基于我國國情下的個人住宅房產(chǎn)稅的稅基選擇分析

一、我國“住宅房產(chǎn)稅”的歷史追溯

（一）古代“房產(chǎn)稅”

我國自古以來，就有對房屋征稅的國家行為。為了增加國家財政收入，各朝代都有過將房屋、土地納入征稅范圍的時期，這一國家征稅行為最早可以追潮到夏代，《周禮》“掌斂廛布于泉府”的記載被認(rèn)為是征收房產(chǎn)稅的最早記錄，“廛布”的解釋是對城郭百姓居住房屋征收賦稅。而真正房產(chǎn)稅的起源被公認(rèn)是在唐德宗建中四年（公元783年）戶部侍郎趙贊建議朝廷開征“稅屋間架”， [1]（P86）以擴充軍費開支，這確實是一種財產(chǎn)稅，但是百姓的激烈對抗使得“稅屋間架”沒有正式實施多久便停征。此后的五代十國、宋、元、明、清各朝雖然有短暫開征，但都并沒有長期穩(wěn)定為國家的基本稅賦。由此可以看出，我國古代的“房產(chǎn)稅”并沒有成為我國歷史上的傳統(tǒng)稅種，這一點對當(dāng)今現(xiàn)代人接受“住宅房產(chǎn)稅”存在一定影響。

（二）近代房產(chǎn)稅的發(fā)展

現(xiàn)代西方國家對房產(chǎn)稅的出臺來源于土地國有思想的傳播，早在19世紀(jì)，西方各國開始討論土地國有的觀點，1848年約翰.穆列在《經(jīng)濟學(xué)原理》中第一次提出了土地及其房屋的現(xiàn)有價值歸私人所有，而土地及其房屋的增加值歸國家，并以賦稅的形式征收， [1]（P86）此后西方各國政府將房產(chǎn)稅作為國家財政的主要來源。中國進入到近代以來，民國政府開始效仿西方國家征收房產(chǎn)稅的做法。1915年北洋政府財政部出臺了《房產(chǎn)稅條例（草案）》， [1]（P86）統(tǒng)一了“房稅”的稅種以規(guī)范各省對百姓征收名目繁多的房捐。在后面出臺的《房捐章程》中，明確規(guī)定了房產(chǎn)稅的征收范圍、計稅依據(jù)、稅率、稅收優(yōu)惠和征收管理等相關(guān)內(nèi)容。經(jīng)研究，這些內(nèi)容符合現(xiàn)代稅收制度的構(gòu)成要素，也被確定為具有現(xiàn)代房產(chǎn)稅體制的雛形。

（三）建國之后的房產(chǎn)稅

新中國成立之后，在1949年12月的第一次稅務(wù)工作會議上，確定了房產(chǎn)稅作為我國的基本稅種，但在全國社會主義改革進程中，房屋已絕大多數(shù)收歸國家和集體所有，房屋的出租和買賣也處于空白，因此房產(chǎn)稅的征收基本處于停滯狀態(tài)。 [1]（P87）

1978年改革開發(fā)后，我國適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟的稅收體制也逐步建立起來，1986年頒布的《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》中詳盡規(guī)定了我國房產(chǎn)稅征收的范圍、稅率、計稅以及和稅收優(yōu)惠內(nèi)容，征收范圍中關(guān)于房屋的經(jīng)營使用和住宅使用兩種用途輔以不同的稅收負擔(dān)，稅收優(yōu)惠中關(guān)于個人住宅房屋給予了優(yōu)惠，暫不納入實際征稅范圍，雖然也提及了個人房屋出租適用從租計征，但由于各地對租金的房產(chǎn)稅起征點規(guī)定不盡相同，所以個人出租房產(chǎn)租金的房產(chǎn)稅也沒有實際落實。

二、我國目前的“房產(chǎn)稅”與“住宅房產(chǎn)稅”的情況說明

（一）兩種稅的合并說明

我國《房產(chǎn)稅暫行條例》將城市、縣城和建制鎮(zhèn)的房產(chǎn)納入征稅范圍，按照房屋的使用屬性給予不一樣的對待，對于經(jīng)營使用的房屋按照從價計征和從租計征兩種方式，政府機關(guān)、事業(yè)單位、人民團體、軍隊、宗教和公園用地可以免征，其中對自有住房，即個人購買的用于居住使用的也是在免征的范圍。另外，對于個人擁有但是用于出租用途的房產(chǎn)，《房產(chǎn)稅暫行條例》中也做出了說明，按照租金收入從租計征的方式征收房產(chǎn)稅，因此“個人住宅房產(chǎn)稅”是納稅到我國“房產(chǎn)稅”的基本框架之中，不是開設(shè)新稅種。

2011年1月，房產(chǎn)稅在重慶、上海兩地試行，確切的說應(yīng)該是“住宅房產(chǎn)稅”，試行的內(nèi)容中都集中體現(xiàn)在個人擁有住房的征稅范圍，這不是新稅種，而是對我國早已試行的《中國人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》中關(guān)于個人住宅房屋免稅的內(nèi)容進行的修改和調(diào)整，因為牽涉到千家萬戶的切身利益，我們可以重點來看待它，稱之為“個人住宅房產(chǎn)稅”較為確切。試行的兩個地方兩種計稅方式，也給我們帶來了很多想象空間，但傳達了一個最確切信息：個人以及家庭中擁有財產(chǎn)中的重要部分——房產(chǎn)，以后將全面納入到我國征稅稅種中，還會成為我國地方財政的主要來源。

（二）“個人住宅房產(chǎn)稅”的調(diào)整背景分析

我們現(xiàn)在沿用的《房產(chǎn)稅暫行條例》是上個世紀(jì)80年代制定下來的稅收體制，符合當(dāng)時我國改革開發(fā)，解放生產(chǎn)力，搞活經(jīng)濟的基本形勢，特別是個人擁有房產(chǎn)的訴求不明顯的狀況，所以針對經(jīng)營使用的房屋征稅符合當(dāng)時的國情。但是在條例中也明確界定了個人擁有住房房產(chǎn)稅的免征，這促進了個人、家庭財產(chǎn)的增加，由此來動全社會上下提倡勤勞發(fā)家致富，使個人與社會發(fā)展動力相互統(tǒng)一，相互促進；另外，在個人居住條件極大改善的情況下，可以就免征的內(nèi)容作出調(diào)整，以體現(xiàn)“稅收為財政收入服務(wù)”的目的，而目前我國針對個人住房的房產(chǎn)稅的修訂和調(diào)整就是基于這樣的背景。

除此之外，也有很多專家認(rèn)為個人住宅房產(chǎn)稅可以用來調(diào)節(jié)我國目前居高不下的房價，促進我國房地產(chǎn)市場的規(guī)范健康發(fā)展，從稅收的三大職能：財政收入、調(diào)節(jié)經(jīng)濟和監(jiān)督經(jīng)濟中調(diào)節(jié)經(jīng)濟的角度來說有一定道理， [2]但是縱觀世界上多數(shù)國家，對房地產(chǎn)市場的調(diào)節(jié)，絕不僅僅用簡單的征稅方式就可以調(diào)節(jié)，還涉及到投資、金融、保險、稅收、社會保障、就業(yè)等多方面經(jīng)濟體制的協(xié)調(diào)。

三、個人住宅房產(chǎn)稅的稅基

（一）稅基和稅率

稅基是指計稅依據(jù)或標(biāo)準(zhǔn)，它包括實物量和價值量兩大類；稅率是指對征收對象的具體比例或征收額度，表現(xiàn)為比例稅率、定額稅率和累進稅率三種。稅基與稅率直接構(gòu)成了應(yīng)納稅額稅的兩個方面，稅率的選擇也可以結(jié)合稅基制定，比如累進稅率，將計稅依據(jù)分化分為若干個范圍，每一個范圍適用一類稅率，最后根據(jù)計算公式用計稅依據(jù)和適用稅率計算得出應(yīng)納稅額。稅率制定比較單一，稅基的選擇則具有復(fù)雜性，取決于某種稅的經(jīng)濟基礎(chǔ)，受稅源分布和變化情況、稅種收入和國家政策的因素影響，是稅制建設(shè)中的一個重要問題，選擇的稅基基礎(chǔ)寬，則稅源就比較豐富，稅種的課征意義就大。

（二）我國現(xiàn)行房產(chǎn)稅的稅基

我國現(xiàn)行的《房產(chǎn)稅暫行條例》已明確了房產(chǎn)的稅基是房產(chǎn)的經(jīng)濟價值，即價值量，不是實物量。房產(chǎn)作為資產(chǎn)，應(yīng)按資產(chǎn)的計價方法來評估其價值量，主要有原始成本、重置成本、現(xiàn)值法幾種方法，現(xiàn)行的房產(chǎn)稅中選用的稅基按照原始成本基礎(chǔ)方法來計算房產(chǎn)的價值，姑且不論這種方法在經(jīng)營使用房產(chǎn)的房產(chǎn)稅計稅中有無問題，但放在個人住宅房產(chǎn)的價值計量上卻不能照搬，因為無論是新建商品房還是存量房，其價格都不斷變化，如果在持有期間評估房產(chǎn)價值，就不能不考慮增量價值。

四、結(jié)合我國國情下個人住宅房產(chǎn)稅稅基選擇

（一）我國國情下的個人住宅情感

我國幾千年文化中的“農(nóng)耕文化”和“家國倫理”使得我國普通百姓對住房有著特殊感情，傳統(tǒng)觀點的“居有定所”影響根深蒂固，“房”意味著傳承家業(yè)，是家族延續(xù)傳承產(chǎn)業(yè)與財富的象征。進入現(xiàn)代文明社會，普通民眾對住房消費成為家庭消費的最大部分，于是出現(xiàn)了全國上下的“炒房團”，通過地產(chǎn)置業(yè)實現(xiàn)個人與家庭的財富累積，房地產(chǎn)投資也成為最大眾、最穩(wěn)固的投資渠道，這跟很多西方國家民眾的投資觀點很不一樣。在西方國家，投資房產(chǎn)只是社會上極少數(shù)的富人行為[3]，普通民眾都是將房產(chǎn)作為一個“住所”去看待，不會為了一套所謂的產(chǎn)權(quán)而去負擔(dān)額外的地稅、維修費用。反觀我國全民上下的房地產(chǎn)投資熱潮，“房奴”、“三代供一房”、“初次購房年齡全球最低”等現(xiàn)象的出現(xiàn)，究其原因，其實是我國傳統(tǒng)文化深刻烙印在住房觀念的直接呈現(xiàn)。

（二）基于我國國情下的個人住宅房產(chǎn)稅的稅基選擇

1.個人住宅擁有目的稅基選擇

人擁有住宅有兩個目的，居住和投資。居住目的主要反映在家庭居住條件的剛需和改善性需求；投資目的主要反映房屋的保值、升值，交易環(huán)節(jié)獲利等方面。目前我國個人住宅房屋的擁有目的這兩部分都比較突出，尤其是投資需求日漸旺盛。我國正處于經(jīng)濟發(fā)展期，個人的奮斗直接體現(xiàn)在國家富強強盛的“中國夢”的實現(xiàn)，對剛需的住房需求應(yīng)給予保護和支持，所以稅基原則可以選用沒有增量價值的基礎(chǔ)成本計量方法，即計稅依據(jù)等于交易價格。這跟目前契稅的征收方法大致相同，所以可以考慮在“首套房”情況下，兩種稅制合并。改善性住房即我們通常所說的“非首套房”應(yīng)適當(dāng)加大稅基范圍，原有住房的增量價值作為計價基礎(chǔ)，評估機構(gòu)的評估增量值作為稅基，計稅依據(jù)等于房產(chǎn)的市值減除原始成本。

2.持有期間課征收個人住宅房產(chǎn)稅的稅基選擇

我國現(xiàn)階段的房產(chǎn)稅征稅環(huán)節(jié)主要體現(xiàn)在交易環(huán)節(jié)，稅基也主要依據(jù)于交易價格，個人住宅房產(chǎn)稅的開征在交易環(huán)節(jié)，表面上看起來可以抑制房產(chǎn)投資，但是由于目前我國房地產(chǎn)市場仍然處于“供應(yīng)總量短缺”形成賣方市場情況下，房產(chǎn)稅很輕易的轉(zhuǎn)嫁給下一個購房者，所以不但起不到抑制投資的目的，還有推高房價的影響，因此建議個人住宅房產(chǎn)稅在持有期間征收。在全國住房等不動產(chǎn)統(tǒng)一登記、查詢系統(tǒng)全面建立后，建立起健全的家庭財產(chǎn)申報制度，最后全面開征個人住宅房產(chǎn)稅， [3]稅基和稅率的選擇可以選用差額累進的形式，根據(jù)納稅人家庭人均面積與各地制定的基本人均面積差額累進。

3.不同經(jīng)濟發(fā)展區(qū)域個人住宅房產(chǎn)的稅基選擇考慮到不同經(jīng)濟發(fā)展區(qū)域的巨大差異，房地產(chǎn)對于經(jīng)濟拉動的龍頭效應(yīng)，各地在中央統(tǒng)一制定的稅收原則基礎(chǔ)上，制定出符合本省、本地區(qū)的個人住宅房產(chǎn)稅，稅基的選擇也依據(jù)當(dāng)?shù)厣唐贩渴袌鰞r格和居民居住需求而定，一線城市應(yīng)盡快開征、二、三線城市可以依據(jù)情況逐漸開征，以發(fā)揮稅收的經(jīng)濟調(diào)節(jié)作用。

4.持有期間出租房屋租金收入的稅基選擇

從短期來看，個人住宅房產(chǎn)稅的開征會在一段時間類引起出租房屋租金的上漲，也是轉(zhuǎn)嫁稅收負擔(dān)的直接體現(xiàn)，從長期來看，政府加大保障性住房的投資建設(shè)和房地產(chǎn)市場的持續(xù)供應(yīng)，租房的需求會逐漸減少，在市場機制的調(diào)節(jié)下，出租房的租金也會趨于合理，稅收轉(zhuǎn)嫁的稅額會大幅度降低，住房持有人負擔(dān)起房產(chǎn)稅。

持有期間出租房屋租金收入的稅基選擇依據(jù)租金而定，這與我國目前的營業(yè)稅和個人所得稅中征收內(nèi)容重合，建議合并統(tǒng)一為個人住宅房產(chǎn)稅。