左 彬

(浙江廣播電視大學海寧學院，浙江 海寧 314400)

一、引言

2010年2月，國家統(tǒng)計局、環(huán)境保護部和農業(yè)部聯(lián)合發(fā)布的《第一次全國污染源普查公告》結果表明，環(huán)境財務信息越來越受到國民的關注而成為公共信息，環(huán)境財務信息的披露顯得十分迫切，其作用的影響也愈來愈大。但目前來看，還僅集中于環(huán)境績效信息的披露研究為多，披露形式、內容尚不統(tǒng)一，披露的方法也多是采用描述性的，質量不是很高。并且各國的環(huán)境財務信息披露主要依賴企業(yè)的主動性和自愿性，從規(guī)范化和科學化的角度來看都是不夠的。因此，對上市公司環(huán)境財務信息披露的狀況及內容、方式進行研究是很有必要的。本文以深滬兩市2010年年報為準，選取了浙江省上市公司為研究樣本，通過對企業(yè)年報中披露的環(huán)境財務信息進行統(tǒng)計分析，找出浙江上市公司環(huán)境財務信息披露存在的問題，并提出相應的改進措施與建議。

二、研究方法與取數(shù)

(一)研究方法及思路

本文采用的研究方法是頻數(shù)分析法。即首先將樣本數(shù)據(jù)按照所屬行業(yè)進行一定分類，分為若干組別，計算出各組別的頻數(shù)或頻率，建立頻數(shù)(率)分布，然后對頻數(shù)分布情況進行分析和討論，最后得出研究結論并提出相關建議。

(二)樣本的選取與數(shù)據(jù)的來源

本文選取2010年深滬兩市浙江省的上市公司為研究樣本。在樣本的選取時，遵循了兩條原則。一是不選取ST公司和PT公司。這兩類公司都是近兩三年來財務狀況發(fā)生了異常變動的公司。如果將其納入研究樣本，就有可能影響到實證結論的一致性與可靠性。二是不選取發(fā)行B股和S股的公司。這兩種股份的發(fā)行與A股有很大的不同，加之國內與國際會計準則存在著一定的差異，如果將其納入研究樣本，很有可能會引起統(tǒng)計分析的誤差。經(jīng)過篩選，210家上市公司中，剔除3家B股的企業(yè)，4家ST股的企業(yè)，11家新發(fā)行股份的企業(yè)，1家被撤銷了上市申請的公司，6家PT公司或其他類型公司，最后進入本文研究的樣本公司為186家。

三、研究的主要內容

(一)披露相關信息的公司的比例

浙江186家上市公司披露環(huán)境財務信息的頻數(shù)分布情況如表1所示(2010年度為準)。

表1 浙江186家上市公司披露環(huán)境財務信息的頻數(shù)分布情況表

由表1可以看出，在186家樣本公司中，只有145家企業(yè)對環(huán)境財務信息進行了披露，披露比例僅為77.96%。由此，說明環(huán)境財務信息披露還是沒有充分得到上市公司的足夠重視，雖然從比率上來看已披露的占了大多數(shù)。在浙江186家上市公司中有22.04%的上市公司未履行職責進行相應的披露，占了近四分之一，反映出我國環(huán)境財務信息披露的制度和體系尚待進一步完善。

(二)披露相關信息的公司所在行業(yè)

表2 浙江186家披露環(huán)境財務信息的上市公司所處行業(yè)分布情況表

商業(yè)經(jīng)紀與代理業(yè) 4 3 75.00 2.07水電生產(chǎn)業(yè) 3 3 100.00 2.07旅游業(yè) 4 0 0.00 0.00綜合類 4 4 100.00 2.76零售業(yè) 6 6 100.00 4.14水上運輸 2 2 100.00 1.38合計 186 145 77.96 100

由表2可知，披露環(huán)境財務信息的145家樣本公司中，化學產(chǎn)品制造業(yè)和機械制造業(yè)共有78家，占1/2以上，服裝紡織業(yè)有11家，占7.64%，醫(yī)藥業(yè)有10家，占比6.94%。從披露數(shù)量占其公司所在行業(yè)總數(shù)的比重來看，服裝紡織業(yè)、水電生產(chǎn)業(yè)為100%披露，其他行業(yè)的比重雖然也有達到100%，但那是因為大多數(shù)只是僅僅披露了一句話即是否列入環(huán)保重污企業(yè)名單，除此之外再無任何披露內容的情況，如果不將這一句話的披露統(tǒng)計在內，那么零售行業(yè)將是零，綜合類為50%，商業(yè)與經(jīng)紀業(yè)將為25%。除了100%披露情況外，剩下的化學產(chǎn)品制造業(yè)達到了88.24%，藥品及醫(yī)療器械批發(fā)業(yè)達到了83.33%，有色金屬業(yè)達到了80%，房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營業(yè)達到了77.78%，制造業(yè)達到了73.26%，造紙業(yè)達到了66.67%。

由此可以看出由于國家環(huán)保總局的強制要求，化學產(chǎn)品、紡織業(yè)、機械制造、生物制藥等重度污染行業(yè)對環(huán)境財務信息的披露更為關注，可見，我國目前的環(huán)境財務信息披露主要是強制性披露，但是自愿性披露占比也是較高的。

(三)相關信息披露的方式

企業(yè)環(huán)境財務信息披露的方式主要有三種:一是補充報告模式，即在現(xiàn)有的財務會計報告的基礎上，通過董事會報告內容的方式、在年報的附注部分以另外加注會計科目及內容進行披露，如大多數(shù)企業(yè)的環(huán)保費用及在建工程中有關環(huán)保項目建設情況、各項環(huán)保獎勵等都是以附注的形式披露企業(yè)環(huán)境財務信息;二是獨立報告模式，即通過編制獨立的環(huán)境報告、社會責任報告對企業(yè)的環(huán)境財務信息進行披露;三是在內部控制的自我評價報告中附加報告的方式。從已進行環(huán)境財務信息披露的145家樣本公司來看，采用社會責任報告形式披露的上市公司有34家，采用獨立的環(huán)境報告方式披露的上市公司僅僅只有兩家，在內部控制的自我評價報告中采用附加報告的方式僅僅有三家，大多數(shù)采用了在年報中補充報告的形式，且報告的方法單一，有的企業(yè)還出現(xiàn)了固定的格式官話文字，大部分企業(yè)缺乏相關的環(huán)境技術和貨幣指標的表格和圖形。

(四)相關信息披露的內容

根據(jù)《上海證券交易所上市公司環(huán)境信息披露指引》的披露要求，結合國內其他學者對環(huán)境財務信息內容的分類，本文將上市公司環(huán)境財務信息的披露內容分為以下14類(在分類時由于考慮到所選所有樣本中無一家披露環(huán)保違法違規(guī)的內容，所以在內容選取上有所縮減):

表3 浙江186家上市公司披露環(huán)境財務信息的披露內容情況表

由表3可知，在145家樣本公司中，環(huán)保費用支出大部分是以貨幣計量的形式表現(xiàn)，主要集中在綠化、排污費、環(huán)保設備費、環(huán)境治理以及環(huán)保工程等方面。而對三廢排放及利用、環(huán)保能源、環(huán)保技術、節(jié)能減排、績效、管理制度、環(huán)保風險等內容更多的披露是描述型。環(huán)保獎勵、補助內容也是以貨幣形式披露。披露內容最多的是環(huán)保獎勵、補助、節(jié)能降耗、環(huán)保能源及技術等。

四、當前環(huán)境財務信息披露存在的主要問題

(一)環(huán)境財務信息披露主動性雖高但質量較差

從所選的186個樣本中，披露比例為145家，占總量的77.96%，說明企業(yè)主動披露的意識較高。但其披露的信息質量較差，如145家企業(yè)無一披露有關環(huán)保違法違的情況;僅僅只有兩家企業(yè)以環(huán)境報告書的形式進行了環(huán)境財務信息披露，比例明顯偏低;更有20家企業(yè)僅僅只是以一句話說明了是否在環(huán)保污染嚴重企業(yè)名單之列了事，而再無任何相關環(huán)保信息的披露?？v觀各披露環(huán)境財務信息的企業(yè)，或者說未披露的企業(yè)，其年度會計報告的報出，一是要經(jīng)過很長時間鑒證，二是都要有一定的審計支出費用。從上市公司實際來看，每個公司所花費的該項支出都在幾十萬元之上，而且隨著經(jīng)濟社會的發(fā)展有加速上漲趨勢。由此也可以看出，如果披露社會責任報告或者環(huán)境報告，理應有著與年度報告鑒證業(yè)務類似的費用支出，而這項可有可無的支出，對一般中小上市公司來說其實也算是實實在在的“不必要”支出，如果其不發(fā)布此項報告則無須支出，在目前國家沒有強制規(guī)定披露義務的行業(yè)中，此項可有可無的支出無疑會讓部分企業(yè)有節(jié)省資金而不予披露的想法。

(二)環(huán)境財務信息披露形式不規(guī)范

由于缺乏環(huán)境會計規(guī)范，導致我國上市公司披露的環(huán)境會計信息比較零亂、混亂，可比性較差。目前，由于沒有相關準則對披露的形式做出規(guī)定，樣本公司要么采用補充報告模式披露的形式，要么采用社會責任報告形式，只有兩家采用了相對還算規(guī)范的環(huán)境報告書形式。報告內容上則完全由企業(yè)按照信息的特點和各自的偏好自行決定，缺乏規(guī)范性。大部分公司是以文字敘述的方式將環(huán)境財務信息予以披露。對定量化的環(huán)境會計信息，上市公司也是將其作為常規(guī)的財務會計問題來處理的。比如，大多數(shù)的有關綠化、排污等費用是在附注中的管理費用明細表中體現(xiàn)的，有關環(huán)保獎勵、補助的披露是在附注的政府補助明細表中體現(xiàn)，而有關環(huán)保設備、環(huán)保工程投入等是在附注的在建工程明細表中體現(xiàn)的，這些問題致使一般的會計信息使用者無法了解到比較系統(tǒng)的環(huán)境會計信息。通過對186家樣本公司2010年度報告的統(tǒng)計分析發(fā)現(xiàn)，上市公司披露環(huán)境財務信息帶有較大的隨意性，比如，各個行業(yè)的上市公司披露的環(huán)境會計信息差別很大，即便是同一行業(yè)的不同上市公司之間披露的環(huán)境會計信息差別也很大，披露的信息未能保持較好的一貫性。一方面披露的眾多環(huán)境財務信息主要為歷史信息，多是對過去發(fā)生的環(huán)境事項進行反映，有的公司披露的不全面，有的則僅僅只是簡單地提及了部分環(huán)境財務信息，很少有公司提出所承諾的環(huán)境保護方針及措施，比如綠化、排污費、清潔能源費等;另一方面，環(huán)境財務信息的披露內容趨于模式化，如幾乎所有公司在社會責任報告書中披露時都是在第四章對環(huán)境及可持續(xù)發(fā)展中對環(huán)境財務信息進行披露，而且?guī)缀醵际歉袷叫晕淖?，對環(huán)保風險都總結為當前面臨的環(huán)保風險是國家可能提高環(huán)保標準致使公司的費用、成本增加等等文字性敘述，缺乏多樣化、個性化的信息;對于所披露的某一環(huán)境事項可能產(chǎn)生的后果缺少必要的解釋說明，使得所披露的環(huán)境財務信息缺乏一定的相關性，信息使用者很難有效地借助于現(xiàn)有的環(huán)境財務信息對企業(yè)的經(jīng)營進行判斷和決策。最后，上市公司披露的環(huán)境財務信息未經(jīng)有關機構鑒定和審計，可靠性也難以保證。

(三)環(huán)境財務信息披露的實用性較差

綜合浙江省內這些上市公司所披露的環(huán)境財務信息來看，系統(tǒng)、全面地介紹企業(yè)內部環(huán)境管理體系的不多，反映具體環(huán)境措施的就更少。除此之外，披露的環(huán)境財務信息實用性也較差。多數(shù)上市公司主要是反映了過去發(fā)生的環(huán)境事項，如排污費、綠化費、環(huán)保認證、環(huán)境整治支出、環(huán)境設備投資等等，這些信息大部分都對企業(yè)經(jīng)營狀況沒有重大影響;而對企業(yè)未來發(fā)展有重大影響的環(huán)境財務信息，如環(huán)境訴訟、獎罰、環(huán)保投資等事項，尤其是負面的預測性信息披露較少，幾乎沒有提及的。還有部分企業(yè)制定了相關制度卻沒有執(zhí)行，如兔寶寶在內部控制報告中披露制定了《環(huán)境信息披露工作制度》，但卻未見有其任何披露內容，棟梁新材也是如此;雅戈爾雖然按照要求發(fā)布了社會責任報告書，但其中卻看不到任何有關環(huán)境財務信息披露的內容。

五、完善我國上市公司環(huán)境財務信息披露的建議

(一)加強信息披露法規(guī)建設

由于環(huán)境財務信息披露的社會性很強，加上我國企業(yè)及公眾的環(huán)境意識較為淡薄，目前環(huán)境財務信息披露的推行應主要依靠政府。因此，應適時修改我國《會計法》，將環(huán)境會計有關內容在專門章節(jié)予以增加，同時可以修訂會計準則，增加相關環(huán)境會計的核算內容，并配套環(huán)境會計核算辦法，讓上市公司財務人員有法可依。具體來說可以由政府職能部門應在現(xiàn)有會計準則的基礎上，進一步制定健全的環(huán)境會計準則和具有可操作性的實施細則，將涉及環(huán)境的事項列人會計要素，擴充報表體系，保證環(huán)境會計能夠在實踐中推廣。同時統(tǒng)一規(guī)范，便于會計人員掌握實施，加大這方面的研究，對于改善我國上市公司的環(huán)境信息披露狀況至關重要。

(二)完善信息披露方式

我國企業(yè)環(huán)境財務信息披露應當是全方位的環(huán)境財務信息披露，不僅包括環(huán)境會計信息，還應包括非財務環(huán)境信息。由此，本文提出可以設立四種環(huán)境財務信息披露方式:一是以環(huán)境報告書的形式披露環(huán)境財務信息，此種形式應為企業(yè)首先考慮的披露方式，因其符合《上市公司環(huán)境信息披露指引》中的披露文件要求;二是以社會責任報告書形式披露環(huán)境財務信息內容，此種方式可以為企業(yè)考慮第二種方式的選擇，因其也符合《上市公司環(huán)境信息披露指引》中的相關文件要求;三是編制單獨的環(huán)境會計報告書，此報告書可以有環(huán)境資產(chǎn)負債表、環(huán)境利潤表、環(huán)境現(xiàn)金流量表及相關附表等內容，此種形式國家目前還沒有進行專門的規(guī)范，但可以借鑒國外相關做法;四是在企業(yè)財務會計報告中披露相關環(huán)境財務信息，主要應以附注報表的形式披露。

(三)加強監(jiān)管，提高信息的可靠性

上市公司的環(huán)境財務信息披露監(jiān)管具有跨部門性，無論是相關法律法規(guī)的制定，還是監(jiān)管工作的具體執(zhí)行都需要環(huán)保與證券等相關部門的相互合作。目前，上證所已發(fā)布了《上市公司環(huán)境信息披露指引》，以規(guī)范上市公司環(huán)境財務信息的披露工作，而環(huán)保部業(yè)已推出了重點行業(yè)環(huán)保核查和環(huán)境準入制度，但是，如何能做到證券監(jiān)管部門與環(huán)保部門相互配合以加強對違規(guī)企業(yè)的處罰并落到實處，還需要有一個相互協(xié)作的過程;另外對于非上市公司的環(huán)境財務信息披露問題目前來看還是一個空白，僅僅依靠環(huán)保部門的查處力度顯然是不足的，在這方面當?shù)卣?、相關職能部門應加強合作才能形成一股合力，以避免日益嚴重的環(huán)境污染問題;應在《上市公司環(huán)境信息披露指引》中加入必要的信息披露報告的審計鑒證內容，以增加報告的公信度。

(四)完善信息披露途徑

目前，我國證監(jiān)會已經(jīng)對重污染行業(yè)的企業(yè)在上市前進行環(huán)境審查核準，但環(huán)境審核情況一般為內部所掌握，即使披露，官網(wǎng)的效率也很低。廣大股民想真正知道披露內容，尚缺少一個獲取企業(yè)對環(huán)境影響的信息的渠道。另一方面，無論是對于披露者，還是信息使用者、監(jiān)管者而言，我國尚缺少一個可共享的信息平臺，因此，本文建議指定一個專門的環(huán)境網(wǎng)站作為企業(yè)環(huán)境信息的數(shù)據(jù)庫，可以是證監(jiān)會下掛網(wǎng)站，也可以是專業(yè)資訊網(wǎng)站下掛，但無論如何都應以最醒目方式掛出。指定環(huán)境信息披露的專門網(wǎng)站，可以在一定程度上解決信息不對稱問題。上市公司都在這個網(wǎng)站披露各自的環(huán)境信息，另外所有上市公司還可以開通官方微博，以微博隨時發(fā)布的形式使大眾可以收聽、回復、互動參與。此舉既可了解競爭對手，也是樹立公司形象的一個窗口。投資者方便查閱信息、評價上市公司，也為公眾提供了一個監(jiān)督、反饋、檢舉、交流的渠道，必將吸引更多的人參與進來，關注環(huán)保。

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