余祿興

南平龍浦高速公路有限責(zé)任公司 福建 南平 353400

論高速公路中BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算

余祿興

南平龍浦高速公路有限責(zé)任公司 福建 南平 353400

BOT方式建設(shè)高速公路會(huì)計(jì)處理方法,具有其自身核算特色。本文先介紹BOT方式下會(huì)計(jì)問題,然后針對(duì)高速公路BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算處理,從投資方建設(shè)期、運(yùn)營(yíng)期會(huì)計(jì)處理和福建南平區(qū)域高速公路BOT方式建設(shè)示例三個(gè)方面加以分析,并對(duì)相關(guān)實(shí)例會(huì)計(jì)問題進(jìn)行研究。

BOT項(xiàng)目 高速公路 會(huì)計(jì)核算

采用BOT方式建設(shè)高速公路,這已經(jīng)是常見建設(shè)模式。其會(huì)計(jì)處理如何操作,給相關(guān)會(huì)計(jì)人員提供了重要課題。BOT方式建設(shè)高速公路,一般情況下會(huì)計(jì)核算需要涉及兩個(gè)部分:建設(shè)期會(huì)計(jì)核算和運(yùn)營(yíng)期會(huì)計(jì)核算,文中針對(duì)實(shí)例開展相關(guān)研究,能夠厘清基本思路和方法,對(duì)提升項(xiàng)目建設(shè)經(jīng)營(yíng)財(cái)務(wù)管理有重要幫助。

1 、BOT方式下會(huì)計(jì)核算

BOT是“build－operate－transfer”的縮寫,也就是“建設(shè)—運(yùn)營(yíng)—轉(zhuǎn)讓”的意思。這是私營(yíng)企業(yè)介入社會(huì)公共建設(shè)服務(wù)的一種方式,是政府部門就某個(gè)基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目與私營(yíng)企業(yè)（項(xiàng)目公司）簽訂特許權(quán)協(xié)議。政府不提供建設(shè)資金,由投資商負(fù)責(zé)融資并建設(shè)這個(gè)項(xiàng)目,在項(xiàng)目完成后一定期限內(nèi)進(jìn)行運(yùn)營(yíng),期滿之后,將所有權(quán)移交給業(yè)主。BOT方式具有民營(yíng)化、全額投資、特許經(jīng)營(yíng)期和壟斷經(jīng)營(yíng)等特征。

1.1 非專門項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)核算

初始計(jì)量:投資方進(jìn)行BOT方式操作投資時(shí),可以自行施工,也可以外包施工。如果是自行施工,會(huì)計(jì)要將其歸入“在建工程”核算。工程建成后,要將“在建工程”轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”。外包施工需要按照合同處理,工程建成后,將“在建工程”轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”。

后續(xù)計(jì)量:BOT項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)時(shí),可以將收入和支出納入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”或者“其他業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)成本”。在這個(gè)期間購置設(shè)備,與營(yíng)運(yùn)有關(guān)但不屬于BOT項(xiàng)目設(shè)備,可以看做是公司自有資產(chǎn),按照“存貨”、“固定資產(chǎn)”核算。如果屬于BOT項(xiàng)目設(shè)備,其壽命短于營(yíng)運(yùn)期的,可以歸為“無形資產(chǎn)減值”進(jìn)行核算。其他設(shè)備最終隨BOT項(xiàng)目進(jìn)行無償移交。

攤銷:BOT項(xiàng)目攤銷要考慮特許權(quán)經(jīng)營(yíng)期限,“無形資產(chǎn)”攤銷一般不考慮凈殘值,在特許經(jīng)營(yíng)期滿移交時(shí),不存在殘值和無償移交的沖突。

移交:BOT項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)期滿移交,攤銷殘值清零,不需要做會(huì)計(jì)處理。

1.2 專門項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)核算

初始計(jì)量:專門項(xiàng)目公司初始計(jì)量較非專門項(xiàng)目公司初始核算多一項(xiàng)會(huì)計(jì)處理,即“長(zhǎng)期股權(quán)投資”,會(huì)計(jì)處理借記接受資產(chǎn)科目,貸記“股本”。其他會(huì)計(jì)核算等同于“非專門項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)”會(huì)計(jì)處理。

后續(xù)計(jì)量:專門BOT項(xiàng)目公司需要將相應(yīng)收入和支出歸為“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”。其他等同“非專門項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)”會(huì)計(jì)處理。

攤銷移交:專門BOT項(xiàng)目攤銷移交等同“非專門項(xiàng)目公司經(jīng)營(yíng)”會(huì)計(jì)處理。

2 、高速公路BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算

2.1 建設(shè)期會(huì)計(jì)核算

高速公路BOT項(xiàng)目建設(shè)期間,如果選擇自行施工,會(huì)計(jì)核算將其歸為“在建工程”,公路工程建設(shè)竣工,將“在建工程”轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”。如果選擇外包施工,高速公路進(jìn)行使用期,將“在建工程”直接轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”。

2．2 運(yùn)營(yíng)期會(huì)計(jì)核算

高速公路BOT項(xiàng)目進(jìn)入經(jīng)營(yíng)期,收費(fèi)收入和設(shè)備購置支出,都需要計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”。如果設(shè)備屬于高速公路BOT項(xiàng)目,且其使用使命在特許經(jīng)營(yíng)期內(nèi),要計(jì)入公司“無形資產(chǎn)減值”進(jìn)行核算。如果設(shè)備使用壽命長(zhǎng)于特許經(jīng)營(yíng)期,需要在項(xiàng)目移交時(shí)一并移交。如果設(shè)備不屬于BOT項(xiàng)目,要記入公司自有資產(chǎn)“存貨”、“固定資產(chǎn)”。

攤銷:高速公路BOT項(xiàng)目攤銷限定特許經(jīng)營(yíng)年限內(nèi),一般采取平均攤銷的方式記入“無形資產(chǎn)”攤銷,不需要考慮凈殘值。移交:高速公路BOT項(xiàng)目特許經(jīng)營(yíng)期滿,要將整個(gè)工程設(shè)備移交給政府,因?yàn)榉制跀備N凈殘值為零,不需要進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

3 、福建南平市高速公路BOT方式建設(shè)示例分析

福建南平市的兩條高速公路:武邵高速公路、龍浦高速公路,都是采取“設(shè)計(jì)+施工”總承包模式進(jìn)行建設(shè),也就是BOT操作方式。2007年武邵高速公路作為交通部高速公路“設(shè)計(jì)+施工”總承包和利用社會(huì)資金參股建設(shè)的試點(diǎn);2008年龍浦高速公路建設(shè)按照BOT項(xiàng)目操作模式完成招標(biāo)。

3.1 收入確認(rèn)

項(xiàng)目建造期間,項(xiàng)目公司會(huì)計(jì)需要根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—合同》進(jìn)行收入和費(fèi)用確認(rèn);項(xiàng)目建成后,項(xiàng)目公司會(huì)計(jì)還需要根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—收入》對(duì)經(jīng)營(yíng)服務(wù)相關(guān)收入進(jìn)行確認(rèn);BOT項(xiàng)目所建造基礎(chǔ)設(shè)施,不能夠按照項(xiàng)目公司固定資產(chǎn)來處理。

3.2 案例分析

例題:某市政府采用BOT方式籌建高速公路,投資方投資1000萬元組建項(xiàng)目公司,不含建設(shè)期2年,經(jīng)營(yíng)10年歸還政府。2010年1月簽訂合同并開始施工。經(jīng)營(yíng)期間,每年收費(fèi)約200萬,預(yù)計(jì)支出為每年10萬元,其他管理經(jīng)費(fèi)每年2萬元。（P/A,10%=6.1446）

分析:建造期間確認(rèn)相關(guān)收入和費(fèi)用。

（1）建造時(shí)間:2010年1月1日-2012年12月31日

借:工程施工-合同成本 1000;貸:銀行存款 1000

（2）2011年12月31日完工50%

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 500;貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 500

（3）2012年12月31日完工

借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 500;貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入500;借:無形資產(chǎn)1000;貸:工程結(jié)算 1000

（4）預(yù)計(jì)支出:10×6.1446=61.446

借:管理費(fèi)用 61.446;貸:預(yù)計(jì)負(fù)債61.446

（5）管理費(fèi)用:借:管理費(fèi)用 2;貸:銀行存款 2

（6）經(jīng)營(yíng)期每年收入:借:主營(yíng)銀行存款 200;貸:主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 200

（7）運(yùn)營(yíng)期間每年無形資產(chǎn)攤銷:借:主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 100;貸:累計(jì)攤銷 100

（8）10年經(jīng)營(yíng)期滿,投資方需要將項(xiàng)目建設(shè)工程移交給政府。在這10年特許經(jīng)營(yíng)期間,項(xiàng)目公司已經(jīng)將無形資產(chǎn)攤銷完畢,這時(shí)只進(jìn)行實(shí)物交接,而不需要再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

結(jié)語

高速公路BOT項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算,包括投資方工程建設(shè)階段會(huì)計(jì)核算和工程建成后經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)核算兩個(gè)部分。每一個(gè)部分都需要根據(jù)實(shí)際操作情況進(jìn)行賬務(wù)會(huì)計(jì)處理,而且要形成相互印證關(guān)系。高速公路BOT項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算,涉及諸多會(huì)計(jì)處理專業(yè)知識(shí),開展相關(guān)業(yè)務(wù)處理技術(shù)探討,對(duì)提升BOT項(xiàng)目會(huì)計(jì)核算水平有重要幫助。

[1]吳錫堅(jiān).高速公路BOT項(xiàng)目的會(huì)計(jì)核算[J].中外企業(yè)家.2014年15期.

[2]李月鳳.淺議高速公路公司會(huì)計(jì)核算[J].企業(yè)研究.2012年20期.

余祿興（1969-）,男,漢族,福建浦城人,大學(xué)本科,中級(jí)會(huì)計(jì)師,研究方向:會(huì)計(jì)。