(xiàng)和第三項(xiàng)。第二項(xiàng)對審計署進(jìn)行監(jiān)督的信息公開，在這部分內(nèi)容里，有些項(xiàng)目加拿大審計署進(jìn)行了公開，我國沒有公開，還還有一些項(xiàng)目我國和加拿大審計署都公開，但是加拿大審計署公布的內(nèi)容更細(xì)致，更能反映出實(shí)質(zhì)性的一些問題。在對用戶需求的關(guān)注方面差異是最大的，也反映出我國信息公開的現(xiàn)狀與困境，政府網(wǎng)站的信息公開以遵循條例要求為主，缺乏主動性，行政意識為主導(dǎo)，服務(wù)意識相對薄弱。下面主要對存在較大差異的項(xiàng)目進(jìn)行比較。

（一）對審計署進(jìn)行監(jiān)督方面的信息公開

1.對審計署財務(wù)開支公開情況的比較

審計承擔(dān)著監(jiān)督職能，但是公眾對“誰來監(jiān)督審計署”的問題也發(fā)出了疑問。政府部門的財務(wù)開支一直是公眾關(guān)注的焦點(diǎn)。從2007年起，我國審計署開始發(fā)布年度財務(wù)預(yù)算、決算報告，對公眾比較關(guān)心的“三公”經(jīng)費(fèi)也進(jìn)行了公開，公開的內(nèi)容較為詳細(xì)。

加拿大審計署除了內(nèi)部審計對部門的財務(wù)開支予以關(guān)注，并發(fā)布相應(yīng)的公告以外，財務(wù)報告每季度公布一次，整體上與我國審計署公開的信息相差不大，區(qū)別主要在于公布的內(nèi)容更細(xì)致一些。尤其是對類似于“三公”經(jīng)費(fèi)的公開。加拿大審計署對高級管理人員的業(yè)務(wù)招待費(fèi)、差旅費(fèi)等內(nèi)容進(jìn)行全面公開。以業(yè)務(wù)招待費(fèi)為例，要求詳細(xì)公開招待的時間、地點(diǎn)，是由誰招待的，招待客人人數(shù)，客人所屬的部門。以對審計長的一項(xiàng)信息公開為例，信息顯示2013年9月13日，總審計長邁克爾.弗格森在渥太華拜頓餐廳午餐招待27名審計署員工，花費(fèi)667.81加元。除此以外，對于審計署簽訂的超過一萬加元的合同。審計署會詳細(xì)公開供貨商（或提供服務(wù)）單位的名稱、合同的性質(zhì)以及涉及的金額等信息。

我國審計署應(yīng)借鑒加拿大的做法，增強(qiáng)內(nèi)部審計，并將內(nèi)部審計結(jié)果相關(guān)信息予以公開。如果想進(jìn)一步增強(qiáng)“三公”經(jīng)費(fèi)等信息公開強(qiáng)度，由于政府部門財務(wù)開支情況公開主要受財政部相關(guān)法規(guī)規(guī)定的影響，因此也涉及到相關(guān)法規(guī)的修訂與協(xié)調(diào)。

2.對審計計劃、審計署績效信息公開的比較

我國審計署一般公開五年一度的審計工作發(fā)展規(guī)劃。規(guī)劃的內(nèi)容主要包括今后審計工作的目標(biāo)、審計工作的重點(diǎn)等，內(nèi)容相對比較宏觀。對年度審計項(xiàng)目計劃沒有公開，只在年末總結(jié)工作業(yè)績時才進(jìn)行披露。加拿大審計署每年一次發(fā)布審計計劃。計劃的內(nèi)容主要包括當(dāng)年的審計項(xiàng)目計劃、成本開支計劃、績效目標(biāo)。與我國審計規(guī)劃相比，加拿大審計署的審計計劃比較具體，可量化的指標(biāo)比較多，操作性強(qiáng)。

我國審計署的績效報告主要關(guān)注審計成本和產(chǎn)生的效益的對比。內(nèi)容主要包括三個方面，一是可以用貨幣計量的審計成本與審計效益的比較，以2012年的績效報告為例，報告顯示審計署每花一元財政資金，可為國家?guī)斫?jīng)濟(jì)效益116元；二是不可用貨幣計量的審計成果，主要反映審計署向被審計單位提出的審計建議的條數(shù)，建立健全規(guī)章制度的項(xiàng)數(shù)；三是反映審計署的審計項(xiàng)目完成情況；最后是反映成本費(fèi)用的開支情況，反映的內(nèi)容比較詳細(xì)。加拿大審計署的績效報告主要反映和計劃相比各項(xiàng)工作的完成情況。例如審計項(xiàng)目的數(shù)量、議會對審計署工作的滿意度是否達(dá)到了計劃的目標(biāo)，各項(xiàng)費(fèi)用是否超過了預(yù)算，是否實(shí)現(xiàn)了成本控制目標(biāo)等。

對比我國和加拿大審計署的績效報告，發(fā)現(xiàn)績效報告視角不同，各有特點(diǎn)。我國審計署的績效報告更關(guān)注經(jīng)濟(jì)效益，這與我國審計內(nèi)容以財務(wù)開支審計為主的形式密不可分。而加拿大審計署以績效審計為主，工作的效果不容易計量，因此更關(guān)注客戶（議會、被審計單位）的認(rèn)可，從客戶的視角來衡量審計是否創(chuàng)造了價值，是否有效果。

（二）對用戶需求的關(guān)注

我國和加拿大審計署網(wǎng)站功能設(shè)計對用戶需求的關(guān)注方面差別還是很大的。政府信息公開的目的是為了保障公眾的知情權(quán)、發(fā)揮信息對公眾的服務(wù)作用。良好的用戶體驗(yàn)無疑會提高信息的利用率。網(wǎng)站搜索功能、郵件定制功能等這些特色化工具的使用能使用戶及時、高效獲得所需的信息。網(wǎng)站在設(shè)計和構(gòu)建時，應(yīng)該考慮到讓公眾有良好的用戶體驗(yàn)。在網(wǎng)站的信息組織、信息標(biāo)識、導(dǎo)航系統(tǒng)和搜索系統(tǒng)方面，我國審計署可以借鑒優(yōu)秀網(wǎng)站建設(shè)經(jīng)驗(yàn)，精心設(shè)計，增強(qiáng)信息的有用性、可用性，在考慮用戶需求方面我國審計署網(wǎng)站還有很大的完善空間?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 2013年中國政府網(wǎng)站績效評估結(jié)果［EB/OL］.http://2013wzpg.cstc.org.cn.

［2］ INTOSAI. The Lima Declaration of Guidelines on Auditing Precepts［EB/OL］. www.intosai.org.

［3］ 宋常，周長信，趙懿清，等.政府審計信息披露質(zhì)量及其評價研究［J］.當(dāng)代財經(jīng)，2010（7）：112-118.

［4］ 葉忠明.論政府審計信息公開的法規(guī)體系［J］.中國審計，2010（11）：40-42.

［5］ 加拿大審計署網(wǎng)站.http://www.oag-bvg.gc.ca［EB/OL］.

［6］ 中國審計署網(wǎng)站. http://www.audit.gov.cn［EB/OL］.