吳 斌，蘇 歆，徐雪飛

（東南大學 經濟管理學院,江蘇 南京 210096）

生態(tài)與經濟的和諧發(fā)展已經成為全球共識。在我國，面對日趨嚴重的資源及環(huán)境約束，實施有效的財稅政策以提升國內生態(tài)文明水平，已經成為當前及今后相當長時期的艱巨任務。作為一種重要的政策調節(jié)工具，一直以來，稅收政策被賦予促進經濟穩(wěn)定和諧發(fā)展的重要使命。追溯起來，自英國著名經濟學家庇古（Pigou）首次提出可持續(xù)發(fā)展理念開始，國外學者對如何構建生態(tài)與經濟和諧發(fā)展的環(huán)境稅收政策的討論從未中止過。從抑制經濟發(fā)展唯GDP論中產生的“外部性”到構建全球范圍內環(huán)境稅收協(xié)調體系，豐碩的環(huán)境稅收理論研究成果與實踐亟待我們認真梳理與思考。

近年來，基于不同視角，國內學者對是否及如何有效構建我國環(huán)境稅收進行了廣泛的探討。盡管如此，在筆者看來，辨析國外環(huán)境稅收演變及其內在邏輯，從中汲取豐富的營養(yǎng)以探索中國環(huán)境稅改革路徑，實現(xiàn)生態(tài)與經濟的和諧發(fā)展，仍然是一個非常值得研究的課題。鑒于此，我們試圖通過對國外環(huán)境稅政策及其內在的理論聯(lián)系進行的系統(tǒng)梳理，期望藉此能夠對構建我國有效的環(huán)境稅收政策提供借鑒。

一、國外環(huán)境稅收政策：發(fā)展沿革與內在邏輯

1.環(huán)境稅收的提出及其理論依據(jù)

英國著名經濟學家庇古（Pigou）是較早分析并討論通過稅收政策來治理環(huán)境污染的外部性問題的學者之一，庇古主張國家對產生外部負效應的企業(yè)的征稅數(shù)額應等于該企業(yè)所造成的損害，征稅目的在克服私人和社會凈產出的差異［1］；相反地，為刺激外部正效應的企業(yè)增加產量，給予補助或津貼。

環(huán)境稅的提出并且在西方發(fā)達國家的應用應該說有其深刻的歷史和經濟背景。20世紀70年代初期，隨著西方發(fā)達國家環(huán)境意識的提高和環(huán)境運動的廣泛開展，越來越多的社會公眾開始關注經濟、資源和環(huán)境相互協(xié)調的問題，實現(xiàn)資源、環(huán)境和經濟協(xié)調發(fā)展被設定為充分就業(yè)、穩(wěn)定物價、經濟增長和國際收支平衡以外西方政府宏觀干預的第五個目標，這一時期，歐洲一些國家開始系統(tǒng)地研究環(huán)境稅。由世界環(huán)境與發(fā)展委員會1987年正式提出可持續(xù)發(fā)展概念，學者們基于生態(tài)經濟的環(huán)境稅收研究有了理論基礎和學術動力。建立以生態(tài)稅制為核心的可持續(xù)發(fā)展稅收模式正逐漸成為西方稅制改革的一項重要內容。總體而言，在理論研究領域，西方學者對這一問題的探討主要是從經濟學與環(huán)境科學兩個角度出發(fā)。

（1）從經濟學角度看，環(huán)境稅收研究的理論基礎主要建立在公共產品理論與外部性理論之上，其研究思路包括以下兩方面：

其一，沿襲庇古（Pigou）的稅收思想，西方發(fā)達國家在嚴峻的經濟增長與生態(tài)環(huán)保嚴重不協(xié)調的態(tài)勢下，開始把環(huán)境成本納入經濟發(fā)展的考慮范圍內。已有的環(huán)境稅收研究成果［2-4］集中體現(xiàn)在如何更好地發(fā)揮稅收的資源配置職能，以達到對自然資源的最優(yōu)利用目的。經濟合作暨發(fā)展組織就將環(huán)境稅的目標定義為通過高價來減少稀缺資源的使用和污染物的排放，其效力被定義為盡可能地達成這一目標。由此可見，建立基于環(huán)境稅收的補償機制，減少在商品生產過程中對自然環(huán)境的損耗來約束企業(yè)無償使用自然資源的行為，其最終意義通過落實在自然資源的成本約束制度來實現(xiàn)人與自然和諧與可持續(xù)發(fā)展的目標上。

其二，基于制度經濟學的研究成果，提出環(huán)境稅收研究的意義在于：強化自然資源的產權意識，建立完善的污染權交易制度來保護生態(tài)環(huán)境。其主要思想是：在滿足環(huán)境要求的前提下，建立合法的污染物排放權利并且這些權利能在市場上被交易，從而提高稀缺性環(huán)境資源和自然資源的使用效率。同時，也有利于明晰環(huán)境產權和使用權。這種交易制度只有在一定區(qū)域的污染總量已經被確定的情形下才能實施，它解決的是這一污染總額在排污者之間如何分配的問題，它的具體形式是發(fā)放排污許可證［5］。

2005年2月16日正式生效旨在遏止全球氣候變暖的《京都協(xié)定書》，其實質就是希望通過建立的污染權交易制度來保護生態(tài)環(huán)境。事實上，協(xié)定書提供了一種CDM模式，鼓勵發(fā)達國家投入資金和技術，對全球變暖承擔更多的歷史責任——幫助減少發(fā)展中國家溫室氣體的排放，隨后購買減排量。

（2）從保護環(huán)境和可持續(xù)發(fā)展角度出發(fā)，西方稅收理論界致力于研究如何將環(huán)境政策融入到現(xiàn)存的稅收法律中，在此基礎上，對現(xiàn)行稅種重新梳理與合理定位。

分析西方發(fā)達國家近年來“環(huán)境稅收改革”的實踐，不難看出上述思想的演變過程，以美國為例，1970年代以前美國稅收制度中還沒有專門的環(huán)境稅收，采用“先污染，后治理”環(huán)境治理模式導致聯(lián)邦政府不斷尋求財政收入來源以削減巨大的預算赤字，這一時期，所建立的環(huán)境稅收主要體現(xiàn)了“誰污染，誰治理”的成本補償原則，政府“環(huán)境稅收改革”考慮比較多的是稅收的收入職能，即試圖尋求建立收入型環(huán)境稅收體系的“環(huán)境稅收改革”來解決生態(tài)問題；1990年代以來，“環(huán)境稅收改革”（ETR）開始考慮改革的目標必須兼顧效率與收入的稅收目標，Simon Dresner，Louise Dunne，Peter Clinch認為“環(huán)境稅收改革”的意義取決于取得環(huán)境稅收收入的用途，他們主張應該以環(huán)境稅收收入如何使用來進行環(huán)境稅收改革方法的分類［6］。廣義地說，這些方法能被分為那些通過循環(huán)使用環(huán)境稅稅收收入以減少其他地方的收入，用部分環(huán)境稅收入支援環(huán)境工程，一部分收入用于補償降低勞務稅收所減少的收入。

2.企業(yè)內部資源循環(huán)與環(huán)境稅收政策

（1）資源開采環(huán)節(jié)

西方發(fā)達國家有步驟、有層次地調整和擴大資源征收范圍，目前，西方發(fā)達國家通過開征能源稅收來對提高資源綜合開發(fā)和回收利用率，涉及對能源使用的各環(huán)節(jié)如開采、生產、使用、排放等。以丹麥為例，1970年代至1990年代，先后引入了電能稅、對各種石油及煤產品征收的能源稅、征收標準為每種燃料燃燒時二氧化碳的含量的二氧化碳稅和硫稅。與此同時，為了進一步鼓勵企業(yè)建立有效的能源開采政策，丹麥政府還規(guī)定，如果貿易和工業(yè)部門（尤其是能源密集部門的企業(yè)）能夠與丹麥能源代理簽訂協(xié)議，政府從貿易和工業(yè)部門取得的稅款將被返還。根據(jù)丹麥國家環(huán)境研究學會在2001年的報道，事實上從1972年以來，盡管在過去的十年中能源消費總數(shù)一直都沒有變化，但經濟增長了20%，燃料消費方式有了新的轉變，從過去的單一地使用煤，到現(xiàn)在更多地開始使用天然氣和可再生能源，并且這種趨勢還將持續(xù)下去［7］。

（2）資源消耗環(huán)節(jié)

為了達到增強并完善資源稅對生態(tài)經濟的調節(jié)作用，提高企業(yè)內部資源循環(huán)過程中資源利用效率。西方發(fā)達國家對能源稅普遍采用差別稅率、多重稅種、逐年提高征收方式，一些國家還改進了征稅方法，將銷售量和自用數(shù)量為計稅依據(jù)，調整為以產量為計稅依據(jù)。丹麥具體的環(huán)境稅收政策包括：對含鉛汽油和無鉛汽油實行差別稅率；為了限制掠奪性開采與開發(fā)非再生性、非替代性、稀缺性資源，開采單位不僅被征收碳稅、消費稅和硫稅，還要繳納增值稅；實施過一段時間的免稅排放的硫稅額度政策后，丹麥政府在2000年調整了硫稅的免稅措施和標準以及能源密集型企業(yè)的碳稅稅率［7］。

（3）在廢棄物產生環(huán)節(jié)

西方國家的環(huán)境稅收可以區(qū)分為資源稅和污染稅。資源稅的征收對象是對環(huán)境資源的破壞行為，這種破壞行為主要是在獲取生產所需的各種原材料、燃料、動力以及各種生活資料的過程中產生。而污染稅的征收對象是利用環(huán)境資源作為排污場所引起環(huán)境資源污染的行為。從經濟學的角度分析，附加在生產初級資源價格上的資源稅，能夠直接敦促人們進行工藝創(chuàng)新，尋找可以替代的資源，其產生的效用成為經濟學家所推崇的環(huán)境稅收模式，相比較而言，征收污染稅的主要目的是避免有害廢物的排放，其產生的效用還要取決于污染稅率的選擇是建立在有效確認有害廢物的排放對環(huán)境造成的影響程度上。因此，大多數(shù)經濟學家認為，最終消費環(huán)節(jié)的稅費并不符合經濟學上的理想模式。

選擇在廢棄物產生環(huán)節(jié)開征的污染稅，納稅人是發(fā)生有破壞環(huán)境行為的企業(yè)和個人，對于污染稅的征收范圍，以OECD成員國的環(huán)境稅收為例，這些國家的環(huán)境稅收征收范圍包括：一是對危害環(huán)境的產品征收的消費稅；二是大氣污染稅；三是水資源污染稅；四是對城市環(huán)境和生活環(huán)境污染課稅。事實表明，環(huán)境稅收的課征有效的利用了資源，降低了排污，在保護環(huán)境方面起到了良好的作用。以美國為例，1990年代的二氧化碳排放量隨著汽車用量的增加反而下降，空氣中一氧化碳和懸浮顆粒有了質的改善，二氧化硫減少了42%，空氣質量明顯得到提高，環(huán)境稅收政策取得了良好的生態(tài)效益與經濟效益。

3.企業(yè)與企業(yè)、企業(yè)與社會之間資源循環(huán)與環(huán)境稅收政策

（1）再生資源產生環(huán)節(jié)

為了促進資源的再生和循環(huán)利用，西方國家在不斷擴大資源稅和污染稅的征收范圍的同時，通過制定實施鼓勵性的生態(tài)經濟發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策，如美國從1960年代起，對研究污染控制新技術和生產污染替代品予以減免所得稅，到對企業(yè)綜合利用資源所得給予減免所得稅優(yōu)惠，再到對循環(huán)利用投資給予稅收抵免扣除，旨在促進開發(fā)利用替代資源、回收和循環(huán)利用各種廢舊資源。在德國，1996年頒布的生態(tài)法規(guī)，按照生態(tài)補償原則，通過稅收優(yōu)惠政策吸收社會資金來回收和循環(huán)利用各種廢舊資源［8］。發(fā)達國家的高廢紙回收率以及類似德國變廢為寶的“垃圾煤餅機”等發(fā)明，使得減少污染和節(jié)約資源得以并行。

（2）在社會消費環(huán)節(jié)

擴大社會消費環(huán)節(jié)環(huán)境稅收征收范圍是近年來國外的“環(huán)境稅收改革”的重點之一，以荷蘭為例，政府為保護環(huán)境而開征的稅種包括燃料稅、汽車特別稅、石油產品稅、噪音稅、垃圾稅、地下水稅、水污染稅、土壤保護稅、超額糞便稅等，可謂是名目繁多、全面周到。

為了進一步促進經濟增長方式能夠適應環(huán)境保護的要求，歐盟于2004年頒布了有關電子電器設備的兩項指令，以此為契機，環(huán)境稅收改革的內容不僅包括從生產的源頭課征的資源稅以及從生產的終端課征的污染稅，生態(tài)稅收調控的范圍還延伸到產品的研制、開發(fā)、生產到包裝、運輸、使用、循環(huán)利用等各個環(huán)節(jié)。“環(huán)境稅收改革”試圖向消費者提出如下的信息，保護或減少對環(huán)境與生態(tài)的污染或破壞，消費對于環(huán)境有害的產品，不斷增加的經濟代價會大于消費者從中所得到的收益，直到他們考慮自動放棄或減少對此類商品的消費。

二、我國環(huán)境稅收政策的選擇

環(huán)境稅收經濟的機理在于：設定有效的定價機制和懲罰性稅收（尤其是針對不可再生資源征收的資源稅和能源稅），經濟運行及政策制定中充分考慮人類賴以可持續(xù)發(fā)展的社會大眾共有資源稀缺和生態(tài)環(huán)境。其目的是，通過價格機制的約束影響生產的社會成本與利益之間、企業(yè)治理生態(tài)環(huán)境的內部成本與獲利之間的不對稱性，促進并形成企業(yè)內部資源循環(huán)、企業(yè)之間資源循環(huán)和社會整體層面上資源循環(huán)。

在我國，目前的稅制安排一直沒有專門的出于保護生態(tài)目的而征收的稅種，與環(huán)境保護有關的稅費安排主要有資源稅、所得稅、增值稅、消費稅等，費種有排污費、污水處理費、垃圾處理費等［9］。目前也尚未建立起真正規(guī)范的環(huán)境稅制度及政策體系，資源稅費和污染稅費都還停留在單一收費制度上，收費多于征稅，環(huán)境稅收政策還未成氣候，生態(tài)經濟理念在現(xiàn)有的政策體系中的體現(xiàn)還不夠。在理論研究上，近年來，國內關于環(huán)境稅收和經濟可持續(xù)發(fā)展關系的研究，應該說已經取得了一定的成果，出現(xiàn)了一些有一定水平和質量的學術文章。然而，相比較國外同行的研究，國內的研究還有不少的差距，這至少可以從以下這幾個方面得到體現(xiàn)：一是大多數(shù)研究都是介紹國外已有環(huán)境稅收成果，結合我國國情提出有創(chuàng)見性的建立我國環(huán)境稅收體系的文章少；二是從一般意義上討論和說明在我國開征環(huán)境稅收的必要性、以及環(huán)境保護稅的初步設想的文章比較多，缺乏結合可持續(xù)發(fā)展層次上探討環(huán)境稅收的理論研究成果；三是由于缺乏國內環(huán)境稅收實踐，因此系統(tǒng)地對我國環(huán)境稅收的建設進行較實證研究的成果并不多見。筆者認為，在中國轉型發(fā)展的大背景下，生態(tài)經濟和諧發(fā)展要求的環(huán)境稅收不僅要整合適應當前工業(yè)化、城市化、市場化和國際化的國情要求，還要借鑒國外環(huán)境稅理論研究成果與實踐經驗，結合當前經濟發(fā)展現(xiàn)實，對促進我國生態(tài)經濟和諧發(fā)展顯得十分必要。

1.推進環(huán)境稅收改革，應遵循“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅制改革總體思路與“分步實施”與“穩(wěn)步推進”的基本要求，按照“漸進、優(yōu)化、迫近”的原則推進環(huán)境稅收稅制改革，全面發(fā)揮稅收在保護環(huán)境方面的作用，促進人與自然的和諧相處。

2.在資源開采和消耗環(huán)節(jié)上，基于可持續(xù)的整體思路，改革并完善現(xiàn)有的資源稅，在取得一定經驗的基礎上，逐步開征征稅環(huán)節(jié)設定在“能源鏈”的首端能源稅。同時，對不同能源的使用結構及水平而產生的產品和生產差異進行區(qū)別稅收設計。能源稅應該確定以產量為計稅依據(jù)，范圍應該涉及對能源的開采（生產）、使用、排放等；在政策選擇上，為了達到增強并完善資源稅對生態(tài)經濟的調節(jié)作用，提高企業(yè)內部資源循環(huán)過程中資源利用效率。具體包括：（1）充分運用差別稅率的導向功能，如：對無鉛和含鉛汽油、無硫和含硫柴油實行差別對待；（2）采用多重稅種、逐年提高能源稅征收方式。即，在設計生產水、電等生產、生活的初級投入品的增值稅稅率時，還要考慮到我國生態(tài)環(huán)境惡化的一面，適當利用采用多重稅種征收方式。

3.在廢棄物產生環(huán)節(jié)上，結合消費稅的改革，近期的目標是擴大消費稅的征稅范圍，尤其是對利用環(huán)境資源作為排污場所引起污染的行為，最終的目標是開征污染稅。值得關注的是，在廢棄物產生環(huán)節(jié)，考慮一定的政策優(yōu)惠以激勵環(huán)保革新和綠色排放技術的發(fā)展。

4.建立以稅式支出為主的環(huán)境稅收優(yōu)惠政策，促進企業(yè)與企業(yè)、企業(yè)與社會之間資源的循環(huán)利用。

稅收優(yōu)惠是通過稅收體系進行的一種間接的財政支出，國外的經驗表明，在再生資源產生環(huán)節(jié)，通過制定實施鼓勵性的生態(tài)經濟發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策，能夠促進開發(fā)利用替代資源、回收和循環(huán)利用廢舊資源。因此，筆者認為，近期建立環(huán)境稅收體系促進生態(tài)經濟發(fā)展的目標為：直接稅收減免、投資稅收抵免、加速折舊等與生態(tài)經濟發(fā)展有關的稅收優(yōu)惠政策。

應該指出的是，在環(huán)境稅收改革實踐上，為了避免由于稅收優(yōu)惠支出的分散性、以及由此造成在實際操作中的隨意性和寬嚴失度等問題。筆者認為，從長遠發(fā)展的角度分析，應該建立有效的我國環(huán)境稅收稅式支出制度。其意義在于：首先，通過將稅收優(yōu)惠納入財政預算管理，?？顚Ｓ门c統(tǒng)籌使用相結合以有效控制因實施環(huán)境稅收優(yōu)惠而損失的稅收收入總量、優(yōu)化稅收優(yōu)惠的結構與方式［10］。在美國，環(huán)保基金就被納入到財政管理中并建立起基金制度。其二，理順環(huán)保費用和稅收的關系，同時強化資源和環(huán)境公共產品的觀念，通過環(huán)境稅的價格效應刺激環(huán)保產品和技術的開發(fā)，促進經濟可持續(xù)發(fā)展目標的實現(xiàn)起到積極的作用。

三、結 語

在強調社會全面可持續(xù)導向的新常態(tài)經濟的倡導下，促進生態(tài)與經濟和諧發(fā)展的環(huán)境稅收政策亟待構建。借鑒國際環(huán)境稅實踐經驗，通過將現(xiàn)有的稅收體系重新整合和規(guī)范，將與保護環(huán)境有關的稅種劃歸到環(huán)境稅中十分必要。實現(xiàn)資源低端產品粗放不可再生型增長方式向生態(tài)化創(chuàng)新性精細可再生型增長方式轉變，充分利用環(huán)境經濟手段促進GDP綠色增長。

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