首都醫(yī)科大學(xué)附屬北京安貞醫(yī)院(100029)陳曉燕

近年來，隨著現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展，各行各業(yè)都得到了長足的發(fā)展，現(xiàn)代科學(xué)技術(shù)在醫(yī)藥領(lǐng)域也得到了廣泛的應(yīng)用，對我國醫(yī)藥發(fā)展起到了積極的促進(jìn)作用。

西方發(fā)達(dá)國家在醫(yī)院成本核算方面的研究比較成熟，在這方面的研究領(lǐng)先我國很多年。西方發(fā)達(dá)國家關(guān)于醫(yī)院成本的研究已經(jīng)擺脫了最初的最簡單的成本核算階段，逐漸發(fā)展成具有現(xiàn)代成本管理的思想。研究的成果也廣泛的應(yīng)用于很多領(lǐng)域。早在20世紀(jì)50年代，西方國家就開始對醫(yī)院成本核算進(jìn)行研究。最初，醫(yī)院的成本核算是依托企業(yè)的成本核算的，但是，在不斷地深入實(shí)際運(yùn)用中，專家學(xué)者與醫(yī)院成本核算人員逐漸發(fā)現(xiàn)由于醫(yī)院行業(yè)的特殊性，其成本核算與企業(yè)成本核算存在著明顯的差異，如果單純的借鑒企業(yè)的數(shù)量基礎(chǔ)進(jìn)行的成本核算體系是不科學(xué)的、不完整的、不全面的。由于醫(yī)療服務(wù)行業(yè)的特殊性，對于每個患者的個體差異、對于不同疾病的差異、對病人住院時間的差異、對疾病嚴(yán)重成都的差異等都會對成本數(shù)據(jù)產(chǎn)生影響。因此，西方發(fā)達(dá)國家就不同的觀點(diǎn)帶來的醫(yī)院成本核算的方法進(jìn)行了研究。

1 發(fā)達(dá)國家成本核算方法概述

1.1 患者成本法 這種成本核算的方法是由美國的Larry K. Macdonald 博士于1973年提出的，它主要是以患者作為單位來計算醫(yī)療服務(wù)成本的一種成本核算方法。以患者為成本單位的核算重心的方法主要是充分體現(xiàn)出成本核算技術(shù)在醫(yī)院成本核算中的應(yīng)用，該方法的主要研究目的是為醫(yī)院提供真實(shí)的、科學(xué)的、準(zhǔn)確的成本信息。但是，由于不同醫(yī)院的不同科室之間的差異，這種方法很難被廣泛推廣，我們也只能是對其理解成一種測算成本的思路，而不是一種全新的、科學(xué)的成本核算方法。

1.2 疾病診斷相關(guān)組法 最初這種方法是由耶魯大學(xué)衛(wèi)生研究中心開發(fā)的。這種方法不同于患者成本法，它主要是以患者的病例組合為分類的單位進(jìn)行成本核算的。最初，這種方法主要是對醫(yī)院的內(nèi)部資源的使用情況進(jìn)行監(jiān)督，并認(rèn)為醫(yī)院的最終成本中心額可以分為綜合服務(wù)、護(hù)理服務(wù)、輔助服務(wù)等三個成本中心，顯然，這同醫(yī)院的責(zé)任中心的分類是一致的。

1.3 作業(yè)成本法 該方法是由Helmi & Tanju于1991年提出的。作業(yè)成本法能夠通過因果關(guān)系追溯從成本到產(chǎn)品或服務(wù)的整個過程，并清晰地、準(zhǔn)確地計算醫(yī)療服務(wù)成本。

2 發(fā)達(dá)國家醫(yī)院成本核算對我國的啟示

西方經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家關(guān)于醫(yī)院成本核算的研究與實(shí)踐已經(jīng)走過了幾十年，從最初提出醫(yī)院成本核算的思路到成本核算方法的選擇，再到成本管理理念的提出，最后到如今的戰(zhàn)略性成本管理思想的發(fā)展，不同階段的研究都凝聚著多名專家與學(xué)者的研究成果。目前，除了極個別的方法不能進(jìn)行推廣外，各階段的研究還在深入發(fā)展中，后續(xù)的研究會與不同階段的成果進(jìn)行有機(jī)的融合，以此來完成對醫(yī)院成本的核算。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展與全球經(jīng)濟(jì)一體化發(fā)展進(jìn)程的加快，醫(yī)院成本核算已經(jīng)轉(zhuǎn)向戰(zhàn)略成本管理的方向，成本管理與控制的思想、核算方法將對我國醫(yī)院成本核算帶來新的啟示與思路。因此，西方經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的醫(yī)院成本核算思想與方法給我國醫(yī)院成本核算帶來了一縷曙光，我們應(yīng)以此為契機(jī)對我國醫(yī)院成本核算進(jìn)行管理。

2.1 成本核算的重要性日顯突出 在新財務(wù)會計制度中明確要求我國的公立醫(yī)院必須充分發(fā)揮其公益屬性的特點(diǎn)，在新醫(yī)改的大背景下全面降低社會平均醫(yī)療成本，切實(shí)解決我國老百姓看病難、看病貴的現(xiàn)實(shí)問題。這也就對我國的公立醫(yī)院的預(yù)算管理、成本管理提出了較高的要求，其實(shí)這也是我國醫(yī)院追求健康發(fā)展、可持續(xù)發(fā)展的內(nèi)在動力。

2.2 加強(qiáng)對醫(yī)療輔助科室的成本核算 由于醫(yī)院醫(yī)療輔助科室的特殊性，應(yīng)該在實(shí)際操作中對其采用靈活多變的方式，從不同的方面來確定不同核算單元的收入、支出構(gòu)成。同時，對于特殊科室應(yīng)制定出適合本科室的成本核算方法。眾所周知，醫(yī)療輔助科室作為醫(yī)院工作的重要組成本部分，能夠?yàn)獒t(yī)療衛(wèi)生提供更好的服務(wù)，例如：消毒中心、維修中心、供應(yīng)中心、配送中心、護(hù)工中心、餐飲中心等。目前，就我國醫(yī)院成本核算的現(xiàn)狀來看，很多醫(yī)院的醫(yī)輔中心的成本核算是不完善的、不到位的，僅僅合算的是公用成本而已。雖然醫(yī)輔科室視為全院提供服務(wù)的，但是，還必須按照服務(wù)的比重、設(shè)計的程度分別進(jìn)行分?jǐn)?。例如：醫(yī)院在核算期間，有醫(yī)療輔助中的消毒中心向各科室提供的消毒服務(wù)，則可以根據(jù)各科室的收益比例對該項(xiàng)成本進(jìn)行分?jǐn)?。由于材料的特殊性，一般是根?jù)“誰受益，誰成本”的原則來進(jìn)行拆分的。由于各醫(yī)院的衣服可是存在著多向性與復(fù)雜性，這是一種比較合理的分?jǐn)偡绞?，這種方式可以使醫(yī)院的全成本核算在醫(yī)輔方面更加精準(zhǔn)。

2.3 加強(qiáng)對藥品采購成本的核算 當(dāng)前我國各醫(yī)院中藥品的采購成本產(chǎn)生的成本比例仍較大，雖然有的醫(yī)院已經(jīng)在藥品采購成本方面對成本的管理進(jìn)行了有益的探索與實(shí)踐，例如：加強(qiáng)組織機(jī)構(gòu)的健全、規(guī)范藥品采購的流程、加強(qiáng)對各項(xiàng)藥品采購的監(jiān)督與審查等。但是在實(shí)際中，關(guān)于藥品的采購成本仍存在一些具體問題。因此，這就要求醫(yī)院從多方面著手，加強(qiáng)對醫(yī)院藥品采購成本的核算，首先要進(jìn)行充分的市場調(diào)研，建立標(biāo)準(zhǔn)的價格作為參考，在醫(yī)院全面推廣集中采購、陽光采購，對醫(yī)院各部門的采購過程嚴(yán)格把控，在保證藥品質(zhì)量最優(yōu)化的同時有效降低藥品的成本。例如：醫(yī)院必須注意在藥品物資的采購環(huán)節(jié)中，貫徹全面預(yù)算管理與控制的理念，醫(yī)院的領(lǐng)導(dǎo)必須樹立資金成本管理的理念、成本效益的理念、新的投入與產(chǎn)出的理念，加強(qiáng)對醫(yī)院財產(chǎn)物質(zhì)的管理。

對于醫(yī)院的大型項(xiàng)目、設(shè)備的購置與實(shí)施一定要進(jìn)行市場調(diào)研與可行性分析，會同醫(yī)院的財務(wù)部門、各相關(guān)科室進(jìn)行共同的研究與分析，著重對項(xiàng)目與設(shè)備的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行分析。對于財產(chǎn)物資一切的收支數(shù)據(jù)要進(jìn)行準(zhǔn)確的、科學(xué)的、合理的預(yù)測與計算，以便醫(yī)院能夠?qū)崿F(xiàn)合理的資金安排與理性投資。特別是對于一些重大項(xiàng)目的購置，不能由個別領(lǐng)導(dǎo)一拍腦門就決定，必須經(jīng)過集體會議的討論來決定。另外，對于一些大型設(shè)備的購置要采取公開招標(biāo)的形式，并進(jìn)行實(shí)地考察后才能簽訂購置合同。

2.4 加強(qiáng)成本核算的信息化 現(xiàn)代信息技術(shù)與網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展為我國醫(yī)院成本核算提供了強(qiáng)大的技術(shù)支持。各醫(yī)院應(yīng)根據(jù)自己的實(shí)際情況主動引進(jìn)先進(jìn)的信息管理系統(tǒng)，并將成本核算與日常的會計核算工作聯(lián)系在一起，使成本會計更加貼近成本核算工作的實(shí)際，使信息能夠更直接地反映出成本核算的客觀事實(shí)，以便于定期對成本核算過程中存在的問題進(jìn)行分析與研究，并找出最優(yōu)的解決方案，從而提高醫(yī)院的財務(wù)管理水平與經(jīng)濟(jì)效益。例如：對于醫(yī)院的財產(chǎn)物資的保管，必須根據(jù)財產(chǎn)物資的類別將財產(chǎn)物資及時驗(yàn)收入庫保管，并單獨(dú)設(shè)立保管崗位責(zé)任制。

此外，對于醫(yī)院的低值易耗品而言，由于其特殊性，醫(yī)院必須加強(qiáng)對其的科學(xué)管理，不能認(rèn)為價值小就忽視，財產(chǎn)物資的管理應(yīng)做到從小事做起，從小的物資抓起。信息時代的到來、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展與普及使得現(xiàn)代信息技術(shù)應(yīng)用到了各行各業(yè)中。

目前，我國大部分醫(yī)院憑借現(xiàn)代信息技術(shù)基本實(shí)現(xiàn)了財產(chǎn)物資的信息化管理。這也就實(shí)現(xiàn)了我國醫(yī)院在現(xiàn)代信息技術(shù)的依托下，對財產(chǎn)物資的保管實(shí)現(xiàn)了動態(tài)化的實(shí)時管理，并實(shí)現(xiàn)了各項(xiàng)數(shù)據(jù)資料的同步、統(tǒng)一。

2.5 加強(qiáng)對醫(yī)院財產(chǎn)物資的嚴(yán)格管理 醫(yī)院的財產(chǎn)物資不僅是保證醫(yī)院醫(yī)療任務(wù)、各項(xiàng)工作得以順利實(shí)施必不可少的基本物質(zhì)條件。有序的、科學(xué)的合理的財產(chǎn)物資管理直接使醫(yī)院財產(chǎn)物資的管理水平得以提升，以此為契機(jī)來適應(yīng)醫(yī)院現(xiàn)代化管理發(fā)展的要求。固定資產(chǎn)、低值易耗品共同構(gòu)成了醫(yī)院的財產(chǎn)物資的主要內(nèi)容。隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)改革的不斷深入，醫(yī)院的財產(chǎn)物資品種逐漸增多，應(yīng)用的范圍也越來越大，醫(yī)院各種物品的使用量也越來越大，因此，加強(qiáng)對醫(yī)院財產(chǎn)物資的合理、高效管理顯得尤為重要。縱觀目前我國各醫(yī)院的財產(chǎn)物資的管理現(xiàn)狀，存在的問題也十分明顯，例如：財產(chǎn)物資的管理部門無法實(shí)現(xiàn)與財產(chǎn)物資使用部門之間的信息溝通與共享等。作為醫(yī)院財產(chǎn)物資管理中的重要內(nèi)容，它不僅是保證醫(yī)院醫(yī)療任務(wù)順利完成的基本條件，更是醫(yī)院日常工作中必不可少的物質(zhì)條件，對醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益的影響比較大，應(yīng)予以足夠的重視。而醫(yī)院財產(chǎn)物資的管理水平高低直接影響到醫(yī)院的管理質(zhì)量，只有有序的、科學(xué)的、合理的財產(chǎn)物資管理才能真正適應(yīng)醫(yī)院現(xiàn)代化管理的需要。

2.6 加強(qiáng)對公立醫(yī)院中醫(yī)成本的核算 現(xiàn)代高科技的飛速發(fā)展以及在中醫(yī)藥領(lǐng)域中的應(yīng)用，對我國的中醫(yī)要發(fā)展起到了全面的、積極的促進(jìn)作用。中醫(yī)藥研究在我國歷史悠久，是我國傳統(tǒng)文化的傳承，也是我國千百年來醫(yī)學(xué)史上的瑰寶。隨著我國公立醫(yī)院對成本核算認(rèn)識的加強(qiáng)，對中藥制劑的研發(fā)已經(jīng)成為綜合公立醫(yī)院的一個新的成本核算的突破口，而獨(dú)具特色的中醫(yī)診療技術(shù)也成為公立醫(yī)院建設(shè)中的重要內(nèi)容。我國由于具有得天獨(dú)厚的優(yōu)勢，各公立醫(yī)院對中藥制劑進(jìn)行了廣泛的研究。隨著我國新醫(yī)改的不斷深入與新醫(yī)保改革的推廣，以及藥品降價等政策的實(shí)施，傳統(tǒng)飲片與中成藥的利潤不斷降低，使得公立醫(yī)院的中藥制劑的盈利空間不斷縮小。與西藥相比，中藥制劑的研發(fā)更具有明顯的臨床效果、研發(fā)成本的大幅降低為公立醫(yī)院節(jié)約了大量的銷售成本，更為中醫(yī)院提供了一個新的利潤增長空間。隨著中藥制劑研發(fā)技術(shù)的不斷成熟更在一定程度上提高了醫(yī)院的核心競爭力。例如：某公立醫(yī)院自己研發(fā)的十味百合顆粒、茵連和胃顆粒等中藥制劑均在廣大患者中獲得了好評。對于公立醫(yī)院來說，應(yīng)充分發(fā)揮自己的優(yōu)勢，加大對中藥制劑的研發(fā)與應(yīng)用，但是中藥制劑的研發(fā)不是一項(xiàng)獨(dú)立的工作，需要公立醫(yī)院的臨床、管理、科研等不同部門的相互配合才能完成。就財務(wù)方面而言，應(yīng)緊緊把握中藥制劑這一重要的成本核算工作，對中藥制劑的材料費(fèi)用、科研開發(fā)費(fèi)用、人工費(fèi)用、設(shè)備折舊費(fèi)用等認(rèn)真地進(jìn)行成本核算。就要求在成本核算中要根據(jù)中醫(yī)特色診療項(xiàng)目作為成本核算的對象，對各要素費(fèi)用進(jìn)行有效的整理、歸集、分配，并計算出各種診療成本的一種核算方法。這種以中醫(yī)特色診療項(xiàng)目作為成本核算對象的三級核算不僅是為了適應(yīng)公立醫(yī)院付費(fèi)方式改革的需要，更是公立醫(yī)院在激烈的競爭中提升核心競爭力、確立優(yōu)勢地位的重要手段。值得注意的是，公立醫(yī)院特色診療項(xiàng)目的成本核算一定要與科室的成本核算在時間上保持同步。一般而言，中醫(yī)特色診療項(xiàng)目的成本主要包括：醫(yī)用材料費(fèi)用、研發(fā)分?jǐn)傎M(fèi)用、診療費(fèi)用、藥劑成本費(fèi)用、醫(yī)護(hù)人員工資費(fèi)用、儀器設(shè)備折舊費(fèi)用、其他費(fèi)用等。

總之，近年來，隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的不斷發(fā)展，我國的醫(yī)療技術(shù)得到了快速的發(fā)展與進(jìn)步。新醫(yī)改的實(shí)施與新醫(yī)保的推廣給醫(yī)院管理工作帶來了巨大的壓力，同時也為醫(yī)院的改革創(chuàng)造了良好的環(huán)境。

隨著醫(yī)院逐漸走向市場，要根據(jù)醫(yī)院外部環(huán)境的變化及時調(diào)整管理策略，在實(shí)際工作中不斷地進(jìn)行總結(jié)、修訂、完善，使醫(yī)院得到迅速的、健康的、持久的發(fā)展，全面提高醫(yī)院的社會效益與經(jīng)濟(jì)效益。因此，建立并完善醫(yī)院成本核算體系，能夠有效地提升醫(yī)院的成本信息價值，充分發(fā)揮成本管理在醫(yī)院管理工作中的重要作用，全面促進(jìn)醫(yī)院能以最小的成本為廣大患者、廣大社會公眾提供最優(yōu)質(zhì)的醫(yī)療服務(wù)與治療，為人民的身體健康做出貢獻(xiàn)。