審計失敗的成因分析及防范措施

邢 晨

（黑龍江財經(jīng)學(xué)院，哈爾濱 150025）

現(xiàn)在世界各國經(jīng)濟都快速發(fā)展，在市場經(jīng)濟的主導(dǎo)下，經(jīng)濟呈現(xiàn)多元化發(fā)展趨勢，給審計工作帶來很多困難，審計失敗是由于客戶會計資料中存在重要的錯誤、舞弊注冊會計師對其進行審計時存在過失或欺詐行為從而發(fā)表了錯誤的審計意見，受到審計意見使用者的指控，給注冊會計師本人及其事務(wù)所造成了嚴重經(jīng)濟和信譽上的損失結(jié)果。它是確認注冊會計師的審計責(zé)任的一個重要概念。

一、審計失敗的原因

（一）內(nèi)部原因

1.注冊會計師或會計師事務(wù)所喪失獨立性

注冊會計師在對企業(yè)進行審計時候，必須保持獨立性，一旦獨立性不在，受到某些事物的控制，其失去了相對的意義。獨立性是注冊會計師行業(yè)存在的前提，離開獨立性，審計質(zhì)量幾乎是不可期望的。對事務(wù)所而言，非審計業(yè)務(wù)則是影響?yīng)毩⑿缘闹匾?，大部分事?wù)所在為同客戶提供審計業(yè)務(wù)的同時也提供非審計業(yè)務(wù)，而且非審計業(yè)務(wù)的收入高出審計業(yè)務(wù)收入，這就使審計人員主觀上對被審單位相當(dāng)信賴、放松警惕，使獨立性受到影響。另外，隨著審計任期的延長，注冊會計師與被審計單位的溝通不斷增多，關(guān)系自然越來越密切，從而可能為了避免審計意見對被審計單位產(chǎn)生不利影響而放棄應(yīng)堅持的原則。審計工作者只有獨立了，才能進行正常審計，不被其他情況控制。

2.注冊會計師缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹慎，專業(yè)勝任能力不足

現(xiàn)在會計事務(wù)所也很多，但其資歷參差不齊，其注冊會計師能力也不過硬。出于我國注冊會計師行業(yè)發(fā)展時間短等方面的因素，我國注冊會計師的專業(yè)能力參差不齊，主要表現(xiàn)為承擔(dān)審計業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)負責(zé)人的執(zhí)業(yè)水平不高，缺乏專業(yè)勝任能力或行業(yè)經(jīng)驗，不能勝任審計項目的負責(zé)工作；參與審計工作的人員普遍專業(yè)能力較低，專業(yè)經(jīng)驗不豐富，許多審計人員或?qū)灰资马椚狈?yīng)有的專業(yè)懷疑，或收集的審計證據(jù)明顯不足，或運用不當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，或過分信賴管理當(dāng)局，或?qū)蛻粑璞椎难芯颗c重視不夠。審計工作是一個細致工作，專業(yè)能力要求比較高，這對審計人員的素質(zhì)要求比較高，需提高審計工作者的綜合素質(zhì)。

3.會計師事務(wù)所的內(nèi)部控制體系不嚴密

會計事務(wù)所應(yīng)該對注冊會計師進行嚴格內(nèi)部控制，在審計過程中不能出現(xiàn)過失。大型事務(wù)所對下屬分所的管理不力。目前很多知名的事務(wù)所在本國甚至跨國建立了很多自己的分所，相當(dāng)一部分客戶是沖著主管事務(wù)所的招牌去的，然而，由于時間及審計成本等方面的因素，上級事務(wù)所對下屬分所的管理僅停留在表面，對管理不嚴格的事務(wù)所，會計師的工作熱情不高，工作能力不能充分展示出來，這些原因促使審計質(zhì)量在很大程度上不能得到保證，進而導(dǎo)致審計失敗。

（二）外部原因

1.被審計單位公司治理機制存在缺陷

被審計的公司在一定程度上存在漏洞，在審計過程中，有的公司進行舞弊，從近年來一系列國內(nèi)上市公司財務(wù)舞弊以及由此導(dǎo)致的審計失敗案來看，我國上市公司治理機制的缺陷是導(dǎo)致審計失敗的重要原因。尤其是國有企業(yè)及上市公司，一股獨大、內(nèi)部人控制、控股股東操縱、關(guān)聯(lián)交易等問題仍然十分嚴重，這無疑為我國注冊會計師恰當(dāng)發(fā)表審計意見留下了極大的制度隱患。在公司治理結(jié)構(gòu)中，股東大會、董事會不能真正起到應(yīng)有的控制作用，很多公司管理者本身就是董事長或董事會的重要成員，集管理權(quán)、監(jiān)督權(quán)于一身，使得管理層既是被審計人又是審計委托人，決定著會計師以及會計師事務(wù)所的選用、續(xù)聘、收費等事項。由于我國目前的審計市場還處于買方市場，在服務(wù)無差別的情況下，公司管理當(dāng)局完全可以在審計市場選擇那些愿意“合作”的事務(wù)所。公司自己在財務(wù)上進行舞弊，審計時候都是被審計公司提供數(shù)據(jù)，促使在審計過程中很難查閱出錯誤，審計有時候還出于形式，讓有些公司更傾向舞弊行為。

2.我國民事法律體系不健全

我國的民事法律體系不健全，只要在執(zhí)行的過程中，進行逐步完善。雖然隨著我國證券監(jiān)管力度的加強，大量虛報利潤、偽造上市資料的公司相繼曝光，難逃其咎的會計師事務(wù)所除了被公開譴責(zé)、處以行政處罰和刑事處罰，但由于刑事責(zé)任處罰的不經(jīng)常性，行政責(zé)任處罰的程度較輕，且很少有注冊會計師及其事務(wù)所承擔(dān)賠償投資者損失的民事責(zé)任，或是承擔(dān)的賠償責(zé)任非常低廉，無法起到應(yīng)有的威懾作用。所以很多事務(wù)所為了追求利益而甘愿冒險做違法的事。很多事務(wù)所研究法律的漏洞，在審計過程中弄虛作假，有的時候也是為了自身的利益，沒有利益的事情事務(wù)所也不會做。

二、審計失敗的防范措施

（一）保持審計的獨立性和應(yīng)有的職業(yè)謹慎，提高注冊會計師的專業(yè)能力

審計人員在審計過程中，要具有獨立性，良好的職業(yè)素養(yǎng)。注冊會計師保持獨立性和職業(yè)謹慎是防范審計失敗的關(guān)鍵因素。要減少注冊會計師的審計失敗，從根本上提高注冊會計師審計的質(zhì)量，必須從內(nèi)外各方面提高注冊會計師的獨立性。正如前面所述，非審計業(yè)務(wù)和審計任期是影響?yīng)毩⑿缘闹匾蛩?，因此，要保持審計的獨立性就要從這兩方面下手。另外，注冊會計師謹慎執(zhí)業(yè)也是防范審計失敗的有效途徑，注冊會計師在承接業(yè)務(wù)前、審計過程中都應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹慎，進行每一步審計步驟時，在對審計決策做出判斷時，必須考慮到其風(fēng)險及后果，既不能假設(shè)客戶管理層是不誠實的，也不能假設(shè)是誠實的，應(yīng)當(dāng)在制定計劃和實施審計程序中憑借審計證據(jù)說話，時刻保持應(yīng)有的職業(yè)懷疑和謹慎態(tài)度，警惕錯誤與舞弊發(fā)生的可能性。在工作中認真履行職責(zé)，更好地完成工作，要有一絲不茍的精神，在工作中要有創(chuàng)新能力。

（二）建立健全會計師事務(wù)所的全面質(zhì)量控制制度

會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制是必要的，讓一些資歷不行，能力不夠的事務(wù)所退出舞臺。質(zhì)量控制是會計師事務(wù)所各項管理工作的核心。要全面加強會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制，事務(wù)所首先應(yīng)將不同業(yè)務(wù)進行歸類管理，在此基礎(chǔ)上再把某一具體業(yè)務(wù)按照不同的環(huán)節(jié)和不同的事項分別進行管理，以便根據(jù)業(yè)務(wù)的性質(zhì)和特點對具體項目進行縱向跟蹤控制從而明確分工和各自的責(zé)任，實現(xiàn)質(zhì)量控制。此外，事務(wù)所還應(yīng)強化逐級復(fù)核制度。為了保證、提高審計質(zhì)量，防止審計失敗，降低審計風(fēng)險和確定相關(guān)人員的責(zé)任，必須對工作底稿嚴格執(zhí)行逐級復(fù)核制度。在進行質(zhì)量控制過程中，有關(guān)部門要對事物所進行質(zhì)量監(jiān)控，事務(wù)所要對注冊會計師進行質(zhì)量監(jiān)控，內(nèi)部要進行嚴格管理機制，促使個別素質(zhì)不高的注冊會計師不會有機會進行違法行為，保持事務(wù)所的良好形象。

（三）優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)，提高上市公司財務(wù)信息質(zhì)量

公司內(nèi)部管理要有章法，內(nèi)部機構(gòu)設(shè)置要合理，在管理過程中信息要透明化，科學(xué)化、合理化的進行工作。很多上市公司財務(wù)信息提供不全，甚至有的是虛假信息，我國上市公司的治理結(jié)構(gòu)存在缺陷是導(dǎo)致審計失敗的外部原因之一，因此優(yōu)化公司治理結(jié)構(gòu)，提高上市公司質(zhì)量是避免審計失敗的有效方法。提高審計的質(zhì)量，對上市公司的財務(wù)信息要進行合理監(jiān)控，保障審計工作能順利完成。

（四）改進審計收費制度，規(guī)范審計市場

我國會計師事務(wù)所居多，同一個審計任務(wù)，各個事務(wù)所收費標準不一樣，費用不一樣可能導(dǎo)致審計的結(jié)果不一樣，同時反映了事務(wù)所的能力不一樣。希望有關(guān)部門規(guī)范審計收費制度，整頓審計市場，讓不合格的事務(wù)所退出審計舞臺。審計的收費不規(guī)范，市場競爭混亂也是造成審計失敗的原因之一，因此要避免審失敗就需要在收費制度上做出改進。會計師事務(wù)所能否獲得客戶及收費的高低，取決于市場競爭結(jié)果。

（五）完善我國注冊會計師民事法律責(zé)任機制

1.大力推廣有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所

我國應(yīng)該積極推進事務(wù)所的責(zé)任合伙制，讓一些條件好的事務(wù)所壯大發(fā)展，因為事務(wù)所的組織形式不同，其所承擔(dān)的法律責(zé)任就有所不同，審計風(fēng)險成本也就有所不同。有限責(zé)任公司制僅對其業(yè)務(wù)行為承擔(dān)有限責(zé)任，采用這種形式不利于提高CPA的風(fēng)險意識；合伙制則不同，要以其全部財產(chǎn)承擔(dān)賠償責(zé)任，這種組織形式有助于提高事務(wù)所及注冊會計師的風(fēng)險意識和自我約束意識，提高審計質(zhì)量，但是成本和風(fēng)險過大，還可能要承擔(dān)其他合伙人的過失產(chǎn)生損失的連帶賠償責(zé)任。因此，建議我國建立有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所，這樣就結(jié)合了有限制和合伙制的優(yōu)點，一方面，降低了成本和風(fēng)險；另一方面，有利于提高注冊會計師的風(fēng)險意識，保證審計質(zhì)量，避免審計失敗。在現(xiàn)實中，一些大的事務(wù)所，對審計還是很有能力的，審計過程中，出錯率還是比較低的，審計能力是比較強的。

2.注冊會計師民事賠償機制的合理設(shè)計

在設(shè)計民事法律懲罰機制的時候，應(yīng)根據(jù)成本效益原則，協(xié)調(diào)注冊會計師不當(dāng)行為被發(fā)現(xiàn)的概率、發(fā)現(xiàn)之后被懲罰的概率以及處罰力度之間的關(guān)系；審計人員具有舉證責(zé)任，即應(yīng)說明已實施了適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦?，原告的所有損失或部分損失是由財務(wù)報表以外的原因引起的。這樣，既可避免投資者漫長的法律訴訟過程，合理有效地保護投資者的利益，又使注冊會計師更為謹慎地執(zhí)業(yè)，使證券市場和注冊會計師行業(yè)向著良性、健康的方向發(fā)展。

總之，審計工作是一項重要工作，審計成敗關(guān)系到世界經(jīng)濟的走向，有些審計社會關(guān)注度高，促使審計工作人員有一定的壓力，提高審計的成功率，必須提供審計人員的綜合素質(zhì)，尤其道德品質(zhì)，這是解決審計的核心因素。

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