會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核相關(guān)問題探析

李玉

摘要：規(guī)范審計(jì)復(fù)核，提高審計(jì)質(zhì)量和效率，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，發(fā)揮審計(jì)的社會(huì)價(jià)值已成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所迫切需要解決的問題。由于審計(jì)環(huán)境的不斷變化，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的發(fā)展對(duì)于審計(jì)復(fù)核的要求也在不斷提高。因此，聯(lián)系我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核的現(xiàn)狀，系統(tǒng)地、有針對(duì)性地對(duì)審計(jì)復(fù)核中表現(xiàn)出的突出問題進(jìn)行研究并尋找解決方法，已經(jīng)成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所及相關(guān)部門亟待解決的問題。

關(guān)鍵詞：復(fù)核；現(xiàn)狀分析；效率

一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核總體介紹

會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核，是復(fù)核人員客觀評(píng)價(jià)審計(jì)過程中的重大判斷和審計(jì)結(jié)論恰當(dāng)性的過程，是對(duì)已執(zhí)行的審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍與適用的職業(yè)準(zhǔn)則、審計(jì)方法的符合程度的復(fù)核。會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)工作中的復(fù)核包括三級(jí)復(fù)核、項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核、同業(yè)復(fù)核等等，而本文所研究的復(fù)核是會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部進(jìn)行的項(xiàng)目組內(nèi)三級(jí)復(fù)核以及項(xiàng)目組外的項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核。

所謂三級(jí)復(fù)核制度，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所項(xiàng)目組內(nèi)，由現(xiàn)場負(fù)責(zé)人所進(jìn)行的一級(jí)詳細(xì)復(fù)核、經(jīng)理或高級(jí)經(jīng)理所進(jìn)行的二級(jí)全面復(fù)核以及項(xiàng)目合伙人所進(jìn)行的三級(jí)重點(diǎn)復(fù)核制度，即由現(xiàn)場負(fù)責(zé)人、經(jīng)理或高級(jí)經(jīng)理及項(xiàng)目合伙人逐級(jí)對(duì)項(xiàng)目組審計(jì)人員所編制的審計(jì)工作底稿和出具的審計(jì)報(bào)告進(jìn)行復(fù)核的制度。由于審計(jì)工作的專業(yè)性強(qiáng)，需要審計(jì)人員具備豐富的經(jīng)驗(yàn)和專業(yè)技能，而在實(shí)際工作中，因會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和工作能力存在差異，越低級(jí)別的人員專業(yè)素質(zhì)可能越低。為保證審計(jì)工作質(zhì)量，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須制定和執(zhí)行一套嚴(yán)格、標(biāo)準(zhǔn)化的質(zhì)量復(fù)核程序。在三級(jí)復(fù)核中，一級(jí)復(fù)核一般由現(xiàn)場負(fù)責(zé)人擔(dān)任，由其對(duì)下屬審計(jì)人員在風(fēng)險(xiǎn)較低領(lǐng)域所執(zhí)行的所有審計(jì)工作（包括所有工作底稿）進(jìn)行詳細(xì)復(fù)核，并有責(zé)任向項(xiàng)目組其他成員傳達(dá)審計(jì)過程中所需注意的事項(xiàng)。二級(jí)復(fù)核一般由項(xiàng)目負(fù)責(zé)經(jīng)理擔(dān)任，復(fù)核重點(diǎn)是從總體上把握審計(jì)證據(jù)是否充分，已審財(cái)務(wù)報(bào)表是否得到公允反映等，在必要的情況下，項(xiàng)目負(fù)責(zé)經(jīng)理可以直接參與審計(jì)程序的執(zhí)行，包括涉及重要審計(jì)、會(huì)計(jì)及報(bào)告事項(xiàng)（審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)）等高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。三級(jí)復(fù)核由項(xiàng)目負(fù)責(zé)合伙人擔(dān)任，是對(duì)審計(jì)過程中的重大問題、重大審計(jì)調(diào)整事項(xiàng)及重要的審計(jì)工作底稿進(jìn)行的復(fù)核，是對(duì)整個(gè)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的重點(diǎn)把握。建立三級(jí)復(fù)核制度雖然不是中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的強(qiáng)制要求，但目前已經(jīng)作為大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所保證其審計(jì)質(zhì)量的必備程序。

所謂項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核，是指在報(bào)告日或報(bào)告日之前，項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員對(duì)項(xiàng)目組作出的重大判斷和在編制報(bào)告時(shí)得出的結(jié)論進(jìn)行客觀評(píng)價(jià)的過程。《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制準(zhǔn)則第5101號(hào)——業(yè)務(wù)質(zhì)量控制》中第五十二條規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)制定政策和程序，要求項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核包括下列工作：（一）就重大事項(xiàng)與項(xiàng)目合伙人進(jìn)行討論；（二）復(fù)核財(cái)務(wù)報(bào)表或其他業(yè)務(wù)對(duì)象信息及擬出具的報(bào)告；（三）復(fù)核選取的與項(xiàng)目組作出重大判斷和得出的結(jié)論相關(guān)的業(yè)務(wù)工作底稿；（四）評(píng)價(jià)在編制報(bào)告時(shí)得出的結(jié)論，并考慮擬出具報(bào)告的恰當(dāng)性。在實(shí)際操作中，個(gè)別會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行項(xiàng)目組外質(zhì)量控制復(fù)核時(shí)，可以根據(jù)不同項(xiàng)目對(duì)復(fù)核質(zhì)量的不同要求及復(fù)核難度，額外增加技術(shù)復(fù)核、稅務(wù)復(fù)核及IT復(fù)核等專項(xiàng)復(fù)核程序，以進(jìn)一步保證審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量。

二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核的意義

從國內(nèi)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展壯大的趨勢來看，重視審計(jì)過程的質(zhì)量控制、實(shí)施全面的審計(jì)復(fù)核制度是會(huì)計(jì)師事務(wù)所提高審計(jì)質(zhì)量、發(fā)展壯大的必由之路。我們也常說，風(fēng)險(xiǎn)質(zhì)量控制不僅是會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立品牌的基礎(chǔ)，更是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“生命線”。的確，審計(jì)質(zhì)量是會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的生命，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)生存和發(fā)展的基礎(chǔ)。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須建立一套完善嚴(yán)格的審計(jì)復(fù)核制度，組建一支高水平的審計(jì)復(fù)核隊(duì)伍應(yīng)當(dāng)引起會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其每位合伙人的高度重視。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“質(zhì)量文化”是確保審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵，審計(jì)復(fù)核人員的執(zhí)業(yè)素質(zhì)必須建立在其高水平的質(zhì)量理念之上的。審計(jì)復(fù)核人員的質(zhì)量理念在其審計(jì)復(fù)核工作過程中，通過溝通、制度等方式傳達(dá)到整個(gè)事務(wù)所，并且通過制度和相互牽制等手段保證其有效的實(shí)施。筆者認(rèn)為，高水平的審計(jì)復(fù)核人員對(duì)質(zhì)量控制的態(tài)度以及對(duì)審計(jì)質(zhì)量與會(huì)計(jì)師事務(wù)所長期發(fā)展的重要關(guān)系的認(rèn)識(shí)程度直接關(guān)系到事務(wù)所的發(fā)展。審計(jì)質(zhì)量復(fù)核人員的專業(yè)素質(zhì)、道德取向、理想追求以及發(fā)展規(guī)劃等，都對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的整體發(fā)展有重要的作用。

三、會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核的現(xiàn)狀分析

從我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)現(xiàn)狀來看，大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)復(fù)核程序上仍然存在較多問題。會(huì)計(jì)師事務(wù)所普遍不重視審計(jì)復(fù)核的作用，缺乏全面復(fù)核的意識(shí)，也因目前我國相關(guān)審計(jì)準(zhǔn)則中并未對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行三級(jí)復(fù)核做出制度規(guī)定，使得審計(jì)復(fù)核工作并未達(dá)到相對(duì)規(guī)范的程度。同時(shí)，從我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)執(zhí)業(yè)過程中所處的大環(huán)境來看，部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所因缺少科學(xué)的復(fù)核方法、復(fù)核成本與審計(jì)質(zhì)量之間利益矛盾始終存在以及審計(jì)復(fù)核人員的專業(yè)素質(zhì)較低等原因，會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核并未達(dá)到應(yīng)有的效果。筆者以自己多年的從業(yè)經(jīng)驗(yàn)為例，具體列示我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核工作中存在的不足：

（一）復(fù)核級(jí)數(shù)嚴(yán)重不足

雖然三級(jí)復(fù)核制度并未形成成文的制度規(guī)定，但三級(jí)復(fù)核機(jī)制已成為更多的事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)復(fù)核的必備程序。然而，國內(nèi)一些小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于審計(jì)資源有限、審計(jì)業(yè)務(wù)簡單等原因，僅設(shè)置了二級(jí)復(fù)核機(jī)制，即由現(xiàn)場項(xiàng)目負(fù)責(zé)人進(jìn)行一級(jí)復(fù)核，部門經(jīng)理進(jìn)行二級(jí)復(fù)核。部門經(jīng)理無論從業(yè)務(wù)水平、執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)還是從對(duì)客戶的了解上，的確可以更好的把握項(xiàng)目質(zhì)量。但是，從全面復(fù)核到重點(diǎn)復(fù)核，尤其在對(duì)重要認(rèn)定和重大異常事項(xiàng)的處理上，由于部門經(jīng)理的經(jīng)驗(yàn)和水平遠(yuǎn)達(dá)不到重點(diǎn)復(fù)核的要求，因此審計(jì)質(zhì)量控制存在較大風(fēng)險(xiǎn)。

而在某些會(huì)計(jì)師事務(wù)所，雖然設(shè)置了三級(jí)復(fù)核機(jī)制，但在實(shí)際操作中，則將“三級(jí)復(fù)核”淪為“二級(jí)復(fù)核”，甚至“一級(jí)復(fù)核”，復(fù)核人僅限于復(fù)核流程中的簽字作用，而實(shí)際并未執(zhí)行相關(guān)的復(fù)核程序，從而使其該級(jí)次的復(fù)核形同虛設(shè)、流于形式。此種情況在各級(jí)別的復(fù)核中都有可能出現(xiàn)，比如：現(xiàn)場項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)項(xiàng)目組審計(jì)人員的詳細(xì)復(fù)核工作不到位，項(xiàng)目組人員由于業(yè)務(wù)水平和執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)相對(duì)缺乏，審計(jì)底稿的編制以及對(duì)關(guān)鍵控制點(diǎn)的把握都可能出現(xiàn)問題。而現(xiàn)場負(fù)責(zé)人的一級(jí)復(fù)核工作存在疏漏，使得來自項(xiàng)目現(xiàn)場第一手資料的價(jià)值大打折扣。底稿編制人可以獲得最多的審計(jì)證據(jù)，形成詳細(xì)的底稿記錄，然而，現(xiàn)場負(fù)責(zé)人的一級(jí)復(fù)核執(zhí)行不到位，不僅使底稿編制人的工作不能達(dá)到預(yù)期效果，出現(xiàn)底稿結(jié)論性語言與支持性證據(jù)相矛盾、底稿數(shù)據(jù)簡單勾稽出現(xiàn)錯(cuò)誤等低級(jí)問題，更重要的是，底稿編制人因獲得了被審計(jì)單位的第一手資料，其底稿記錄的詳實(shí)程度與判斷偏差度，也為后續(xù)逐級(jí)執(zhí)行的二級(jí)和三級(jí)復(fù)核產(chǎn)生影響。

（二）復(fù)核時(shí)間嚴(yán)重滯后

復(fù)核時(shí)間嚴(yán)重滯后已經(jīng)成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核的普遍問題，尤其在每年進(jìn)行的年報(bào)審計(jì)中尤為突出。由于年報(bào)審計(jì)期間，時(shí)間緊、任務(wù)重、人手少，許多項(xiàng)目組在外勤工作時(shí)沒有留出足夠的復(fù)核工作時(shí)間，而是于現(xiàn)場審計(jì)結(jié)束后，開始執(zhí)行一級(jí)復(fù)核程序。筆者認(rèn)為，復(fù)核時(shí)間的嚴(yán)重滯后，對(duì)審計(jì)質(zhì)量和客戶維護(hù)方面的不良影響是非常重大的。離開項(xiàng)目現(xiàn)場后進(jìn)行一級(jí)復(fù)核，使得在發(fā)現(xiàn)問題后不得不與被審計(jì)單位進(jìn)行再次溝通、了解甚至獲取審計(jì)證據(jù)，而在這一過程中會(huì)計(jì)師事務(wù)所付出的成本是非常巨大的。這里的成本，不僅是項(xiàng)目組審計(jì)人員本身所付出的人工成本，更是對(duì)客戶維護(hù)方面所產(chǎn)生不良印象的陰性成本。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，審計(jì)質(zhì)量是事務(wù)所的旗幟，在市場經(jīng)濟(jì)條件下，維護(hù)客戶資源是每家事務(wù)所重點(diǎn)考慮也是必須考慮的問題。項(xiàng)目組離開現(xiàn)場后，對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行的二次甚至三次“電話審計(jì)”，將對(duì)審計(jì)人員的審計(jì)質(zhì)量和執(zhí)業(yè)風(fēng)格產(chǎn)生嚴(yán)重不良影響。客戶的維護(hù)在于會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)人員執(zhí)業(yè)過程中的表現(xiàn)，執(zhí)業(yè)水平和執(zhí)業(yè)質(zhì)量反應(yīng)在審計(jì)人員日常工作的一點(diǎn)一滴中。

（三）復(fù)核工作無法達(dá)到預(yù)期效果

會(huì)計(jì)師事務(wù)所在三級(jí)復(fù)核制度中，往往出現(xiàn)審計(jì)復(fù)核工作無法達(dá)到預(yù)期效果的現(xiàn)象。比如：一級(jí)復(fù)核一般由現(xiàn)場負(fù)責(zé)人擔(dān)任并進(jìn)行詳細(xì)復(fù)核，以及在必要時(shí)向項(xiàng)目組其他成員傳達(dá)審計(jì)過程中所需注意的事項(xiàng)；二級(jí)復(fù)核一般由項(xiàng)目負(fù)責(zé)經(jīng)理擔(dān)任并進(jìn)行全面復(fù)核。在實(shí)際操作中發(fā)現(xiàn)，兩級(jí)復(fù)核往往僅限于滿足審計(jì)底稿規(guī)范性的編制要求，對(duì)于底稿的具體內(nèi)容、審計(jì)底稿與審計(jì)計(jì)劃的關(guān)聯(lián)性以及底稿與審計(jì)證據(jù)的關(guān)聯(lián)性等方面的關(guān)注仍較欠缺。比如：審計(jì)人員獲得的審計(jì)證據(jù)并沒有經(jīng)過詳細(xì)核實(shí)，則已作為支持性證據(jù)記錄在底稿中；審計(jì)證據(jù)與審計(jì)結(jié)論之間并沒有形成完整的因果關(guān)系，而復(fù)核人員的復(fù)核僅滿足于審計(jì)證據(jù)與審計(jì)結(jié)論形式上“存在”；復(fù)核人員的形式性復(fù)核給較低級(jí)別的審計(jì)人員形成誤導(dǎo)，使其認(rèn)為審計(jì)工作即滿足規(guī)格形式條件下的填表。

出現(xiàn)該情況的原因可能有多種，其一，我國目前仍缺乏科學(xué)的復(fù)核方法，大多數(shù)復(fù)核人員憑借自己多年的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行復(fù)核。在中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則中，雖然強(qiáng)調(diào)了質(zhì)量控制和審計(jì)人員的責(zé)任，但對(duì)于審計(jì)復(fù)核只有指導(dǎo)性的政策和建議，沒有科學(xué)的復(fù)核方法和程序。復(fù)核人員在沒有科學(xué)的復(fù)核體系指引下，只能依靠自己的實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行摸索，其效率和效果不佳。其二，復(fù)核人員的專業(yè)技術(shù)不夠，這不僅包括三級(jí)復(fù)核，也包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核人員。以項(xiàng)目質(zhì)量控制復(fù)核為例，在實(shí)際工作中，雖然大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所都成立了質(zhì)量監(jiān)管部，但是質(zhì)量監(jiān)管部人員的素質(zhì)卻良莠不齊。會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)復(fù)核人員的任職資格并沒有統(tǒng)一規(guī)定，由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)行業(yè)人員流動(dòng)性較大，很多員工因無法忍受高強(qiáng)度工作和長期出差而離職，該情況導(dǎo)致審計(jì)人員相對(duì)缺乏。在此情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可能為保全審計(jì)業(yè)務(wù)，則安排水平較高的審計(jì)人員外出上項(xiàng)目，而復(fù)核人員的業(yè)務(wù)水平則相對(duì)較低，導(dǎo)致審計(jì)復(fù)核質(zhì)量不高。

（四）復(fù)核成本與審計(jì)質(zhì)量之間的利益沖突

目前的CPA行業(yè)尚處在不成熟的階段，各種不規(guī)范的市場行為也直接影響到會(huì)計(jì)師事務(wù)所。在激烈的市場競爭情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不得不在生存和質(zhì)量之間作出痛苦的選擇，畢竟，復(fù)核成本與審計(jì)質(zhì)量之間的利益沖突始終存在。在實(shí)際工作中，審計(jì)復(fù)核要求付出大量的人工成本，復(fù)核人員與實(shí)際執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)的審計(jì)人員之間的矛盾依舊存在，溝通成本已在審計(jì)復(fù)核實(shí)際操作中越來越凸顯。例如：審計(jì)人員對(duì)復(fù)核人員提出的某項(xiàng)復(fù)核記錄并不認(rèn)可；審計(jì)人員與復(fù)核人員在對(duì)某類事項(xiàng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估上存在意見沖突，從而對(duì)所實(shí)施的審計(jì)程序產(chǎn)生意見分歧；審計(jì)報(bào)告由于經(jīng)歷較多層級(jí)的復(fù)核和修改程序，推遲了報(bào)告出具時(shí)間，導(dǎo)致審計(jì)人員與被審計(jì)單位發(fā)生矛盾；甚至項(xiàng)目負(fù)責(zé)合伙人與會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量監(jiān)管部在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估上存在意見分歧，導(dǎo)致復(fù)核成本和業(yè)務(wù)創(chuàng)收中存在利益沖突。為此，如何在這個(gè)快速變化的執(zhí)業(yè)環(huán)境中維持質(zhì)量和收益的平衡，是每個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和合伙人必須考慮的問題之一。

四、關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核的建議

（一）完善相關(guān)制度，使會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核制度化

目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核中出現(xiàn)的復(fù)核級(jí)數(shù)嚴(yán)重不足的現(xiàn)象，主要原因?yàn)閷徲?jì)復(fù)核制度尚未建立，對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)復(fù)核結(jié)果和執(zhí)行情況，無法實(shí)現(xiàn)強(qiáng)有力的監(jiān)督。在會(huì)計(jì)師事務(wù)所行業(yè)，制定標(biāo)準(zhǔn)化的復(fù)核方法從而替代經(jīng)驗(yàn)式的復(fù)核方法不僅是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的責(zé)任，財(cái)政部門、審計(jì)部門、注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)、證監(jiān)會(huì)等機(jī)構(gòu)，都有責(zé)任和義務(wù)去探索一種科學(xué)、標(biāo)準(zhǔn)化的復(fù)核方法。在實(shí)現(xiàn)制度規(guī)范的基礎(chǔ)下，審計(jì)復(fù)核有章可循。審計(jì)復(fù)核制度化，也同時(shí)強(qiáng)化了相關(guān)監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)督作用，防止審計(jì)復(fù)核工作嚴(yán)重缺失；審計(jì)復(fù)核制度體系的建立，也為防范復(fù)核工作流于形式提供了保障。

（二）提高復(fù)核人員專業(yè)能力

會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)復(fù)核人員的專業(yè)能力，尤其是事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量監(jiān)管部人員的專業(yè)能力，直接關(guān)系到審計(jì)復(fù)核的質(zhì)量。人才是會(huì)計(jì)師事務(wù)所加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理和業(yè)務(wù)質(zhì)量控制、切實(shí)履行社會(huì)責(zé)任的核心力量。因此，為強(qiáng)化審計(jì)復(fù)核質(zhì)量，會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須注重提高審計(jì)復(fù)核人員的專業(yè)能力，堅(jiān)持以人為本，科學(xué)發(fā)展，積極落實(shí)人才發(fā)展戰(zhàn)略，根據(jù)員工自身的發(fā)展戰(zhàn)略和專業(yè)發(fā)展目標(biāo)，實(shí)施科學(xué)、合理的人力資源政策和專業(yè)人才結(jié)構(gòu)規(guī)劃，注重人力資源的有效使用、合理配置和戰(zhàn)略儲(chǔ)備，保證審計(jì)復(fù)核人員始終保持良好的職業(yè)素質(zhì)和專業(yè)勝任能力，形成事務(wù)所自己的質(zhì)量文化，也有利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的全面提升。

（三）加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育

按中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任，保證較高的審計(jì)服務(wù)質(zhì)量不僅是社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的要求，同樣也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的體現(xiàn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)首先充分保證其審計(jì)質(zhì)量。因此，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德教育，引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師樹立與社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的道德觀念和價(jià)值觀念，把職業(yè)道德要求變成自己的內(nèi)在信念和行為準(zhǔn)則，增強(qiáng)抵制金錢信念、片面追求業(yè)務(wù)收入等錯(cuò)誤思想侵襲的能力，促進(jìn)良好的職業(yè)操守的形成。