（寧德銀監(jiān)分局 福建寧德352100）

建立和完善企業(yè)內(nèi)部控制是當(dāng)代成功企業(yè)必備的核心競(jìng)爭(zhēng)力之一。國內(nèi)外很多名聲顯赫的企業(yè)和雄心勃勃的企業(yè)家，盡管創(chuàng)造了輝煌的歷史，卻由于忽略內(nèi)部控制管理，導(dǎo)致企業(yè)一夜之間破產(chǎn)，企業(yè)家所有努力付之東流。為此，本文擬在簡(jiǎn)要分析內(nèi)部控制內(nèi)涵及內(nèi)部控制理論演化的基礎(chǔ)上，對(duì)當(dāng)前我國中小企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題進(jìn)行探討，并提出相應(yīng)的改進(jìn)思路。

一、內(nèi)部控制概念及內(nèi)部控制理論演化

當(dāng)前，被廣泛認(rèn)可的內(nèi)部控制概念是1992年由美國COSO委員會(huì)在其《內(nèi)部控制統(tǒng)一框架》中提出的。根據(jù)其定義，內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為營運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的達(dá)成而提供合理保證的過程，包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等五要素。2008年我國財(cái)政部等五部委頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》借鑒和學(xué)習(xí)了COSO的研究成果和經(jīng)驗(yàn)，將內(nèi)部控制定義為由企業(yè)董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理層和全體員工實(shí)施的、旨在實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略，同樣包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督等五要素。

內(nèi)部控制思想產(chǎn)生于18世紀(jì)產(chǎn)業(yè)革命以后，它是企業(yè)規(guī)?；唾Y本大眾化的結(jié)果。20世紀(jì)初，隨著股份制的發(fā)展，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的進(jìn)一步分離，實(shí)踐中逐步出現(xiàn)了一些組織、調(diào)節(jié)、制約和監(jiān)督生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)及糾錯(cuò)查弊的內(nèi)部控制。內(nèi)部控制理論從產(chǎn)生至今，經(jīng)歷了內(nèi)部牽制階段、內(nèi)部控制制度階段、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段以及內(nèi)部控制整體框架階段。內(nèi)部牽制和內(nèi)部控制制度階段只是從會(huì)計(jì)職業(yè)的角度認(rèn)識(shí)內(nèi)部控制，內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段則對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)擴(kuò)大為會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)審計(jì)組織，由控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序三要素構(gòu)成，內(nèi)部控制整體框架階段則將內(nèi)部控制擴(kuò)大至整個(gè)企業(yè)，不僅管理人員、會(huì)計(jì)人員、內(nèi)部審計(jì)人員或董事會(huì)對(duì)內(nèi)部控制負(fù)責(zé)，企業(yè)中的每一位成員均對(duì)內(nèi)部控制負(fù)責(zé)，三個(gè)要素也進(jìn)一步細(xì)分為五個(gè)要素。2004年再次修訂的COSO報(bào)告在1992年內(nèi)部控制整體框架基礎(chǔ)上提出了風(fēng)險(xiǎn)偏好、風(fēng)險(xiǎn)容忍度等概念，再次擴(kuò)展了內(nèi)部控制的內(nèi)涵、目標(biāo)和要素。

我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)起步較晚，政府從上世紀(jì)90年代起開始重視和推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制管理，1996年中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)負(fù)責(zé)制定的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第9號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師審查企業(yè)內(nèi)部控制，1999年頒布的《會(huì)計(jì)法》則從法律層面體現(xiàn)內(nèi)部控制的要求。最近幾年，我國加快推進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，2008年財(cái)政部等五部委聯(lián)合頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》對(duì)內(nèi)部控制的組織實(shí)施、自我評(píng)價(jià)和外部審計(jì)等進(jìn)行規(guī)范，并于2010年頒布了企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引和企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與審計(jì)指引。

二、我國中小企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題

（一）管理層內(nèi)部控制意識(shí)不強(qiáng)。我國中小企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)普遍薄弱，對(duì)內(nèi)部控制作用缺乏了解，重視不夠，管理層在決策時(shí)往往靠個(gè)人主觀判斷和經(jīng)驗(yàn)積累，追逐短期利益，忽視長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃，缺乏有效的信息溝通機(jī)制、科學(xué)的決策機(jī)制和規(guī)范的風(fēng)險(xiǎn)防范機(jī)制。對(duì)經(jīng)營環(huán)境認(rèn)識(shí)不充分，經(jīng)營環(huán)境好時(shí)盲目樂觀、盲目擴(kuò)張，風(fēng)險(xiǎn)來臨時(shí)，沒有相應(yīng)機(jī)制預(yù)防、化解。控制活動(dòng)的管理者“一言堂”，隨意性大，所有規(guī)定都是老板說了算，制度對(duì)其形同虛設(shè)。

（二）員工忠誠度和素質(zhì)不高。大部分中小企業(yè)管理層和關(guān)鍵崗位人員均為家族成員，任人唯親現(xiàn)象較為嚴(yán)重。一些處于關(guān)鍵崗位的人員，素質(zhì)不高、不具備資格，規(guī)章制度懂得不多，辦事不管規(guī)章制度只按上級(jí)意志。非家族員工對(duì)企業(yè)缺乏認(rèn)同感，相互之間缺乏應(yīng)有的理解與信任，人員流動(dòng)性較大，勞資關(guān)系較為緊張。任人唯親、不按規(guī)章辦事使得內(nèi)部控制難以落實(shí)，人員素質(zhì)、道德水平參差不齊導(dǎo)致內(nèi)部控制無法有效執(zhí)行，給企業(yè)內(nèi)部控制工作開展造成極大的隱患。

（三）組織結(jié)構(gòu)不完善。中小企業(yè)經(jīng)營規(guī)模小，組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，無法像大型企業(yè)一樣實(shí)現(xiàn)員工的專業(yè)化配置，對(duì)各方面職能管理無法到位。一名工作人員可能身兼數(shù)職，崗位之間無法實(shí)現(xiàn)相互牽制。以庫存保管為例，部分中小企業(yè)的原材料從采購到最終入庫保管均由一人完成，崗位設(shè)置缺乏根本的相互牽制。庫存管理的安全性明顯不足，風(fēng)險(xiǎn)隱患顯而易見，企業(yè)資源隨時(shí)可能出現(xiàn)閑置、浪費(fèi)、流失。

（四）內(nèi)部控制未建立或不健全。大量中小企業(yè)未建立內(nèi)部控制，即使建立也不健全，未能明確制定控制目標(biāo)，僅停留在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制階段，參與內(nèi)控管理的僅是財(cái)務(wù)人員，控制流程無法覆蓋所有部門和人員，未能滲透到企業(yè)所有業(yè)務(wù)領(lǐng)域和操作環(huán)節(jié)。同時(shí)，建立了內(nèi)部控制的企業(yè)也未真正執(zhí)行，處理具體問題以靈活性為由有章不循，不按規(guī)定程序辦理，內(nèi)部控制形同虛設(shè)，成為應(yīng)付檢查的文件和條文。

（五）內(nèi)部監(jiān)督職能水平低。不少中小企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)職能嚴(yán)重弱化，有的甚至沒有履行內(nèi)部審計(jì)職能的機(jī)構(gòu)或人員，不能有效監(jiān)督內(nèi)部控制的執(zhí)行。有的企業(yè)雖設(shè)立了內(nèi)部審計(jì)部門甚至監(jiān)事會(huì)，但由于受雇傭關(guān)系、利益關(guān)系、人際關(guān)系等因素的制約，內(nèi)部審計(jì)工作僅停留在表面未能深入開展，無法達(dá)到獨(dú)立、客觀、公正，未能真正履行內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督評(píng)價(jià)職能。

三、加強(qiáng)中小企業(yè)內(nèi)部控制的具體措施

（一）樹立正確理念完善控制環(huán)境。加強(qiáng)和完善企業(yè)內(nèi)部控制，首先應(yīng)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的建設(shè)，控制環(huán)境的好壞直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的貫徹執(zhí)行，以及企業(yè)經(jīng)營目標(biāo)及整體戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部控制環(huán)境越好，內(nèi)部控制作用越能得到充分發(fā)揮。管理層的經(jīng)營理念、管理風(fēng)格則是影響內(nèi)部控制環(huán)境的主要因素。管理當(dāng)局應(yīng)在思想上重視內(nèi)部控制，將內(nèi)部控制思想融入日常經(jīng)營管理、財(cái)務(wù)管理、人事管理等政策中，建立形成任何人員都不能超越內(nèi)部控制約束的機(jī)制，并在實(shí)際行動(dòng)中帶頭貫徹執(zhí)行，使員工重視并嚴(yán)格執(zhí)行內(nèi)部控制，從而形成全體員工重視良好的控制環(huán)境。

（二）以人為本充分發(fā)揮員工主動(dòng)性。內(nèi)部控制的關(guān)鍵在于企業(yè)員工的控制意識(shí)和控制行為，如果員工沒有控制意識(shí)，不執(zhí)行控制行為，再好的內(nèi)部控制也不能發(fā)揮作用。因此企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者重視內(nèi)部控制，首先應(yīng)強(qiáng)調(diào)以人為本，重視對(duì)企業(yè)員工行為心理的研究，尊重員工的心理需求，強(qiáng)調(diào)溝通和交流，減少管理者與被管理者之間的隔閡，上下形成合力。要在每位員工清楚地了解內(nèi)部控制及自身角色定位的基礎(chǔ)上，充分發(fā)揮員工的能動(dòng)作用，提高人員的綜合素質(zhì)、道德水準(zhǔn)和內(nèi)部控制意識(shí)，同時(shí)發(fā)揮控制者和被控制者的積極性和創(chuàng)造性，科學(xué)主動(dòng)執(zhí)行控制措施，提高內(nèi)部控制效果。

（三）完善組織結(jié)構(gòu)健全控制制度。除領(lǐng)導(dǎo)的重視和員工的支持外，內(nèi)部控制還必須有完善的組織機(jī)構(gòu)、健全的控制制度。因此，一方面，中小企業(yè)應(yīng)積極完善自身的組織結(jié)構(gòu)，不相容職務(wù)要實(shí)行回避。例如，庫存保管不可兼任采購、出納不可兼任稽核。所有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)都應(yīng)由兩個(gè)以上部門來處理與執(zhí)行，員工間形成相互制約。另一方面，中小企業(yè)雖然無法像大企業(yè)一樣面面俱到，但應(yīng)參照會(huì)計(jì)法規(guī)、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》等法律規(guī)章制定切實(shí)可行的控制制度，保證控制活動(dòng)能夠覆蓋計(jì)劃執(zhí)行到控制、監(jiān)督的整體框架。特別是對(duì)采購預(yù)付款、貨幣資金、銷售與收入、成本與費(fèi)用等重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)的控制必須完整有效，以降低企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，維護(hù)資產(chǎn)安全。

（四）加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為監(jiān)督部門，立足于企業(yè)內(nèi)部，對(duì)企業(yè)經(jīng)營管理進(jìn)行事前、事中、事后全方位的監(jiān)督、評(píng)價(jià)，應(yīng)直接對(duì)企業(yè)最高領(lǐng)導(dǎo)層負(fù)責(zé)，保持相對(duì)獨(dú)立性。企業(yè)通過內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督各級(jí)管理層的財(cái)務(wù)活動(dòng)和管理活動(dòng)，評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營方針的貫徹執(zhí)行情況、企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和可靠性、內(nèi)控環(huán)節(jié)的協(xié)調(diào)情況等。因此，內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)主動(dòng)參與企業(yè)的經(jīng)營管理活動(dòng)，既要查錯(cuò)防弊，又要提供內(nèi)部控制評(píng)價(jià)與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等服務(wù)，做好監(jiān)督與服務(wù)并重，將企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)與經(jīng)營管理緊密結(jié)合，使企業(yè)的整個(gè)經(jīng)營活動(dòng)處于內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)控之下，真正發(fā)揮其監(jiān)督服務(wù)的功能。

（五）建立高效信息與溝通系統(tǒng)。一個(gè)信息與溝通系統(tǒng)的好壞直接影響企業(yè)內(nèi)部信息流動(dòng)的效率，直接影響到企業(yè)內(nèi)部控制的效果。因此，為了加強(qiáng)信息的流動(dòng)與溝通，中小企業(yè)應(yīng)建立一個(gè)高效的信息與溝通系統(tǒng)，及時(shí)予以識(shí)別、獲取和加工各種信息，并確保信息能在企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行橫向和縱向的傳遞。每個(gè)員工在履行職責(zé)時(shí)能獲得并充分使用所需要的相關(guān)信息，管理當(dāng)局能適時(shí)掌握企業(yè)運(yùn)營狀況，及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題并調(diào)整經(jīng)營策略、方針、政策，防范和糾正錯(cuò)誤，促使各項(xiàng)內(nèi)部控制措施有效實(shí)施。

總之，內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成部分，它包括所有形式的管理控制，在中小企業(yè)的日常管理運(yùn)作中起著至關(guān)重要的作用，企業(yè)只有建立并不斷加強(qiáng)內(nèi)部控制，優(yōu)化內(nèi)部控制，才能更好地防范化解風(fēng)險(xiǎn)，提升管理水平，促進(jìn)企業(yè)持久健康發(fā)展。