張林林　宋柏洪　蘇展文　李偉雄

摘 要：中國企業(yè)普遍存在對供應(yīng)鏈成本結(jié)構(gòu)認識不清、供應(yīng)鏈成本控制觀念薄弱等問題。如何找到并利用對供應(yīng)鏈的成本控制方法，已然成為企業(yè)提高供應(yīng)鏈競爭力的有效策略，而傳統(tǒng)的成本控制方法在利潤增長上的作用越發(fā)有限，作業(yè)成本法、目標成本法等供應(yīng)鏈成本控制方法為增強供應(yīng)鏈競爭優(yōu)勢，保持成本優(yōu)先提供了可行的方法和手段。

關(guān)鍵詞：供應(yīng)鏈；成本控制；目標成本法

中圖分類號：F275 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）22-0142-03

引言

供應(yīng)鏈是執(zhí)行采購原材料、將其轉(zhuǎn)變?yōu)橹虚g產(chǎn)品和成品，并將成品銷售到用戶的功能網(wǎng)鏈，它融合了當今現(xiàn)代管理的新思想、新技術(shù)，是一種系統(tǒng)化、集成化、敏捷化的先進管理模式。成本管理一直是企業(yè)獲取競爭優(yōu)勢的源泉，而供應(yīng)鏈成本管理的誕生，則是供應(yīng)鏈管理與成本管理相融合的產(chǎn)物。只有在供應(yīng)鏈成本管理進行良好的條件下，使得核心企業(yè)及整條供應(yīng)鏈成本都降到最低，才能獲取最大競爭優(yōu)勢。本文將對現(xiàn)今已有的研究成果梳理分析，通過對供應(yīng)鏈成本管理的發(fā)展過程、成本核算的概念框架及成本管理方法進行總結(jié)和完善，以此為企業(yè)獲得持續(xù)的競爭優(yōu)勢提供一個可操作性的理論框架[1]。

一、供應(yīng)鏈成本管理概述

供應(yīng)鏈是圍繞核心企業(yè)，通過對物流、信息流和資金流的控制，從采購原材料開始，到制成中間產(chǎn)品以及最終產(chǎn)品，最后由銷售網(wǎng)絡(luò)將產(chǎn)品送到消費者手中，從而將供應(yīng)商、制造商、分銷商、零售商和最終客戶連成一個整體的功能網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)模式。供應(yīng)鏈管理的作用在于通過系統(tǒng)地設(shè)計與管理各供應(yīng)鏈環(huán)節(jié)，使企業(yè)達到兩個目的：其一更能滿足客戶需要，其二使供應(yīng)鏈的總成本最小化。供應(yīng)鏈涉及從原材料到產(chǎn)品再到客戶的所有活動，因而供應(yīng)鏈成本比通常的后勤供應(yīng)成本所涉及的范圍要廣得多。因為供應(yīng)鏈成本包括“鏈”上的所有企業(yè)及其與生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù)相關(guān)的供應(yīng)鏈活動所有環(huán)節(jié)所發(fā)生的費用[2]。

供應(yīng)鏈成本是由供應(yīng)商開發(fā)成本、貨物本身的成本、每次采購下訂單的采購成本、運輸成本、檢驗成本、貯藏成本等構(gòu)成。供應(yīng)鏈成本主要分成三個層次：直接成本、作業(yè)成本，和交易成本。這些成本主要源自公司與供應(yīng)鏈上其他合作伙伴所進行的相互交流。

在不同的供應(yīng)鏈流程和狀態(tài)下，成本所呈現(xiàn)的形式有所不同。比如購買元器件，從表面上來看，成本主要體現(xiàn)在采購價格，這是直接成本，但不同的元器件可能會涉及到一些增值服務(wù)，因而存在服務(wù)成本；同時如果購買不了不合格的產(chǎn)品，需要退換貨，又將涉及作業(yè)成本和交易成本[3]。

迄今為止，對供應(yīng)鏈成本管理問題的研究大體上經(jīng)歷了三個階段：

第一階段，在供應(yīng)鏈成本管理的早期，國外學(xué)者對供應(yīng)鏈成本的研究主要關(guān)注材料與存貨成本。主要體現(xiàn)了節(jié)約資源的思想，以資源管理為其主要特征，具體方法有標準成本法和按部門為基礎(chǔ)的預(yù)算管理。

第二階段，供應(yīng)鏈成本管理進入了作業(yè)成本管理階段。這個階段的成本管理從資源深入到作業(yè)，通過不同作業(yè)環(huán)節(jié)和作業(yè)鏈的有效配置和調(diào)整來提高作業(yè)效率。該階段從作業(yè)的動因控制成本，以作業(yè)和流程為中心，體現(xiàn)的是以能力管理為主的現(xiàn)代管理。

第三階段，供應(yīng)鏈成本管理體現(xiàn)的是跨組織成本管理和交易成本管理，即供應(yīng)鏈成本均衡和優(yōu)化管理階段。它以組織之間的交易成本為重點，圍繞企業(yè)目標，注重業(yè)務(wù)流程構(gòu)建和執(zhí)行企業(yè)供應(yīng)鏈策略，引導(dǎo)企業(yè)整合主要的內(nèi)部職能組織，使得產(chǎn)品能快速地到達客戶手中。這與作業(yè)成本管理后階段提出的戰(zhàn)略作業(yè)成本是一脈相承的[4]。

供應(yīng)鏈成本包括企業(yè)在采購生產(chǎn)、銷售過程中為支撐供應(yīng)鏈運轉(zhuǎn)所發(fā)生的一切物料成本、勞務(wù)成本、缺貨成本、訂貨成本、運輸成本、設(shè)備成本等。供應(yīng)鏈成本管理是一種跨企業(yè)的成本管理，其視野超越了企業(yè)內(nèi)部。是將成本的含義延伸到了整個供應(yīng)鏈上企業(yè)的作業(yè)成本和企業(yè)之間的交易成本，最終降低整個供應(yīng)鏈上的總成本[5]。

供應(yīng)鏈管理是為滿足最終顧客需要而形成的一系列作業(yè)的集合體，這個集合體構(gòu)成了一個虛擬的企業(yè)。在供應(yīng)鏈中每個成員企業(yè)的作業(yè)，又是其內(nèi)部各項子作業(yè)的集合體，各項子作業(yè)的耗費構(gòu)成了供應(yīng)鏈的總成本。因此，供應(yīng)鏈總成本的管理，必須深入到作業(yè)層次，作業(yè)是供應(yīng)鏈成本構(gòu)成的基本單位[6]。

二、中國供應(yīng)鏈成本管理現(xiàn)狀

有關(guān)統(tǒng)計數(shù)據(jù)顯示，中國企業(yè)目前的平均制造產(chǎn)品成本約為15%～20%，遠遠小于產(chǎn)品的研發(fā)銷售成本。在新型成本結(jié)構(gòu)下傳統(tǒng)的成本核算和管理已不能傳送準確合理的成本信息，要達到成本管理的目標，必須擴大成本管理的范圍根據(jù)社會產(chǎn)品生命周期來計算成本。在產(chǎn)品生命周期理論下產(chǎn)品成本的構(gòu)成包括生產(chǎn)周期或制造周期、企業(yè)產(chǎn)品生命周期、顧客產(chǎn)品生命周期和社會產(chǎn)品生命周期這四個期間內(nèi)產(chǎn)生的所有成本的總和 [7] 。

傳統(tǒng)成本管理體系下，成本控制單純地從下游入手，即對成本進行維持式控制，這種控制方法只能洞悉到成本消耗的結(jié)果，而無法對成本形成過程進行系統(tǒng)控制。而現(xiàn)代成本管理引入了作業(yè)成本管理和成本企劃，從中游和上游對成本實施全程控制。總之，采取新的成本控制模式，將成本控制環(huán)節(jié)向中游和上游延伸，能夠有效控制企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本，能對整個企業(yè)作業(yè)鏈、價值鏈的動態(tài)業(yè)務(wù)過程實行全程控制和調(diào)整[7]。

經(jīng)營管理人員在作決策之前，幾乎都需要了解利潤率并依據(jù)利潤率作決策。利潤率是營銷人員在制定價格時需要考慮的主要因素，也是營銷人員分析市場營銷投資、回報、收益預(yù)測，以及客戶盈利情況時的主要考慮因素[8]。

成本管理在供應(yīng)鏈管理中處于核心的地位。供應(yīng)鏈的成本控制的最終目標是控制用戶成本。企業(yè)只有使用戶以較小的成本獲得較大的價值，才能吸引和留住用戶。在傳統(tǒng)模式下，成本管理的核心在于企業(yè)內(nèi)部，對于供應(yīng)鏈的上游成本和下游成本，僅僅作為產(chǎn)品成本的延伸部分。在供應(yīng)鏈管理模式下，企業(yè)的競爭已不再是單個企業(yè)間的競爭，而是供應(yīng)鏈之間的競爭，因此產(chǎn)品成本控制的模式就不再僅僅是企業(yè)內(nèi)部成本控制的問題，而是從產(chǎn)品形成的“源頭”——原材料開始到產(chǎn)品的“匯”——用戶為止。整個供應(yīng)鏈管理過程，就是最終達到降低用戶成本的目的的過程。endprint

三、供應(yīng)鏈成本核算與渠道利潤計量

成本的發(fā)生存在于一定的時間和空間內(nèi)，并構(gòu)成了成本核算與控制的時空域。供應(yīng)鏈成本，與傳統(tǒng)的成本相比，具有將成本核算的時間和空間統(tǒng)一起來的優(yōu)點。從時間上看，成本的產(chǎn)生和控制與產(chǎn)品的壽命周期一致，即經(jīng)歷了從研發(fā)、設(shè)計，最終到配送、售后服務(wù)以及回收等過程，這個過程包括了企業(yè)內(nèi)部完整的供應(yīng)鏈，而且跨越了企業(yè)邊界，涉及供應(yīng)商、制造企業(yè)、分銷商、顧客、以及社會公眾，成本核算只有將范圍擴展到整個時間鏈條，才能真正完整地核算和控制成本。從成本控制的空間來看，成本的發(fā)生地與引起成本發(fā)生的主體往往不一致，比如供應(yīng)商的行為引起制造商成本的改變，或者相反，制造商的行為改變引起供應(yīng)商成本的增加，即成本發(fā)生的原因和結(jié)果不僅在時間上產(chǎn)生滯后或提前，而且在空間上相互分離。在商品供應(yīng)鏈中存在著不同層次的參與廠商，包括制造商、經(jīng)銷商和零售商[9]。

四、供應(yīng)鏈成本控制方法

作業(yè)成本法是由科勒提出的，其在成本管理理論和實踐中產(chǎn)生了重要的影響。該方法主要是以作業(yè)為核心，確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)。作業(yè)成本法的基本理念是“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品或服務(wù)耗費作業(yè)”，其目的在于將成本動因引起的資源耗費以更加合理的方法分攤到產(chǎn)品總成本中[6]。

與傳統(tǒng)的成本管理工具相比，供應(yīng)鏈作業(yè)成本法為供應(yīng)鏈提供了更豐富、更準確的成本信息，而這些信息能夠支持和控制供應(yīng)鏈戰(zhàn)略。在供應(yīng)鏈成本中，直接成本易于辨別并歸集分配到成本對象中去，對間接費用的正確分配則有一定的難度，而企業(yè)的柔性化生產(chǎn)，間接費用占越來越大的比重。作業(yè)成本法在間接費用的確認、分配上有較大的優(yōu)越性，它提供了正確的分析工具和信息，使供應(yīng)鏈管理者用少量的資源進行有效的經(jīng)營管理?？傊鳂I(yè)成本法使得企業(yè)能夠辨別引起間接費用發(fā)生的多數(shù)作業(yè)，從而能更準確計算相應(yīng)的成本并更有效地分析和控制。

目標成本法是由豐田公司開發(fā)出來的，包含了目標售價，目標利潤和目標成本三種不同的價格與成本的概念。目標成本法在吸收了客戶滿意度的理念基礎(chǔ)上，以假想的產(chǎn)品市場價格為出發(fā)點，將客戶需求轉(zhuǎn)化為對所有相關(guān)流程的強制性競爭約束，以此來確保企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品能夠創(chuàng)造出利潤。目標成本法可以分為以下三個步驟：

第一，市場驅(qū)動成本。由于客戶的需求能夠推動產(chǎn)品的開發(fā)，因此，企業(yè)的所有產(chǎn)品必須滿足客戶的要求。

第二，產(chǎn)品層的目標成本。產(chǎn)品層次的目標成本就是對準許成本與當前設(shè)計和生產(chǎn)技術(shù)產(chǎn)生的當前成本進行對比。如果當前成本超過準許成本，必須采取措施，降低成本。

第三，組件層次的目標成本。從供應(yīng)鏈角度用目標成本法來分析，單個企業(yè)的組件層目標成本將成為上游供應(yīng)商的市場目標成本。然后，通過市場目標價格的形式將市場壓力轉(zhuǎn)化為上游供應(yīng)商[10]。

不局限于企業(yè)內(nèi)部來計算成本是目標成本法與傳統(tǒng)成本管理方法的明顯差異，通過這種方法企業(yè)可以從產(chǎn)品開發(fā)、設(shè)計階段到制造階段，以及整個供應(yīng)鏈物流的各環(huán)節(jié)進行成本管理。因此，目標成本法需要更多的信息，如企業(yè)的競爭戰(zhàn)略、產(chǎn)品戰(zhàn)略以及供應(yīng)鏈戰(zhàn)略。為實現(xiàn)目標成本，企業(yè)會應(yīng)用價值工程（VE）等方法，重新設(shè)計產(chǎn)品及其制造工藝與分銷物流服務(wù)體系。目標成本法將客戶需求置于企業(yè)制定和實施產(chǎn)品戰(zhàn)略的中心地位，將滿足和超越在產(chǎn)品品質(zhì)、功能和價格等方面的客戶需求作為實現(xiàn)和保持產(chǎn)品競爭優(yōu)勢的關(guān)鍵[11]。

五、供應(yīng)鏈成本控制的評估修正

在目標成本制訂和下達后，通過作業(yè)成本核算得出的各產(chǎn)品的實際成本應(yīng)當控制在其目標成本范圍之內(nèi)。針對供應(yīng)鏈的不合理處進行適當調(diào)整，以消除無效作業(yè)、減少不增值作業(yè)，提高作業(yè)價值，降低成本耗費。但是，針對嚴格的對當前作業(yè)進行作業(yè)成本管理后仍然實現(xiàn)不了的目標成本，應(yīng)當及時結(jié)合實際作業(yè)情況，以作業(yè)成本核算結(jié)果為依據(jù)，適當調(diào)整目標成本的標準。

目標成本的預(yù)測工作，主要有兩部分。第一，預(yù)測作業(yè)中心成本庫的目標成本。成本庫的資源耗費可分為固定和變動兩部分。成本庫中固定部分的目標成本預(yù)測值可根據(jù)以往各期的作業(yè)成本核算的實際值，并考慮在預(yù)測期內(nèi)可能發(fā)生的變動情況加以確認；變動部分的資源耗費，一般會隨著實際生產(chǎn)情況而變化，但單位動因的作業(yè)成本相對穩(wěn)定，因此可根據(jù)以往各期成本庫的單位作業(yè)成本及預(yù)測期內(nèi)工作量的變化情況，確定預(yù)測期各成本庫的變動部分目標成本。第二，預(yù)測供應(yīng)鏈上各項服務(wù)的目標成本。首先明確服務(wù)涉及的作業(yè)中心及作業(yè)工序，然后用以前各期的單位作業(yè)成本的平均值乘以預(yù)測期的勞務(wù)數(shù)量，即可預(yù)測勞務(wù)在各作業(yè)中心預(yù)測期的目標成本。匯總該勞務(wù)在各作業(yè)中心的作業(yè)成本預(yù)測值，即可作為勞務(wù)的間接成本的預(yù)測目標成本，與該勞務(wù)消耗的直接材料成本相加可預(yù)測其總目標成本[12]。

結(jié)論

隨著商業(yè)領(lǐng)域的競爭越來越多地表現(xiàn)在供應(yīng)鏈之間的競爭，供應(yīng)鏈成本的控制成為了提高供應(yīng)鏈競爭力的有效策略。本文從供應(yīng)鏈成本控制的理論概念和國內(nèi)現(xiàn)狀兩方面的介紹引入供應(yīng)鏈成本控制的框架，并根據(jù)計量營銷的概念對供應(yīng)鏈成本的計量項目分析，認為供應(yīng)鏈企業(yè)應(yīng)從產(chǎn)品生產(chǎn)銷售等各環(huán)節(jié)綜合考慮存在的成本，結(jié)合作業(yè)成本法和目標管理法對成本進行有效控制及對評估和修正，建立和完善供應(yīng)鏈成本控制體系，從而增強供應(yīng)鏈的競爭優(yōu)勢，保持成本領(lǐng)先。

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[責(zé)任編輯 吳明宇]endprint