企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)項(xiàng)目的涉稅分析

孫琳

摘 要：新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后，引發(fā)了可持續(xù)發(fā)展觀和資產(chǎn)負(fù)債觀。資產(chǎn)負(fù)債表在四表一注中的地位顯得尤為重要。就資產(chǎn)負(fù)債表從資產(chǎn)各項(xiàng)目的角度以及指標(biāo)分析的方法，進(jìn)行了的涉稅分析，為稅收稽查起到了很好的指導(dǎo)作用。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)負(fù)債表；資產(chǎn)項(xiàng)目；涉稅分析

中圖分類號(hào)：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673-291X（2014）21-0141-02

自2006年2月，新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布后，企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表包含了四張基本報(bào)表和附注，即資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表及附注，而資產(chǎn)負(fù)債表的地位在四張主表中的地位，較之之前的舊準(zhǔn)則下，其地位的重要程度日漸增強(qiáng)，受到報(bào)表信息使用者的關(guān)注。資產(chǎn)負(fù)債表示反映企業(yè)在特定日期財(cái)務(wù)狀況的報(bào)表，是四張報(bào)表中唯一的一張靜態(tài)報(bào)表，通過這張表，我們可以看到企業(yè)的錢怎么來的，是借來的還是自己投資的，企業(yè)的錢是怎么花的。因此，資產(chǎn)負(fù)債表的地位非常的重要。筆者就資產(chǎn)負(fù)債表的各個(gè)項(xiàng)目在稅收稽查下，進(jìn)行簡(jiǎn)單的涉稅分析。

一、貨幣資金項(xiàng)目

貨幣資金項(xiàng)目反映的是企業(yè)庫存現(xiàn)金、銀行存款、行匯票存款、銀行本票存款、信用卡存款、信用證存款、外埠存款等合計(jì)，即庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金的合計(jì)。貨幣資金是企業(yè)流動(dòng)性最強(qiáng)的資產(chǎn)，因此，一般對(duì)于這個(gè)項(xiàng)目，與“應(yīng)交稅費(fèi)”對(duì)比分析，分析企業(yè)有無支付稅款的能力。

二、交易性金融資產(chǎn)項(xiàng)目

交易性金融資產(chǎn)項(xiàng)目是反映企業(yè)為短期內(nèi)賺取差價(jià)而持有的股票、債券和基金。在實(shí)務(wù)中，第一，我們要關(guān)注交易性金融資產(chǎn)的分類是否準(zhǔn)確。因?yàn)閷?duì)于企業(yè)所持有的股票、債券等資產(chǎn)，企業(yè)管理層的持有意圖不同，其分類是完全不同的。以股票為例，如果企業(yè)持有股票是為了短期內(nèi)賺取差價(jià)而持有，則應(yīng)該將其劃分為“交易性金融資產(chǎn)”核算，如果企業(yè)持有被投資企業(yè)的股權(quán)是為了達(dá)到控制、共同控制、重大影響，則應(yīng)該劃分為“長(zhǎng)期股權(quán)投資”核算。第二，注意企業(yè)是否確認(rèn)了相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。因?yàn)榻灰仔越鹑谫Y產(chǎn)的計(jì)量屬性是“公允價(jià)值”，即當(dāng)前的賬面價(jià)值反映的是當(dāng)前的市價(jià)，而稅法上，只有歷史成本一個(gè)計(jì)量屬性，因此，就形成了稅法和會(huì)計(jì)之前的暫時(shí)性差異，因此，需要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。第三，公允價(jià)值變動(dòng)損益，在資產(chǎn)持有期間，其潛在收益稅收上不予確認(rèn)，在企業(yè)年度納稅申報(bào)時(shí)應(yīng)予以納稅調(diào)整。第四，如果該項(xiàng)目期末比期初大幅度減少，說明交易性金融資產(chǎn)出售，應(yīng)關(guān)注投資收益是否確認(rèn)。

三、應(yīng)收賬款項(xiàng)目

應(yīng)收賬款是反映企業(yè)因銷售商品或提供勞務(wù)日?；顒?dòng)等應(yīng)向購貨單位收取的款項(xiàng)。而與該項(xiàng)目有關(guān)的“應(yīng)收賬款”賬戶與“預(yù)收賬款”賬戶，這在往來，在實(shí)務(wù)中，往往在企業(yè)中屬于隱瞞收入的地方。首先，就該項(xiàng)目的構(gòu)成，該項(xiàng)目是通過“應(yīng)收賬款”賬戶與“預(yù)收賬款”賬戶所屬明細(xì)的借方余額加總填列，因?yàn)椤皯?yīng)收賬款”賬戶與“預(yù)收賬款”賬戶的借方余額都代表應(yīng)收的含義，所以，在企業(yè)中，這兩個(gè)賬戶是可以互相通過的，換句話說，企業(yè)對(duì)于一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)只做一個(gè)往來賬，“應(yīng)收賬款”或“預(yù)收賬款”只開設(shè)一個(gè)。例如，ABC公司于2013年12月17日按合同約定收到EF公司預(yù)付的貨款10 000元，2013年12月26日，ABC公司發(fā)出產(chǎn)品貨款100 000元（不含稅價(jià)）開具增值稅專用發(fā)票稅額為17 000元。2014年1月12日，ABC公司收到EF公司補(bǔ)付的余款107 000元。其ABC公司的會(huì)計(jì)核算為：

2013年12月17日

借：銀行存款 10 000

貸：預(yù)收賬款 10 000

2013年12月26日

借：預(yù)收賬款 117 000

貸：主營業(yè)務(wù)收入 100 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 17 000

2014年1月12日

借：銀行存款 107 000

貸：預(yù)收賬款 107 000

我們可以發(fā)現(xiàn)，將本會(huì)計(jì)核算中的所有的“預(yù)收賬款”換成“應(yīng)收賬款”，該會(huì)計(jì)分錄是全部走得通的。因此，在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提到，預(yù)收賬款情況不多的，也可以不設(shè)置本科目，將預(yù)收的款項(xiàng)直接記入“應(yīng)收賬款”科目貸方。第二，我們應(yīng)該關(guān)注應(yīng)收賬款的增減幅度，要結(jié)合利潤(rùn)表中收入的增減幅度，因?yàn)?，一般來說，應(yīng)收賬款項(xiàng)目的增減幅度與利潤(rùn)表中的收入增減幅度應(yīng)該是同趨勢(shì)變動(dòng)，如果變動(dòng)趨勢(shì)不一致，則應(yīng)防范企業(yè)有隱瞞收入。

四、其他應(yīng)收款項(xiàng)目

首先，我們應(yīng)該區(qū)分應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款之間在會(huì)計(jì)核算上的區(qū)別?！皯?yīng)收賬款”是用來核算企業(yè)因銷售商品、提供勞務(wù)等日?；顒?dòng)產(chǎn)生的應(yīng)該收而未收的款項(xiàng)，而其他應(yīng)收款是用來核算企業(yè)非日?；顒?dòng)產(chǎn)生的應(yīng)該收而未收的款項(xiàng)，如為職工墊付的款項(xiàng)。第二，如果其他應(yīng)收款的余額比應(yīng)收賬款的余額還大，或者占總資產(chǎn)的比重比較大，一定要檢查其他應(yīng)收款明細(xì)賬。注意關(guān)注以下問題：是否有關(guān)聯(lián)方占用資金（關(guān)聯(lián)方借款）；是否有個(gè)人股東向公司借款問題；有無將某些非法支出，因無處核銷，而有意掛在“其他應(yīng)收款”賬戶，待有其他經(jīng)營收人時(shí)，再?zèng)_銷“其他應(yīng)收款”賬戶；利用其他應(yīng)收款隱匿收入。

五、存貨項(xiàng)目

存貨是指企業(yè)用于出售的企業(yè)材料、在產(chǎn)品和產(chǎn)成品。存貨在企業(yè)中所占的地位也是非常重要的。因此對(duì)于存貨項(xiàng)目，我們應(yīng)該引起足夠的關(guān)注。首先，存貨發(fā)出計(jì)價(jià)的方法。存貨發(fā)出計(jì)價(jià)的方法包括個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、全月一次加權(quán)平均法、移動(dòng)加權(quán)平均法。存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法不同直接影響成本和期末存貨的金額。例如，如果企業(yè)采用先進(jìn)先出法，在物價(jià)上漲的情況下，由于售價(jià)是在高位，而成本價(jià)是在之前的低位，就導(dǎo)致了虛增利潤(rùn)；而在物價(jià)下跌的情況下，由于售價(jià)是在低位，而成本價(jià)是在之前的高位，就導(dǎo)致了虛減利潤(rùn)。因此，應(yīng)該關(guān)注企業(yè)選擇存貨發(fā)出計(jì)價(jià)的方法，并且不能隨意變更。第二，應(yīng)當(dāng)對(duì)比材料成本差異率與“原材料”、“材料成本差異”賬戶的余額，檢查是否存在調(diào)節(jié)利潤(rùn)行為。因?yàn)橛行┢髽I(yè)采用計(jì)劃成本來核算，因此涉及“材料成本差異率”的問題，檢查是否故意提高差異率來提高企業(yè)的成本計(jì)價(jià)。第三，在正常情況下，存貨發(fā)生額與稅負(fù)率呈反向變動(dòng)存貨發(fā)生大額下降，當(dāng)期稅負(fù)率應(yīng)提高；存貨發(fā)生大額上升，當(dāng)期稅負(fù)率應(yīng)下降。如企業(yè)稅負(fù)與存貨呈同向變動(dòng)時(shí)，則企業(yè)可能存在虛抵進(jìn)項(xiàng)或銷售未申報(bào)行為。第四，應(yīng)特別注意報(bào)表期末的數(shù)字與上期報(bào)表該項(xiàng)目比較，如果發(fā)現(xiàn)本期比上期數(shù)額突增突減或本期是空白，則應(yīng)到企業(yè)抽閱盤存表和實(shí)物賬，并與報(bào)表金額相核對(duì).如果盤存表和實(shí)物賬數(shù)字大于本期報(bào)表數(shù)字，一般情況是企業(yè)隱瞞了利潤(rùn)，多轉(zhuǎn)了成本。第五，就原材料而言，用企業(yè)發(fā)出材料匯總表上的數(shù)據(jù)與成本計(jì)算單上的數(shù)據(jù)比較，如果前者大于后者，則說明原材料除了用于生產(chǎn)外，還可能對(duì)內(nèi)用于在建工程和職工福利，對(duì)外用于投資、抵債、換貨、捐贈(zèng)等。屬于增值稅的視同銷售行為，還需區(qū)分是否屬于所得稅的視同銷售行為，關(guān)鍵看資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上是否發(fā)生改變。如果屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對(duì)外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，不以銷售為目的，具有代替職工福利等費(fèi)用支出性質(zhì)，且購買后在一個(gè)納稅年度內(nèi)處置的，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。endprint

例如，某企業(yè)自建廠房領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)的水泥一批，實(shí)際成本為8萬元，計(jì)稅價(jià)格為10萬元，增值稅稅率17%

借：在建工程 97 000

貸：庫存商品 80 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷） 17 000

例如，某企業(yè)領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)的電暖器發(fā)放給管理人員10人，實(shí)際成本為每臺(tái)900元，市場(chǎng)價(jià)格為每臺(tái)1 000元，增值稅稅率17%

借：管理費(fèi)用 11 700

貸：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 11 700

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利 11 700

貸：主營業(yè)務(wù)收入 10 000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷） 1 700

借：主營業(yè)務(wù)成本 9 000

貸：庫存商品——電暖器 9 000

同樣屬增值稅的視同行為，在會(huì)計(jì)核算上一個(gè)確認(rèn)收入一個(gè)不確認(rèn)收入，原因就在于企業(yè)自建廠房領(lǐng)用本企業(yè)自產(chǎn)的水泥，水泥最終沒有離開企業(yè)，而將企業(yè)自產(chǎn)的電暖器作為福利發(fā)放給職工，電暖器的所有權(quán)最終離開企業(yè)了，因此一個(gè)在會(huì)計(jì)核算上一個(gè)確認(rèn)收入，一個(gè)不確認(rèn)收入。

六、固定資產(chǎn)項(xiàng)目

固定資產(chǎn)項(xiàng)目是根據(jù)固定資產(chǎn)的原值減去折舊減去固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備得到的。對(duì)于企業(yè)的固定資產(chǎn)，首先，要深入了解企業(yè)本期增加了哪些固定資產(chǎn)，有無擅自提高某些固定資產(chǎn)原價(jià)的情況以及固定資產(chǎn)減少的情況。因?yàn)樵黾恿斯潭ㄙY產(chǎn)，相當(dāng)于增加了企業(yè)的成本費(fèi)用，所以需要關(guān)注。第二，應(yīng)該關(guān)注是否于固定資產(chǎn)使用當(dāng)月就計(jì)提了折舊本來應(yīng)于使用下月開始提取折舊。已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊；待辦理竣工決算后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。第三，檢查新增固定資產(chǎn)是否確已使用；租入、租出固定資產(chǎn)情況。因?yàn)槎惙ㄉ弦?guī)定，房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產(chǎn)是不得計(jì)提折舊的，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地。第四，關(guān)注固定資產(chǎn)清理是否長(zhǎng)期掛賬。因?yàn)椤肮潭ㄙY產(chǎn)清理”賬戶是用來核算處置時(shí)固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的凈收益或凈損失。無論是凈收益還是凈損失，都應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，而不應(yīng)該長(zhǎng)期掛賬于“固定資產(chǎn)清理”中，從而導(dǎo)致少確認(rèn)損失或收益。

以上就是筆者對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)資產(chǎn)項(xiàng)目的涉稅分析。在企業(yè)中，我們應(yīng)該關(guān)注企業(yè)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目是否有多計(jì)成本，虛減利潤(rùn)的嫌疑，從而達(dá)到偷稅漏稅的目的。

[責(zé)任編輯 陳鳳雪]endprint