唐尚亮

摘 要：管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)工作的兩大分支，共同構(gòu)成了企業(yè)的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。但由于多方面原因，國(guó)內(nèi)企業(yè)一直以來(lái)更多關(guān)注財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)及對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告，而管理會(huì)計(jì)及其形成的內(nèi)部報(bào)告受重視明顯不足。本文分析目前管理會(huì)計(jì)發(fā)展情況，并結(jié)合戰(zhàn)略管理理念，探究滿(mǎn)足企業(yè)戰(zhàn)略管理需要的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系。

關(guān)鍵詞：戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)；報(bào)告體系

一、國(guó)內(nèi)外管理會(huì)計(jì)的研究狀況

1.國(guó)外管理會(huì)計(jì)的發(fā)展歷史及研究現(xiàn)狀

19世紀(jì)80年代起，英美等資本主義國(guó)家企業(yè)開(kāi)始了科學(xué)管理的運(yùn)動(dòng)。在以羅泰為首的工程師們倡導(dǎo)下，產(chǎn)生了標(biāo)準(zhǔn)成本計(jì)算、預(yù)算控制、經(jīng)營(yíng)分析等管理手段的方法，上述方法被看作是管理會(huì)計(jì)萌芽階段；在經(jīng)歷了執(zhí)行型管理會(huì)計(jì)階段及決策型管理會(huì)計(jì)階段后，標(biāo)準(zhǔn)成本分析、差異分析、量本利分析、責(zé)任會(huì)計(jì)等用于決策和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)方法也應(yīng)運(yùn)而生；20世紀(jì)80年代中期至今，管理會(huì)計(jì)進(jìn)入到了全面戰(zhàn)略管理階段，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)也相應(yīng)出現(xiàn)，其關(guān)注企業(yè)外部和內(nèi)部信息，提供財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息。此時(shí)作業(yè)成本法、平衡計(jì)分卡、質(zhì)量成本管理、經(jīng)濟(jì)增加值計(jì)算等管理會(huì)計(jì)工具紛紛出現(xiàn)并運(yùn)用到企業(yè)管理實(shí)踐中，戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)系統(tǒng)逐步形成。

2.國(guó)內(nèi)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展歷史及研究現(xiàn)狀

1978年后，我國(guó)進(jìn)入了改革開(kāi)放時(shí)期，學(xué)術(shù)界對(duì)西方管理會(huì)計(jì)研究成果進(jìn)行了大量的引進(jìn)、消化、吸收，也相繼出版了大量的教材，在管理會(huì)計(jì)學(xué)科的引進(jìn)和拓展上，我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者做出了卓越的貢獻(xiàn)。從20世紀(jì)80年代開(kāi)始，量本利分析、責(zé)任會(huì)計(jì)、標(biāo)準(zhǔn)成本、變動(dòng)成本、轉(zhuǎn)移定價(jià)、邊際貢獻(xiàn)和全面預(yù)算等這些管理會(huì)計(jì)技術(shù)在我國(guó)企業(yè)里得到了應(yīng)用。但是由于信息獲取成本比較高、管理會(huì)計(jì)工具可操作性相對(duì)低，國(guó)內(nèi)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用很不到位，甚至于很多企業(yè)沒(méi)有建立專(zhuān)門(mén)的管理會(huì)計(jì)崗位，財(cái)務(wù)人員的工作仍主要集中在記錄與核算，僅充當(dāng)“企業(yè)賬房先生”的角色，管理會(huì)計(jì)的職能沒(méi)有得到發(fā)揮。

二、當(dāng)前國(guó)內(nèi)管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系存在的問(wèn)題

管理會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象為企業(yè)內(nèi)部管理者，工作成果主要是以管理會(huì)計(jì)報(bào)告的形式呈現(xiàn)。因此，構(gòu)建科學(xué)合理的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系既是提高企業(yè)管理者決策效果的需要，也是衡量管理會(huì)計(jì)工作質(zhì)量的重要標(biāo)準(zhǔn)之一。雖然我國(guó)管理會(huì)計(jì)研究取得了一定的成果，在企業(yè)管理中也得到了一定的應(yīng)用，但目前仍然停留在理論和方法的研究上，而對(duì)報(bào)告體系構(gòu)建的研究較少，管理會(huì)計(jì)的系統(tǒng)性、可操作性及戰(zhàn)略決策支持作用有待提高。具體體現(xiàn)在下述幾個(gè)方面：

1.管理會(huì)計(jì)理論與實(shí)際結(jié)合不緊密

目前國(guó)內(nèi)管理會(huì)計(jì)研究還主要停留在理論階段，研究過(guò)程中涉及的案例也是以國(guó)外為主，不能有效結(jié)合中國(guó)的社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，管理會(huì)計(jì)報(bào)告也未結(jié)合服務(wù)對(duì)象、考慮報(bào)告使用者的實(shí)際需要?？傮w而言，目前國(guó)內(nèi)管理會(huì)計(jì)可操作性不強(qiáng)，理論研究不能緊密聯(lián)系實(shí)際。

2.管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系缺乏獨(dú)立性

從國(guó)內(nèi)企業(yè)來(lái)看，由于管理會(huì)計(jì)受重視程度不高，財(cái)務(wù)工作仍然主要集中在記賬、報(bào)賬、對(duì)外提供財(cái)務(wù)信息的階段，很多企業(yè)都未設(shè)立管理會(huì)計(jì)崗位，相當(dāng)部分管理會(huì)計(jì)工作由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)或相關(guān)崗位代理完成，管理會(huì)計(jì)工作仍然依附于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作，尚未形成獨(dú)立的而有效的報(bào)告體系。

3.管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系未能結(jié)合企業(yè)戰(zhàn)略需要

國(guó)內(nèi)企業(yè)在運(yùn)用管理會(huì)計(jì)工具時(shí)往往未能從戰(zhàn)略視角考慮，管理會(huì)計(jì)方法及其報(bào)告體系仍然在較為封閉的靜態(tài)環(huán)境內(nèi)運(yùn)行，只著重于服務(wù)內(nèi)部管理，而未涉及顧客及競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手等外部相關(guān)信息。當(dāng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)處于較低級(jí)狀態(tài)時(shí)，傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)方法還能發(fā)揮作用，但隨著經(jīng)濟(jì)全球化的推進(jìn)，科技及信息技術(shù)的不斷進(jìn)步，企業(yè)發(fā)展面臨著更多的機(jī)遇和挑戰(zhàn)，為了適應(yīng)市場(chǎng)環(huán)境變化和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，企業(yè)管理已全面進(jìn)入以戰(zhàn)略管理為中心的時(shí)代。目前企業(yè)的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系顯然還不能滿(mǎn)足戰(zhàn)略管理的需要。

三、戰(zhàn)略管理視角下管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系的功能

經(jīng)濟(jì)全球化是大勢(shì)所趨，科技及信息化的進(jìn)步為企業(yè)發(fā)展提供了機(jī)會(huì)也帶來(lái)了挑戰(zhàn)，為了適應(yīng)市場(chǎng)環(huán)境變化和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，管理會(huì)計(jì)作為管理工具應(yīng)當(dāng)適應(yīng)戰(zhàn)略管理的需要，在戰(zhàn)略視角下形成完善的報(bào)告體系，并至少具備下述幾項(xiàng)功能：

1.控制功能

控制功能實(shí)質(zhì)上是監(jiān)督功能， 通過(guò)管理會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)進(jìn)行信息反饋，進(jìn)而實(shí)施過(guò)程監(jiān)督來(lái)減小企業(yè)戰(zhàn)略執(zhí)行偏差，促進(jìn)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。一方面，可以將戰(zhàn)略執(zhí)行情況與戰(zhàn)略目標(biāo)比對(duì)，對(duì)產(chǎn)生的差異進(jìn)行分析，及時(shí)采取偏差糾正措施；另一方面，隨著外部環(huán)境的變化，最初指定的戰(zhàn)略目標(biāo)可能與環(huán)境不在適應(yīng)，通過(guò)信息反饋可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題所在，并適時(shí)調(diào)整戰(zhàn)略計(jì)劃。

2.決策功能

管理會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)應(yīng)具備戰(zhàn)略視角，及時(shí)向公司管理層提供對(duì)戰(zhàn)略決策有用的信息。一方面，及時(shí)反映市場(chǎng)環(huán)境變化，關(guān)注顧客需求及競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手相關(guān)信息；另一方面，挖掘企業(yè)自身的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)及價(jià)值鏈關(guān)鍵點(diǎn)，研究其產(chǎn)品或勞務(wù)能為客戶(hù)提供的價(jià)值，從長(zhǎng)期來(lái)觀察并預(yù)測(cè)產(chǎn)品和勞務(wù)能給企業(yè)帶來(lái)的總收益，做到知己知彼，在適當(dāng)?shù)臅r(shí)機(jī)采取有效措施，保持企業(yè)的持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

四、基于戰(zhàn)略視角的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系的構(gòu)建思路

為滿(mǎn)足戰(zhàn)略管理需要，管理會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容應(yīng)該是全方位的，既要反映企業(yè)內(nèi)部信息，也要反映企業(yè)的外部環(huán)境信息；既要關(guān)注企業(yè)的自身利益，也要關(guān)注客戶(hù)利益；既要順應(yīng)企業(yè)長(zhǎng)期戰(zhàn)略目標(biāo)，也要符合短期經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。概括而言，戰(zhàn)略視角下管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系要從顧客利益、財(cái)務(wù)指標(biāo)、業(yè)務(wù)流程及企業(yè)發(fā)展能力等角度來(lái)設(shè)計(jì)。

1.顧客角度的指標(biāo)選擇

由于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，企業(yè)應(yīng)努力提高顧客滿(mǎn)意度，以達(dá)到留住原有客戶(hù)、吸引新客戶(hù)進(jìn)而提高市場(chǎng)份額的目的， 最終獲得更高的利潤(rùn)。顧客角度的具體指標(biāo)為：（1）市場(chǎng)份額。統(tǒng)計(jì)企業(yè)業(yè)務(wù)規(guī)模，并結(jié)合政府相關(guān)部門(mén)或權(quán)威中介組織等機(jī)構(gòu)出具的市場(chǎng)規(guī)模數(shù)據(jù)計(jì)算市場(chǎng)份額；（2）客戶(hù)保持率。即上年客戶(hù)繼續(xù)選擇本企業(yè)產(chǎn)品及服務(wù)的比例；（3）客戶(hù)獲得率。即新客戶(hù)的數(shù)量占原有客戶(hù)數(shù)量的比例；（4）顧客的滿(mǎn)意程度。通過(guò)調(diào)查問(wèn)卷及客戶(hù)回訪(fǎng)等方式確定，目的是提高客戶(hù)對(duì)公司的滿(mǎn)意度；（5）客戶(hù)的獲利能力。計(jì)算企業(yè)從某客戶(hù)獲取的利潤(rùn)與其對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)售收入的比值，進(jìn)而確定與其交易是否有利可圖。

2.企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)過(guò)程的指標(biāo)選擇

企業(yè)所有與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)相關(guān)的活動(dòng)構(gòu)成了創(chuàng)造價(jià)值的動(dòng)態(tài)過(guò)程，即企業(yè)價(jià)值鏈。而價(jià)值連的創(chuàng)新過(guò)程、經(jīng)營(yíng)過(guò)程、售后服務(wù)過(guò)程是完整的整體， 是滿(mǎn)足顧客需求的過(guò)程。（1）創(chuàng)新過(guò)程是指及時(shí)發(fā)現(xiàn)客戶(hù)需求，并通過(guò)創(chuàng)新性創(chuàng)造滿(mǎn)足客戶(hù)需求的過(guò)程。衡量指標(biāo)有：新產(chǎn)品銷(xiāo)售額占比、新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)時(shí)間、保本時(shí)間；（2）經(jīng)營(yíng)過(guò)程目標(biāo)包括提高產(chǎn)品質(zhì)量、縮短生產(chǎn)周期和降低產(chǎn)品成本。質(zhì)量指標(biāo)通過(guò)合格品率和反工率相結(jié)合來(lái)衡量。時(shí)間指標(biāo)是完成訂單的時(shí)間周期。成本指標(biāo)用單位產(chǎn)品生產(chǎn)成本降低的幅度衡量；（3）售后服務(wù)過(guò)程目標(biāo)是指滿(mǎn)足客戶(hù)售后服務(wù)需求的程度?？梢酝ㄟ^(guò)售后服務(wù)滿(mǎn)意度評(píng)價(jià)和所耗時(shí)間來(lái)衡量。

3.企業(yè)財(cái)務(wù)的指標(biāo)選擇

財(cái)務(wù)指標(biāo)設(shè)計(jì)須與企業(yè)所處的生命周期緊密結(jié)合，企業(yè)在其各階段財(cái)務(wù)指標(biāo)有很大的不同：（1）成長(zhǎng)階段企業(yè)發(fā)展較快， 資金較緊張， 其重點(diǎn)是銷(xiāo)售額的增加，該階段可以側(cè)重使用銷(xiāo)售增長(zhǎng)率及市場(chǎng)占有率指標(biāo)；（2）維持階段應(yīng)努力維持市場(chǎng)份額，并提高獲利能力，該階段衡量企業(yè)的指標(biāo)通常有凈資產(chǎn)利潤(rùn)率；3、收獲階段需注重現(xiàn)金流量及獲利能力的穩(wěn)定性。此時(shí)要關(guān)注現(xiàn)金流量及凈利潤(rùn)的標(biāo)準(zhǔn)差指標(biāo)，另外也可以綜合考慮投資回報(bào)率、資金周轉(zhuǎn)率、經(jīng)濟(jì)增加值等指標(biāo)。

4.企業(yè)發(fā)展能力的指標(biāo)選擇

企業(yè)的發(fā)展能力集中體現(xiàn)在技術(shù)改進(jìn)和學(xué)習(xí)能力方面，其直接關(guān)系著企業(yè)長(zhǎng)期的價(jià)值增值。一般而言， 企業(yè)的學(xué)習(xí)和成長(zhǎng)能力可以從雇員能力、信息系統(tǒng)的能力和雇員的積極性三個(gè)方面衡量。1、對(duì)雇員能力的衡量指標(biāo)包括雇員的滿(mǎn)意程度、雇員的保持率、雇員的勞動(dòng)生產(chǎn)率等指標(biāo)；2、雇員的積極性目標(biāo)是調(diào)動(dòng)雇員的積極性，可以用每個(gè)雇員提出的合理化建議的數(shù)量來(lái)衡量。

五、結(jié)論

科學(xué)合理的管理會(huì)計(jì)報(bào)告體系是提高企業(yè)長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)力并維持獲利能力的有力工具，其為企業(yè)的戰(zhàn)略發(fā)展及經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供有效的支持，但由于企業(yè)所處的環(huán)境及發(fā)展階段不同，報(bào)告體系會(huì)有所差異。在實(shí)際管理會(huì)計(jì)工作中，為確保質(zhì)量和效率，企業(yè)管理層應(yīng)提高重視程度，加大人員的培訓(xùn)力度，并結(jié)合企業(yè)自身特點(diǎn)，在戰(zhàn)略視角下構(gòu)建自身的管理報(bào)告體系。

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