孫榮超

摘要：本篇文章針對(duì)增值稅和企業(yè)所得稅視同銷售的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行分析和探討，從而找出加強(qiáng)和提高視同銷售會(huì)計(jì)處理的途徑，希望能夠?qū)σ院蟮臅?huì)計(jì)處理提供一定的啟發(fā)。

關(guān)鍵詞：視同銷售；會(huì)計(jì)處理；銷項(xiàng)稅額

所謂視同銷售指的是在會(huì)計(jì)上是不屬于銷售部分的，但是在稅收上則作為銷售來核算，從而來確定收入計(jì)提稅額的有形商品或者是無形商品的轉(zhuǎn)移過程。其中增值稅和企業(yè)所得稅這兩種稅中所規(guī)定的內(nèi)容都有對(duì)視同銷售這個(gè)情況以及銷售的金額多少提出比較明確的要求，并且新修訂的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系中的規(guī)定也減小了稅法和會(huì)計(jì)核算之間的差異。

一、視同銷售會(huì)計(jì)處理的一般規(guī)定

（一）增值稅

增值稅主要是指對(duì)市場(chǎng)上流通中的商品生產(chǎn)、加工、勞務(wù)服務(wù)等方面所產(chǎn)生的新增價(jià)值以及該商品所附加的價(jià)值進(jìn)行稅收征收的一種流轉(zhuǎn)稅。根據(jù)相關(guān)稅收條例的實(shí)施細(xì)則可以知道企業(yè)以下的八種行為便視同銷售商品：1、企業(yè)將商品交給其他人代理銷售；2、銷售代理銷售的商品；3、納稅人設(shè)立至少有兩個(gè)機(jī)構(gòu)，而且這這些機(jī)構(gòu)是采取一致的核算方式，將物品從一個(gè)機(jī)構(gòu)運(yùn)送到另一個(gè)機(jī)構(gòu)并且用來銷售，不過如果機(jī)構(gòu)是設(shè)立在同一個(gè)縣市的則不適用；4、將自己生產(chǎn)的或者是委托他人加工的物品用于非應(yīng)稅項(xiàng)目；5、將自己生產(chǎn)的或者委托他人加工的物品用于集體的福利或者是個(gè)人的使用；6、將自己生產(chǎn)的、委托他人加工的或者是直接購(gòu)買的物品作為投資項(xiàng)目，給其他部門或者是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的；7、將自己生產(chǎn)的、委托他人加工或者是直接購(gòu)買的物品用于分配企業(yè)中的股東或者是投資人員；8、將自己生產(chǎn)、委托他人或者是直接購(gòu)買的物品無回報(bào)地送與他人。。

對(duì)于視同銷售的金額有以下的規(guī)定：1、根據(jù)納稅人員近期同種類別的物品的平均價(jià)格來確定；2、根據(jù)其他納稅人員近期同種類別物品的平均價(jià)格來確定；3、根據(jù)稅法規(guī)定中組成專門用于計(jì)算應(yīng)納稅額的價(jià)格來確定，其中組成計(jì)稅價(jià)格為物品的成本與1加成本利潤(rùn)率之間和的乘積所得出。

（二）企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅中企業(yè)進(jìn)行貨幣性資產(chǎn)之外的交換，例如股權(quán)投資、固定資產(chǎn)等，還有將有形物品或者是無形物品用來捐獻(xiàn)贈(zèng)送、償還債務(wù)、贊助、籌集資產(chǎn)、商品廣告、利潤(rùn)分配等方面的，就應(yīng)該將其視同為銷售物品、轉(zhuǎn)移和讓出財(cái)產(chǎn)或者是提供服務(wù)，不過對(duì)于國(guó)務(wù)院和稅務(wù)主管單位則不適用。

對(duì)于視同銷售金額的計(jì)算有以下的規(guī)定：1、將其作為市場(chǎng)的推廣或者是銷售的用途；2、將其作為交際和應(yīng)酬用途；3、將其作為員工福利或者是獎(jiǎng)勵(lì)用途；4、將其作為企業(yè)內(nèi)部股份利息分配用途；5、將其作為捐獻(xiàn)贈(zèng)送的用途；6、其他改變了企業(yè)資產(chǎn)所有權(quán)的用途。企業(yè)如果發(fā)生了以上所提到的情況，屬于企業(yè)自己制作的資產(chǎn)則應(yīng)根據(jù)企業(yè)同種類別同個(gè)時(shí)期對(duì)外銷售的價(jià)格來計(jì)算銷售金額；屬于外部購(gòu)買的資產(chǎn)，則可以根據(jù)購(gòu)進(jìn)時(shí)的價(jià)格來計(jì)算銷售金額。

（三）會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定

實(shí)際上在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，是沒有視同銷售這個(gè)說法的，只有是否將其確定為銷售收入這個(gè)問題。在準(zhǔn)則中提到，銷售商品的收入應(yīng)當(dāng)同時(shí)滿足以下幾個(gè)條件：1、企業(yè)已經(jīng)把商品的所有權(quán)中的主要承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)給了購(gòu)入貨物的一方；2、企業(yè)沒有對(duì)貨物具有繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已經(jīng)銷售出去的貨物實(shí)行有效地控制和管理；3、所銷售的貨物的收入金額大小能夠準(zhǔn)備地計(jì)量；4、有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益極大可能進(jìn)入企業(yè)內(nèi)部；5、有關(guān)的或者已經(jīng)發(fā)生的或者是即將要發(fā)生的成本時(shí)可以準(zhǔn)確地計(jì)量。

二、將增值稅視同銷售作為探討的關(guān)鍵切入點(diǎn)

（一）企業(yè)將商品交給其他人代理銷售

增值稅相關(guān)的條例指出委托其他納稅人員代理銷售貨物，為收到代理銷售企業(yè)的代銷單據(jù)或者是收到所有或部分貸款的當(dāng)天，沒有收到代理銷售的單據(jù)與貸款的則為代理銷售貨物發(fā)出滿180的當(dāng)天。對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)驗(yàn)業(yè)務(wù)的企業(yè)來說，企業(yè)所得稅的代理銷售行為有明確的規(guī)定，要根據(jù)下面幾條原則來確定銷售收入：1、使用給付手續(xù)費(fèi)形式來委托銷售開發(fā)性產(chǎn)品的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)銷售協(xié)議中制定好的價(jià)格款項(xiàng)于收到受委托一方已經(jīng)銷售開發(fā)產(chǎn)品清單那天之前確定收入；2、使用視同買斷形式來委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，其中屬于企業(yè)和購(gòu)買一方簽訂銷售協(xié)議，或者是企業(yè)、受委托方、購(gòu)買一方這三方一起簽訂的銷售協(xié)議，如果銷售協(xié)議中制定的價(jià)格款項(xiàng)高于買斷價(jià)格的，那么就應(yīng)當(dāng)根據(jù)銷售協(xié)議中約定好的價(jià)格核算的價(jià)格條款與受到受委托方已經(jīng)銷售開發(fā)產(chǎn)品的清單那天確定銷售收入；如果是前面兩種情形中的銷售協(xié)議中約定好的價(jià)格比買斷價(jià)格還低，同時(shí)屬于受委托方與購(gòu)買一方共同簽訂的銷售協(xié)議的，那么就應(yīng)當(dāng)按照買斷價(jià)格計(jì)算的價(jià)格款項(xiàng)于收到受委托方已經(jīng)銷售開發(fā)產(chǎn)品清單那天確定銷售收入。3、使用保底價(jià)并且實(shí)行超基價(jià)彼此分成的形式委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，屬于企業(yè)與購(gòu)買一方簽訂銷售協(xié)議，或者是企業(yè)、受委托方、買方以房這三方一起簽訂的銷售協(xié)議或者合同的，要是銷售協(xié)議中約定好的價(jià)格比基價(jià)還高，那么就要按照銷售協(xié)議中的價(jià)格核算的價(jià)格款項(xiàng)于收到受委托方已經(jīng)銷售開發(fā)產(chǎn)品清單那天確定收入，要是銷售協(xié)議約定的價(jià)格比基價(jià)低，那么就要根據(jù)基價(jià)計(jì)算價(jià)格款項(xiàng)于收到受委托方已經(jīng)銷售產(chǎn)品清單那天確定收入。4、使用包銷像是委托銷售開發(fā)產(chǎn)品的，包銷期間內(nèi)可以按照包銷合同上的規(guī)定，參照上面提到的1到3項(xiàng)規(guī)定來確定收入。

（二）納稅人設(shè)立至少有兩個(gè)機(jī)構(gòu)，而且這這些機(jī)構(gòu)是采取一致的核算方式，將物品從一個(gè)機(jī)構(gòu)運(yùn)送到另一個(gè)機(jī)構(gòu)并且用于銷售

這種情況下，即使物品沒有離開過核算一致的總部，但是增值稅暫行條例中規(guī)定，轉(zhuǎn)移物品的一方要在物品轉(zhuǎn)移的那天開具增值稅專用的發(fā)票，同時(shí)核算銷項(xiàng)稅額，不同地區(qū)接收一方如果符合條件的就可以作進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣；企業(yè)所得稅中的相關(guān)規(guī)定指出處理將資產(chǎn)移送到境外之外，將資產(chǎn)在總部以及分部之間的移送可以將其作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不用視同銷售行為，也就是說在會(huì)計(jì)核算上是屬于企業(yè)內(nèi)部物品的轉(zhuǎn)移，不能確定為收入。

（三）將自己生產(chǎn)的或者是委托他人加工的物品用于非應(yīng)稅項(xiàng)目

這種情況的增值稅視同銷售，銷售的金額根據(jù)視同銷售金額中的一般規(guī)定來確定；企業(yè)所得稅有關(guān)規(guī)定指出，因?yàn)檫@種行為不會(huì)導(dǎo)致資產(chǎn)所有權(quán)的性質(zhì)發(fā)生變化，所以可以將其作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不用視同銷售，因?yàn)檫@種企業(yè)行為在會(huì)計(jì)上是屬于物品在企業(yè)內(nèi)部中的轉(zhuǎn)移，它不會(huì)產(chǎn)生額外的經(jīng)濟(jì)收益。其中將自己生產(chǎn)的或者委托他人加工的物品用于集體的福利或者是個(gè)人的使用的企業(yè)行為也可以參照以上的規(guī)定。

（四）將自己生產(chǎn)的、委托他人加工的或者是直接購(gòu)買的物品作為投資項(xiàng)目，給其他部門或者是個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的

這種情況下，增值稅和企業(yè)所得稅的處理方式是一樣的，都應(yīng)該確定銷售的收入，不過增值稅是根據(jù)一般規(guī)定來確定收入，而企業(yè)所得稅是根據(jù)企業(yè)自己制作的資產(chǎn)，按照同種類別同一時(shí)期對(duì)外銷售的價(jià)格來確定的。在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，要注意這種投資是不是屬于商業(yè)性的，如果屬于商業(yè)性而且公允價(jià)值是可以準(zhǔn)確計(jì)量的，在會(huì)計(jì)上要確定損益，這就和增值稅的處理是一樣的，但是沒有商業(yè)性而且公允價(jià)值沒辦法準(zhǔn)確計(jì)量的，則要對(duì)納稅進(jìn)行調(diào)整。

（五）將自己生產(chǎn)、委托他人或者是直接購(gòu)買的物品無回報(bào)地送與他人

增值稅根據(jù)一般規(guī)定來確認(rèn)收入；企業(yè)所得稅則依據(jù)屬于企業(yè)自己制作的資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)同種類別同一時(shí)期對(duì)外銷售的收入來確認(rèn)銷售收入。不過企業(yè)“買一送一”等銷售形式，則不屬于捐獻(xiàn)贈(zèng)送的范圍，應(yīng)當(dāng)將全部的銷售金額按照各種貨物的公允價(jià)值之間的比重來進(jìn)行分?jǐn)?，從而確定各項(xiàng)的收入。不過會(huì)計(jì)上沒有將企業(yè)的無回報(bào)贈(zèng)送作為企業(yè)的日常活動(dòng)，所以就不會(huì)使企業(yè)的資產(chǎn)發(fā)生增加或者是負(fù)債減少。（作者單位：臨沂寶恒鋼結(jié)構(gòu)有限公司）

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