1．如何理解兼營貨物或應(yīng)稅服務(wù)的一般納稅人認定政策

問：為做好“營改增”試點工作，國家稅務(wù)總局先后印發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于上海市營業(yè)稅改征增值稅試點增值稅一般納稅人資格認定有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第65號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點增值稅一般納稅人資格認定有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第28號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人資格認定有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第33號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點增值稅一般納稅人資格認定有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第75號）,明確了“營改增”試點一般納稅人資格認定政策，但在這些政策中有一個問題始終不是很明確，那就是：一方面明確“試點實施前已取得增值稅一般納稅人資格并兼有應(yīng)稅服務(wù)的試點納稅人，不需要重新申請認定，由主管稅務(wù)機關(guān)制作、送達《稅務(wù)事項通知書》，告知納稅人；”而另一方面又強調(diào)“試點納稅人兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)以及應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)稅貨物及勞務(wù)銷售額與應(yīng)稅服務(wù)銷售額分別計算，分別適用增值稅一般納稅人資格認定標準”。請問，究竟應(yīng)該如何理解“營改增”試點納稅人兼營貨物或勞務(wù)的一般納稅人認定政策？

河北承德正德企業(yè)集團公司 王小雙

答：按照“營改增”工作進程，國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文已明確：從2014年1月1日起，上述國家稅務(wù)總局公告2011年第65號文、國家稅務(wù)總局公告2013年第28號文和國家稅務(wù)總局公告2013年第33號文已廢止，相關(guān)政策依照國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文執(zhí)行。從國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文的內(nèi)容看，您提到的問題還是存在的，但我認為這兩條規(guī)定并不矛盾，關(guān)鍵是應(yīng)把具有“兼營”業(yè)務(wù)的試點納稅人分為以銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)為主兼營“營改增”應(yīng)稅服務(wù)的試點納稅人和以“營改增”應(yīng)稅服務(wù)為主兼營銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)的試點納稅人這兩種來理解：

一、從國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文的規(guī)定來看，第三條明確的“試點實施前已取得增值稅一般納稅人資格并兼有應(yīng)稅服務(wù)的試點納稅人，不需要重新申請認定，由主管稅務(wù)機關(guān)制作、送達稅務(wù)事項通知書，告知納稅人。”針對的是以銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)為主兼營“營改增”應(yīng)稅服務(wù)的試點納稅人，也就是說：在“營改增”試點前，以銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)為主兼營營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)（“營改增”試點后稱為應(yīng)稅服務(wù)，下同）的納稅人，如果在“營改增”試點前已按《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務(wù)院令第538號，以下簡稱《增值稅暫行條例》）、《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部、國家稅務(wù)總局令2008年第50號，以下簡稱《增值稅暫行條例實施細則》）以及《增值稅一般納稅人資格認定管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第22號）的規(guī)定取得增值稅一般納稅人資格，“營改增”后，就不需要對其兼營的應(yīng)稅服務(wù)再單獨申請認定增值稅一般納稅人，由主管稅務(wù)機關(guān)直接制作、送達稅務(wù)事項通知書后，即可對兼營應(yīng)稅勞務(wù)的增值稅事項按一般納稅人政策處理了。

國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文第三條之所以這樣規(guī)定，是有一定的政策基礎(chǔ)的，根據(jù)《增值稅暫行條例》第十三條、《增值稅暫行條例實施細則》第二十八條、第三十二條的規(guī)定，小規(guī)模納稅人的標準為：從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主（占全部銷售額比重50%以上），并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應(yīng)征增值稅銷售額在50萬元以下（含本數(shù)，下同），除此以外的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在80萬元以下；小規(guī)模納稅人以外的納稅人應(yīng)當向主管稅務(wù)機關(guān)申請一般納稅人資格認定，且小規(guī)模納稅人會計核算健全（按照國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證核算，下同），能夠提供準確稅務(wù)資料的，也可以向主管稅務(wù)機關(guān)申請一般納稅人資格認定。可見，在試點前增值稅一般納稅人資格認定條件是：年增值稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的應(yīng)申請辦理增值稅一般納稅人資格認定；年增值稅銷售額雖未超過小規(guī)模納稅人標準的，如果會計核算健全，也可申請辦理增值稅一般納稅人資格認定。因此，從試點實施前已取得增值稅一般納稅人資格兼營應(yīng)稅服務(wù)的銷售額看應(yīng)當小于50萬元或者80萬元，相對于“營改增”試點納稅人一般納稅人認定標準500萬元來說數(shù)額很小，不會對原一般納稅人業(yè)務(wù)產(chǎn)生大的影響；從會計核算健全程度看，主營業(yè)務(wù)會計核算已經(jīng)健全，兼營業(yè)務(wù)的會計核算也不會有問題、或者有能力達到核算健全的標準。總之，國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文第三條的規(guī)定完全符合增值稅一般納稅人認定的基本要求。

二、國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文第七條明確的“試點納稅人兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)以及應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)稅貨物及勞務(wù)銷售額與應(yīng)稅服務(wù)銷售額分別計算，分別適用增值稅一般納稅人資格認定標準?！贬槍Φ氖且浴盃I改增”應(yīng)稅服務(wù)為主兼營銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)的試點納稅人，或者是雖以從事貨物生產(chǎn)或者提供應(yīng)稅勞務(wù)為主，但未超過小規(guī)模納稅人標準也沒申請辦理一般納稅人資格認定的納稅人。“營改增”后，之所以將以“營改增”應(yīng)稅服務(wù)為主兼營銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)試點納稅人一般納稅人資格認定的銷售額標準定為500萬元，主要考慮根據(jù)應(yīng)稅服務(wù)行業(yè)特點，其購進貨物、加工修理修配勞務(wù)以及應(yīng)稅服務(wù)的進項稅比較少，如果標準定得過低（50萬元或者80萬元），納稅人的稅負比較高；之所以還要將“應(yīng)稅貨物及勞務(wù)銷售額與應(yīng)稅服務(wù)銷售額分別計算，分別適用增值稅一般納稅人資格認定標準”，主要是為了兼營銷售貨物及提供加工修理修配勞務(wù)的達到銷售額標準時，可以單獨申請一般納稅人資格認定，單獨按增值稅抵扣政策計算繳納銷售貨物及提供加工修理修配勞務(wù)的增值稅，這也是為了減輕試點納稅人的增值稅負擔。

假設(shè)將來國家如果通過調(diào)整應(yīng)稅服務(wù)基本稅率或者抵扣政策，在不影響試點納稅人應(yīng)稅服務(wù)增值稅稅負的情況下，仍如國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文第三條規(guī)定的那樣，允許其在銷售貨物和提供加工修理修配勞務(wù)認定一般納稅人后，應(yīng)稅服務(wù)的銷售額也可以按一般納稅人計稅、或者在應(yīng)稅服務(wù)被認定一般納稅人后，銷售貨物和提供加工修理修配勞務(wù)也可以按一般納稅人計稅，也是對“營改增”試點納稅人規(guī)范納稅的一種鼓勵或鞭策。

總之，要正確理解國家稅務(wù)總局公告2013年第75號文兼營貨物（含提供加工修理修配勞務(wù)）或應(yīng)稅服務(wù)的一般納稅人認定政策，必須從納稅人的營業(yè)性質(zhì)入手，先弄清主營是什么，然后再分析，否則就會陷入“為什么一方面明確已取得增值稅一般納稅人資格并兼有應(yīng)稅服務(wù)的試點納稅人不需要重新申請認定；另一方面強調(diào)兼有銷售貨物、提供加工修理修配勞務(wù)以及應(yīng)稅服務(wù)的，應(yīng)稅貨物及勞務(wù)銷售額與應(yīng)稅服務(wù)銷售額應(yīng)當分別計算、分別適用增值稅一般納稅人資格認定標準”的思維“怪圈”。

邢國平