試論我國政府內(nèi)部控制建設(shè)

姚小嫻（湖南商學(xué)院，湖南長沙410205）

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試論我國政府內(nèi)部控制建設(shè)

姚小嫻
（湖南商學(xué)院，湖南長沙410205）

隨著內(nèi)部控制理論和實(shí)踐研究的不斷深入，政府內(nèi)部控制在政府經(jīng)濟(jì)活動(dòng)管理中發(fā)揮著越來越重要的作用。但在現(xiàn)實(shí)中也存在由于政府內(nèi)部控制體系不完善、不健全而產(chǎn)生的一系列問題，不僅嚴(yán)重侵害了納稅人的權(quán)益，而且有損民眾對政府公信力的信任。我國正式實(shí)施《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》已有一年，我國政府內(nèi)部控制也從2014年開始邁向了一個(gè)新的階段。文章從政府內(nèi)部控制研究的意義和其基本內(nèi)容出發(fā)，結(jié)合具體事例來指出目前我國政府內(nèi)部控制中存在問題，并圍繞這些問題從汲取企業(yè)內(nèi)部控制中的合理因素、建立分層責(zé)任到位的內(nèi)部控制觀、優(yōu)化政府內(nèi)部控制評價(jià)和監(jiān)督體制等方面提出了完善內(nèi)部控制體系建設(shè)的對策。

政府；內(nèi)部控制；體系；評價(jià)；監(jiān)督

政府內(nèi)部控制有利于政府管理和資源的合理高效使用，充分發(fā)揮政府職能。而與企業(yè)內(nèi)部控制相比，政府內(nèi)部控制的發(fā)展相對緩慢和滯后，在某些方面不利于相關(guān)部門的職能實(shí)施；同時(shí)通過網(wǎng)絡(luò)、電視、報(bào)紙等媒體報(bào)道的極少數(shù)政府部門由于內(nèi)部控制不完善而引發(fā)的諸如貪污腐敗、以權(quán)謀私、權(quán)力濫用等事件，嚴(yán)重侵害了納稅人的權(quán)益，引起了社會(huì)各界的重視。這就要求各級政府部門始終要做到以為人民服務(wù)為宗旨，努力營造公平公開的社會(huì)環(huán)境，建立一套科學(xué)的、行之有效的政府內(nèi)部控制制度，要經(jīng)得起黨、人民群眾以及上級相關(guān)部門的監(jiān)察監(jiān)督，經(jīng)得起歷史的考驗(yàn)。2014年年初《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》的正式實(shí)施，各級政府如何建立起完善的內(nèi)部控制制度，有效履行公共管理責(zé)任，運(yùn)用好手中的權(quán)力來促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)社會(huì)協(xié)調(diào)發(fā)展等一系列問題也頗值得思考。

一、政府內(nèi)部控制目標(biāo)與主體客體

從世界范圍看，政府內(nèi)部控制的含義是與企業(yè)內(nèi)部控制含義相輔相成的，后者為前者樹立了一個(gè)大致的框架。2006年，審計(jì)署《政府部門內(nèi)部控制研究》課題組對政府內(nèi)部控制的內(nèi)涵給出了比較權(quán)威的理解，認(rèn)為：“政府內(nèi)部控制是內(nèi)部控制要素與過程的統(tǒng)一?！痹撜n題組從動(dòng)態(tài)和靜態(tài)兩個(gè)角度來對政府內(nèi)部控制的含義進(jìn)行了解析，并對政府內(nèi)部控制提出了一系列的可行性建議和措施。

（一）政府內(nèi)部控制的目標(biāo)

1.政府內(nèi)部控制目標(biāo)的定義

目標(biāo)作為一個(gè)最直接的導(dǎo)向，直接指導(dǎo)著政府內(nèi)部控制建設(shè)的方向和要求。在最新的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》中提出，行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的主要目標(biāo)包括：“合理保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)合法合規(guī)、資產(chǎn)安全和使用有效、財(cái)務(wù)信息真實(shí)完整，有效防范舞弊和預(yù)防腐敗，提高公共服務(wù)的效率和效果?！笨梢钥吹剑?cái)政部提出的政府內(nèi)部控制目標(biāo)與企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)有既有一脈相承又有其自身特點(diǎn)的表現(xiàn)。在政府內(nèi)部控制目標(biāo)中我們能夠看到《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中提及的關(guān)于內(nèi)部控制的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、內(nèi)部監(jiān)督的要素的影子。但由于企業(yè)和政府部門由于其職能和擁有的資源存在很大的差異，其最大差異是政府部門內(nèi)部控制更強(qiáng)調(diào)社會(huì)效益而非經(jīng)營效益，更注重全社會(huì)公平和效率的統(tǒng)一而非政府自身價(jià)值的最大化。

2.政府內(nèi)部控制目標(biāo)與反腐敗的關(guān)系

需要強(qiáng)調(diào)的是，財(cái)政部提出的這一目標(biāo)創(chuàng)造性地將內(nèi)部控制的目標(biāo)與反腐敗建設(shè)聯(lián)系在一起，具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。一是因?yàn)槲覈块T由于權(quán)力大，在權(quán)利行使過程中如何避免由于缺少制約與監(jiān)督所帶來的政府公共受托責(zé)任履行不到位的問題，進(jìn)而出現(xiàn)某些人員腐敗的現(xiàn)象頗值得思考。二是因?yàn)槲覈块T要完成內(nèi)部控制目標(biāo)，提高行政效率和效果就必須著實(shí)強(qiáng)調(diào)反腐倡廉建設(shè)，嚴(yán)防舞弊和腐敗現(xiàn)象的發(fā)生。腐敗與內(nèi)部控制之間的聯(lián)系可以簡單概括為：腐敗行為是政府部門內(nèi)部控制活動(dòng)弱化的必然結(jié)果，因此強(qiáng)調(diào)并強(qiáng)化反腐敗建設(shè)是政府內(nèi)部控制的目標(biāo)之一。將內(nèi)部控制目標(biāo)與反腐敗建設(shè)相聯(lián)系，既對我國的反腐工作有很好的指導(dǎo)性作用，指明了反腐建設(shè)的一個(gè)方向，又鮮明地體現(xiàn)了時(shí)代要求，展現(xiàn)了政府與人民群眾對于構(gòu)建和諧社會(huì)“中國夢”的迫切期待與美好祝愿。

（二）政府內(nèi)部控制的主體和客體

就政府內(nèi)部控制的主體而言，自然是各級人民政府的職能機(jī)構(gòu)，即政府相關(guān)政策的起草者、執(zhí)行的決策者以及相關(guān)組織機(jī)構(gòu)。各部門成員應(yīng)相互配合，通力合作，在完成決策目標(biāo)和過程的同時(shí)，應(yīng)加強(qiáng)部門內(nèi)部的控制和監(jiān)督，完成內(nèi)部控制的目標(biāo)。政府內(nèi)部控制的客體則是政府所管轄和擁有的各項(xiàng)資產(chǎn)，以及與政府資產(chǎn)相關(guān)的法律和道德約束，即政府內(nèi)部控制的對象。

需要指出的是，要完成政府內(nèi)部控制的目標(biāo)，人的作用是不可忽視的。人力資源作為政府內(nèi)部控制環(huán)境中一個(gè)相當(dāng)重要的角色，既是政府內(nèi)部控制的主體，也充當(dāng)著客體的角色。人的這種既扮演主體又扮演客體的雙重角色，決定了是否把合適的人安排在合適的崗位是評價(jià)某一政府機(jī)關(guān)內(nèi)部控制是否健全、崗位職責(zé)是否內(nèi)外分離的一個(gè)重要因素。

二、現(xiàn)階段我國政府內(nèi)部控制存在的問題

法律法規(guī)的健全、組織機(jī)構(gòu)的完善、信息化條件下數(shù)據(jù)傳遞速度加快等因素都對政府內(nèi)部控制的發(fā)展提供了良好的基礎(chǔ)。2015年1月底，我國第一份與政府內(nèi)部控制規(guī)范執(zhí)行情況的調(diào)研報(bào)告——《2014中國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實(shí)施情況調(diào)研報(bào)告》正式出爐。該報(bào)告認(rèn)為，雖然我國執(zhí)行《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》已一年有余，但是從目前建設(shè)的執(zhí)行情況來看效果不盡如人意，內(nèi)部控制在實(shí)行過程中出現(xiàn)了許多不和諧的因素，與最初設(shè)立該規(guī)范的目標(biāo)任有較大差距。目前我國政府內(nèi)部控制存在的問題主要表現(xiàn)為以下幾點(diǎn)：

（一）政府內(nèi)部控制觀念不強(qiáng)

由于政府的各個(gè)部門工作特點(diǎn)和職能要求有所不同，但是各級財(cái)政部門都對本級政府制定了相應(yīng)的內(nèi)部控制的業(yè)務(wù)要求和行為規(guī)范，明確了相應(yīng)人員的職責(zé)和權(quán)限，制定了人力資源管理政策和措施。但是有關(guān)人員對內(nèi)部控制制度仍然缺乏認(rèn)識。COSO報(bào)告表明，組織控制環(huán)境的有效性一是要依靠于管理層的行動(dòng)和思想，二是這些行動(dòng)和思想如何日積月累地影響到整個(gè)組織。前文提到，人力資源是政府內(nèi)部控制實(shí)施是否到位的一個(gè)關(guān)鍵性因素，是政府反腐倡廉建設(shè)工作的又一重要方面。如果領(lǐng)導(dǎo)不重視本部門內(nèi)部控制，管理層的行動(dòng)和思想不到位，會(huì)計(jì)人員沒有遵守職業(yè)道德和崗位要求，相關(guān)政策制定者和執(zhí)行者沒有從政府機(jī)關(guān)、人民群眾的整體利益出發(fā)而是過于關(guān)注自己的個(gè)人利益，或是制度制定不合理，出現(xiàn)政策決策、執(zhí)行、監(jiān)督崗位出現(xiàn)未分離的情況，這些都會(huì)使得政府內(nèi)部控制管理相當(dāng)薄弱。例如，2012年8月湖南省交通運(yùn)輸廳副廳長李曉希因嚴(yán)重違紀(jì)被查，其原因之一就是因?yàn)樗麚?dān)任交通廳副廳長時(shí)負(fù)責(zé)的計(jì)劃基建處、計(jì)劃統(tǒng)計(jì)處都是交通運(yùn)輸廳的核心部門。由于大權(quán)在握，政府部門治理結(jié)構(gòu)的層次和內(nèi)容未分解，以及缺乏一套嚴(yán)格的規(guī)范的內(nèi)部控制體系來對高層的行為和決策進(jìn)行管理和監(jiān)督，導(dǎo)致個(gè)人權(quán)利欲望極度膨脹，出現(xiàn)了個(gè)人權(quán)利超越制度本身的情況。再加上思想意識的不堅(jiān)定，作風(fēng)不正，最終導(dǎo)致了悲劇的發(fā)生。

（二）內(nèi)部控制制度不健全

一個(gè)好的政府內(nèi)部控制制度，能為政府較好地履行公共受托責(zé)任保駕護(hù)航，能在一定程度上弱化某政府因管理、監(jiān)督不力而出現(xiàn)的問題。但現(xiàn)實(shí)問題是，由于缺乏剛性的體制與機(jī)制約束，內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效果不盡如人意，內(nèi)部控制問題在管理制度、懲戒制度、組織制度等內(nèi)部控制制度的構(gòu)成部分由于管理不到位、監(jiān)督效果差、犯罪成本低等因素，使得挪用公款、貪污腐敗、權(quán)力濫用等現(xiàn)象屢見于新聞、網(wǎng)絡(luò)媒體之中，給政府形象帶來負(fù)面影響。我國財(cái)政部門雖然已經(jīng)頒布并實(shí)施了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》，標(biāo)志著我國政府部門內(nèi)部控制活動(dòng)走向了一個(gè)新的臺(tái)階，但相關(guān)法律配套設(shè)施也應(yīng)加以完備。在執(zhí)行財(cái)政部的法律法規(guī)文件的同時(shí)，各級政府應(yīng)再根據(jù)實(shí)際情況和工作要求制定的具體工作規(guī)范，使得各級政府機(jī)關(guān)在執(zhí)行內(nèi)部控制過程中做到有法必依，有章可循。

（三）內(nèi)部控制監(jiān)督與評價(jià)不到位

1.監(jiān)督措施不到位

（2）內(nèi)部監(jiān)督。從我國目前情況來看，由于信息公開不完全，對于政府部門內(nèi)部控制的監(jiān)督僅限于本部門的審計(jì)人員以及同級的審計(jì)機(jī)關(guān)，雖然也有同級人大或政協(xié)委員的監(jiān)督，但效果有限。由于在某些方面觸及單位高層利益，讓審計(jì)效果大打折扣，內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督作用沒有真正發(fā)揮出來。如在政府采購活動(dòng)中，主要是通過派遣紀(jì)檢專員對整個(gè)采購活動(dòng)進(jìn)行全方位的監(jiān)督。對于采購活動(dòng)之外的權(quán)錢交易、人情活動(dòng)等行為是否進(jìn)行了有效遏制則值得商榷。

（2）外部監(jiān)督。社會(huì)公眾則更是對政府部門內(nèi)部控制的完成情況幾乎一無所知。內(nèi)部監(jiān)督的不到位和外部監(jiān)督的缺乏，特別是后者，使得監(jiān)督效果并不理想，這樣容易引起政府部門內(nèi)部資金運(yùn)轉(zhuǎn)出現(xiàn)紕漏，給相關(guān)人員以可乘之機(jī)，以至于出現(xiàn)部分領(lǐng)導(dǎo)貪污腐敗、挪用公款等行為不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)并加以制止，最終導(dǎo)致納稅人權(quán)益受到損害、國有資產(chǎn)流失、相關(guān)人員受到黨紀(jì)政紀(jì)處分乃至法律處分的現(xiàn)象，使得政府形象大打折扣。因此財(cái)政部門應(yīng)完善政府部門內(nèi)部控制監(jiān)督環(huán)節(jié)，建立健全相關(guān)的監(jiān)督約束機(jī)制，著力推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)、內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制的建設(shè)和信息公開化管理活動(dòng)來對政府部門的資金運(yùn)轉(zhuǎn)起到一個(gè)良好的監(jiān)督作用。

2.評價(jià)體系不完善

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》中對政府內(nèi)部控制活動(dòng)進(jìn)行自我評價(jià)、財(cái)政部門和審計(jì)部門等相關(guān)政府部門評價(jià)進(jìn)行了簡明扼要的規(guī)定。但是目前我國政府缺乏類似于《企業(yè)內(nèi)部控制評價(jià)指引》等指導(dǎo)性規(guī)范對政府內(nèi)部控制評價(jià)進(jìn)行指引，使得目前政府評價(jià)中對政府內(nèi)部控制評價(jià)內(nèi)容、評價(jià)方法、評價(jià)結(jié)果及評價(jià)報(bào)告等方面沒有一個(gè)具體的、可操作性的要求。加強(qiáng)外部機(jī)構(gòu)的評價(jià)機(jī)制、制定相關(guān)的評價(jià)機(jī)制也是對于實(shí)現(xiàn)我國政府內(nèi)部控制評價(jià)的著力點(diǎn)。

三、完善政府內(nèi)部控制體系的建議

政府內(nèi)部控制雖然產(chǎn)生的時(shí)間不長，但是在實(shí)踐中不斷完善和發(fā)展使得它成為現(xiàn)代政府管理理論的重要組成部分。政府內(nèi)部控制強(qiáng)調(diào)通過“控制”來防止錯(cuò)誤或舞弊現(xiàn)象的發(fā)生，既是對各項(xiàng)政策執(zhí)行進(jìn)行約束和管理來提高整個(gè)政府管理效果和效率，也是建設(shè)廉潔高效政府的必備工具。構(gòu)建一個(gè)適合我國的政府內(nèi)部控制框架體系，要遵從循序漸進(jìn)原則，建立政府風(fēng)險(xiǎn)評估活動(dòng)和控制活動(dòng)的制度安排。

（一）汲取企業(yè)內(nèi)部控制的合理因素構(gòu)建制度

我們可以通過優(yōu)化政府內(nèi)部控制環(huán)境、加強(qiáng)內(nèi)部控制等角度出發(fā)，更好地滿足政府對人民群眾的服務(wù)需求，滿足政府機(jī)構(gòu)改革和職能轉(zhuǎn)變的需要，實(shí)現(xiàn)政府工作的進(jìn)一步發(fā)展。通過對美國等西方國家政府內(nèi)部控制完善過程的研究中不難看出，企業(yè)內(nèi)部控制的制度建設(shè)對政府內(nèi)部控制的建設(shè)具有指導(dǎo)和示范作用，并且在理論和實(shí)踐中都表現(xiàn)出企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)先行，政府內(nèi)部控制適時(shí)跟進(jìn)并汲取其合理成分的基本特征。因此，我們也可以借鑒美國等西方國家的做法，從我國企業(yè)內(nèi)部控制的發(fā)展歷程和管理經(jīng)驗(yàn)上汲取合適的因素來對政府內(nèi)部控制進(jìn)行制度構(gòu)建。

1.進(jìn)一步完善相關(guān)法律法規(guī)

法律法規(guī)作為上層建筑，其適當(dāng)?shù)陌l(fā)展會(huì)對內(nèi)部控制有的發(fā)展有促進(jìn)作用。目前與我國政府內(nèi)部控制直接相關(guān)的法律只有2014年年初正式實(shí)施的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》，與該規(guī)范相關(guān)的配套實(shí)施細(xì)則或應(yīng)用指南等法律法規(guī)還處于空白階段。而我國企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)從法律方面來說已經(jīng)相對完備，特別是對于上市公司來說，其公司內(nèi)部控制配套的法律法規(guī)更為詳實(shí)。從中注協(xié)、財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)到證券交易所，這些機(jī)關(guān)或組織對上市公司內(nèi)部控制活動(dòng)的管理和披露都有著具體的指導(dǎo)細(xì)則，上市公司也能根據(jù)這些法律法規(guī)更好地對公司的內(nèi)部控制活動(dòng)進(jìn)行管理和監(jiān)控。

2014年1月1日《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》的正式實(shí)施，關(guān)于我國政府內(nèi)部控制方面詳實(shí)的法律條文由一紙空白變?yōu)榱擞兄笇?dǎo)性質(zhì)的法律規(guī)范，但相關(guān)具體細(xì)則仍應(yīng)在日后的工作中予以用法律條文或行政法規(guī)的形式來公布并實(shí)行。只有通過逐步完善政府內(nèi)部控制有關(guān)的法律法規(guī)建設(shè)，才能營造一個(gè)良好的政府部門內(nèi)部控制氛圍起到積極的推動(dòng)作用。對于政府部門來說，其立法重點(diǎn)應(yīng)在根據(jù)政策藍(lán)圖合理分配政府各項(xiàng)資源，降低政府工作服務(wù)成本，來滿足人民所需的更高水準(zhǔn)的服務(wù)要求上。

2.優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境

內(nèi)部控制環(huán)境作為推動(dòng)企業(yè)持續(xù)發(fā)展的引擎，是企業(yè)內(nèi)部控制一切要素的核心，也是內(nèi)部控制其他要素的基礎(chǔ)，它的發(fā)展程度決定了企業(yè)內(nèi)部控制要素能否發(fā)揮作用的重要因素。一個(gè)企業(yè)有著良好的內(nèi)部控制環(huán)境，則可以促進(jìn)該企業(yè)經(jīng)營的健康向上持續(xù)發(fā)展；反之，則會(huì)使該企業(yè)陷入財(cái)政或人員危機(jī)，甚至出現(xiàn)破產(chǎn)的可能。

政府內(nèi)部環(huán)境決定了政府內(nèi)部控制活動(dòng)的基調(diào)，也是內(nèi)部控制其他要素得以實(shí)施的重要基礎(chǔ)。從企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的重要性中我們可以推斷，建立一個(gè)良好的政府內(nèi)部控制環(huán)境一方面能加強(qiáng)政府內(nèi)部控制的實(shí)施效果，合理利用政府各項(xiàng)資產(chǎn)，預(yù)防腐敗現(xiàn)象的發(fā)生；另一方面，從國際經(jīng)驗(yàn)上看，政府內(nèi)部控制環(huán)境及內(nèi)容的不斷變化，又在另一層次上使得法律法規(guī)不斷完善以適應(yīng)新的實(shí)踐需要。政府作為國家公共機(jī)關(guān)，是以提供公共服務(wù)為指南，在優(yōu)化政府內(nèi)部控制環(huán)境的同時(shí)我們應(yīng)考慮到政府內(nèi)部控制環(huán)境的內(nèi)在特點(diǎn)和管理的特殊性，這也要求我們在吸收企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的經(jīng)驗(yàn)中不能一味全盤接收。比如，企業(yè)的經(jīng)營活動(dòng)是以盈利為目的，而各級政府部門的各項(xiàng)管理活動(dòng)則是以促進(jìn)社會(huì)和諧發(fā)展，滿足人民群眾受托責(zé)任為基本要求，構(gòu)建公平公正和諧社會(huì)目的。因此不能以企業(yè)的獲取經(jīng)濟(jì)利益、滿足股東財(cái)富最大化為決策因素為目標(biāo)來進(jìn)行政府部門的內(nèi)部控制。

（二）建立分層責(zé)任到位的內(nèi)部控制體系

隨著廉政政府的建設(shè)和中央關(guān)于嚴(yán)控“三公”經(jīng)費(fèi)等一系列措施的實(shí)施，以及中央關(guān)于反腐敗斗爭的高壓態(tài)勢，我國政府部門有關(guān)人員也重新重視本部門的內(nèi)部控制的問題。李克強(qiáng)總理也在政府工作報(bào)告中強(qiáng)調(diào)，加強(qiáng)公務(wù)員隊(duì)伍建設(shè)，全面提高公務(wù)員素質(zhì)，真正當(dāng)好人民公仆。

1.部門領(lǐng)導(dǎo)者

部分政府部門的領(lǐng)導(dǎo)者隨著對內(nèi)部控制學(xué)習(xí)的深入，也對內(nèi)部控制認(rèn)識有了深化認(rèn)識，對如何加強(qiáng)本部門的內(nèi)部控制有了新力度、新舉措。領(lǐng)導(dǎo)要在內(nèi)部控制中的重要環(huán)節(jié)和關(guān)鍵領(lǐng)域加強(qiáng)對內(nèi)部控制的管理，不能抱著對內(nèi)部控制可有可無、內(nèi)部控制會(huì)影響行政效率等不良的心態(tài)看待政府內(nèi)部控制。上級或同級財(cái)政部門也應(yīng)定期組織相關(guān)培訓(xùn)，各級單位領(lǐng)導(dǎo)通過不斷學(xué)習(xí)財(cái)政、會(huì)計(jì)知識和內(nèi)部控制基本規(guī)范等法律法規(guī)來加深對會(huì)計(jì)和政府內(nèi)部控制的了解，始終保持頭腦清醒，態(tài)度堅(jiān)定，更合理的運(yùn)用和管理財(cái)政資金來進(jìn)行政府工作，建立適合本單位實(shí)行的內(nèi)部控制體系并加以組織實(shí)施，從思想上杜絕貪污腐敗。

對于部門內(nèi)部控制目標(biāo)完成不到位的情況，相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)予以進(jìn)行批評與自我批評，并要在以后的工作中總結(jié)經(jīng)驗(yàn)加以改進(jìn)。強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制的重要性與不可替代性，強(qiáng)化對國有資產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)意識，將施政理念與風(fēng)險(xiǎn)防范意識相結(jié)合，通過建立領(lǐng)導(dǎo)的動(dòng)態(tài)罷免管理體制、官員任期內(nèi)績效和內(nèi)部控制活動(dòng)成效掛鉤體制等一系列風(fēng)險(xiǎn)管理體系，提升官員關(guān)于政府內(nèi)部控制活動(dòng)的重要性認(rèn)識并且對保全國有資產(chǎn)資金、預(yù)防關(guān)于腐敗現(xiàn)象蔓延等起到一個(gè)有效的監(jiān)督和評價(jià)作用。

2.會(huì)計(jì)人員

作為政府會(huì)計(jì)活動(dòng)核算監(jiān)督的主體，政府部門的會(huì)計(jì)人員對本部門的會(huì)計(jì)核算監(jiān)督具有不可推卸的責(zé)任，對于在日常工作中發(fā)現(xiàn)的資產(chǎn)資金流向和內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)等問題，應(yīng)予以警惕并及時(shí)上報(bào)給相關(guān)負(fù)責(zé)人，使之得到及時(shí)有效的解決，通過不斷完善本部門的內(nèi)部控制制度來保證會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督的可靠性和相關(guān)性。

（1）會(huì)計(jì)人員要遵從會(huì)計(jì)職業(yè)道德，提高守法意識。會(huì)計(jì)人員在提高自身內(nèi)部控制意識時(shí)，也要定期參加職業(yè)培訓(xùn)和后續(xù)教育的工作，學(xué)習(xí)相關(guān)法律法規(guī)、最新的行政單位內(nèi)部控制管理制度以適應(yīng)不斷變化著的政府內(nèi)部控制要求，加強(qiáng)對單位內(nèi)部控制管理人才的培養(yǎng)。會(huì)計(jì)人員也要從職業(yè)道德出發(fā)，加強(qiáng)對政府職能施行的監(jiān)督和評估作用，正確行使會(huì)計(jì)人員的職責(zé)和權(quán)利，提高會(huì)計(jì)人員拒腐防變的能力。

（2）財(cái)務(wù)部門可以視本部門情況實(shí)施會(huì)計(jì)職務(wù)輪崗制度，出納、會(huì)計(jì)人員定期輪崗以實(shí)現(xiàn)內(nèi)部監(jiān)督的作用。通過輪崗制度，既可以全方位提高會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)水平，也能進(jìn)行有效監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中存在的問題，找出其薄弱環(huán)節(jié)并加以改進(jìn)。另外，隨著信息時(shí)代網(wǎng)絡(luò)運(yùn)用的推廣與普及，信息化會(huì)計(jì)也必然是今后的發(fā)展趨勢，相關(guān)政府單位應(yīng)當(dāng)做到未雨綢繆，上到單位主管人員，下到財(cái)務(wù)部門各級人員都應(yīng)加強(qiáng)信息化方面的知識培訓(xùn)，定期開展部門內(nèi)部控制評價(jià)體系，通過自查自糾來規(guī)范內(nèi)部控制行為。

（三）優(yōu)化政府內(nèi)部控制的監(jiān)督與評價(jià)體制

1.優(yōu)化監(jiān)督機(jī)制

（1）加強(qiáng)電子政務(wù)的建設(shè)。在信息化條件下，網(wǎng)絡(luò)在政府內(nèi)部控制監(jiān)督方面發(fā)揮的作用也越來越突出?，F(xiàn)在各級政府應(yīng)在國家電子政務(wù)標(biāo)準(zhǔn)化總體組的帶領(lǐng)下完善電子政務(wù)工作的建設(shè)，加強(qiáng)各級政府部門上下級之間、東中西部之間的信息交流傳遞建設(shè)，提升電子政務(wù)工作的準(zhǔn)確性和及時(shí)性。將內(nèi)部控制活動(dòng)融入到信息化活動(dòng)當(dāng)中，對于促進(jìn)政府內(nèi)部控制活動(dòng)的常態(tài)化和程序化有著積極的影響，離開了信息化的支撐要達(dá)到政府內(nèi)部控制的目標(biāo)幾乎是一件很難的工作。在《2014中國行政事業(yè)單位內(nèi)部控制實(shí)施情況調(diào)研報(bào)告》中也提到“內(nèi)部控制體系最終的落地實(shí)施依賴于信息化建設(shè)”。

（2）注重政府內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制和反腐敗建設(shè)中發(fā)揮的作用。由于機(jī)構(gòu)內(nèi)的審計(jì)人員對政府內(nèi)部控制活動(dòng)比較了解，容易找出政府機(jī)關(guān)內(nèi)部控制活動(dòng)的薄弱環(huán)節(jié)。通過內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)活動(dòng)過程中找出的薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行有針對性的改善，往往能起到事半功倍的效果。同時(shí)也可以通過在內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)過程中找出的蛛絲馬跡，發(fā)現(xiàn)政府部門存在的腐敗問題，既能及早減少資產(chǎn)資金和人員的損失，又能起到一個(gè)良好的教育警示作用。

（3）強(qiáng)調(diào)外部監(jiān)督的作用。2014年3月，我國多個(gè)政府部門聯(lián)合發(fā)布了行政改革藍(lán)皮書《中國行政體制改革報(bào)告（2013）》。該藍(lán)皮書顯示，目前在我國政府管理信息的公開性、透明度這一方面我國民眾對此評價(jià)較低，并且民眾對于建立和完善我國官員財(cái)產(chǎn)申報(bào)的制度具有很高的期待。在2014年的政府工作報(bào)告中李克強(qiáng)總理強(qiáng)調(diào)：“各級政府預(yù)算和決算都要向社會(huì)公開，部門預(yù)算要逐步公開到基本支出和項(xiàng)目支出，所有財(cái)政撥款的‘三公經(jīng)費(fèi)’都要公開，打造陽光財(cái)政，讓群眾看明白、能監(jiān)督?！蓖ㄟ^政務(wù)公開來為政府部門財(cái)務(wù)報(bào)表的公開性、真實(shí)性做出正確評價(jià)，更加客觀地反映政府資金運(yùn)轉(zhuǎn)的合理性、合規(guī)性，讓百姓看明白“錢袋子”是否用得恰到好處，從更廣的層面上加強(qiáng)反腐敗建設(shè)。從2011年到2014年公布的“三公經(jīng)費(fèi)”支出情況來看，“三公經(jīng)費(fèi)”的公開程度在逐年提升，也越來越能全面地反映政府性基金預(yù)算財(cái)政撥款收入支出結(jié)余情況；此外，細(xì)化公開的支出科目也在逐年增多。但是我們也從中看出了一些問題：能否更加細(xì)化政府支出科目的內(nèi)容、數(shù)字和資產(chǎn)資金流向情況是民眾所期待的，讓民眾能看懂的、能切實(shí)感受到納稅人的錢投入到了公共服務(wù)中的政府預(yù)決算報(bào)告以及“三公經(jīng)費(fèi)”支出報(bào)告才是有意義的。

2.優(yōu)化評價(jià)機(jī)制

政府機(jī)關(guān)需要結(jié)合本單位的內(nèi)部監(jiān)督情況，出具相關(guān)的內(nèi)部控制自我評價(jià)報(bào)告。通過對政府內(nèi)部控制活動(dòng)的自我評價(jià)、組織評價(jià)、結(jié)果反饋、敦促整改等一整套評價(jià)體系，來檢驗(yàn)和評價(jià)政府內(nèi)部控制評價(jià)機(jī)制，引導(dǎo)政府內(nèi)部控制向著更好的方向發(fā)展。同時(shí)通過推進(jìn)政務(wù)公開和信息化建設(shè)，來優(yōu)化政府內(nèi)部控制的外部評價(jià)體系。

政府內(nèi)部控制是一項(xiàng)不斷推陳出新而繁重的任務(wù)，它涉及政府行政改革的方方面面，牽扯到巨大的利益關(guān)系問題。但是我們相信，只要各級政府在黨和國家的領(lǐng)導(dǎo)下，在人民群眾的監(jiān)督中，行動(dòng)起來，積極開展內(nèi)部控制建設(shè)，踏踏實(shí)實(shí)完成各項(xiàng)要求和任務(wù)，則一定會(huì)對政府部門內(nèi)部控制水平有所提高。在此基礎(chǔ)上，能營造出良好的內(nèi)部控制環(huán)境氛圍，減少貪污腐敗和權(quán)力濫用現(xiàn)象的蔓延，向著廉潔高效政府方向建設(shè)，必定能夠?yàn)閷?shí)現(xiàn)偉大的“中國夢”提供組織保證，為構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)提供強(qiáng)有力的動(dòng)力支撐，為祖國的未來披上錦繡華章。

［1］王光遠(yuǎn).中美政府內(nèi)部控制發(fā)展回顧與評述——兼為《聯(lián)邦政府內(nèi)部控制》（中文版）序［J］.財(cái)會(huì)通訊，2009（12）：6-10.

［2］樊行健，劉光忠.關(guān)于構(gòu)建政府部門內(nèi)部控制概念框架的若干思考［J］.會(huì)計(jì)研究，2011（10）：34-41.

［3］劉玉廷，王宏.美國加強(qiáng)政府部門內(nèi)部控制建設(shè)的有關(guān)情況及其啟示［J］.會(huì)計(jì)研究，2008（3）：3-10.

［4］劉永澤，唐大鵬.關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的幾個(gè)問題［J］.會(huì)計(jì)研究，2013（1）：57-62.

［5］GAO.Federal Government Internal Control Standards［R］.美國：GAO，2010.

（責(zé)任編輯：羅蕾）

On the construction of government internal control in China

Yao Xiao-xian
（Hunan University of Commerce，Changsha，Hunan 410205）

With the study of internal control theory and practice，the internal control of government plays a more and more important role in the management of government economic activities.However，in reality，there are a series of problems caused by imperfect government control system，which is not only a serious violation of the interests of taxpayers，but also the public trust in the government's public trust.China formally implemented the"internal control standards of the administrative institutions"for a year，the internal control of our government from 2014 began to move towards a new stage.This paper points out the existing problems in the internal control of our government，and puts forward some countermeasures to improve the internal control system based on the internal control system，the internal control system，the internal control system.

Government；Internal control；System；Appraisal；Supervision

D63

A

1008-2107（2015）06-0077-05

2015-08-15

姚小嫻（1992—），女，湖南長沙人，湖南商學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)院碩士研究生，主要研究方向?yàn)闀?huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)。