程啟巧　何進(jìn)日

【摘 要】 會(huì)計(jì)有助于實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理現(xiàn)代化，會(huì)計(jì)越發(fā)展，治理越科學(xué)，社會(huì)越進(jìn)步。會(huì)計(jì)總是跟隨經(jīng)濟(jì)社會(huì)的變遷而變化，會(huì)計(jì)發(fā)展具有顯著的時(shí)代特征。實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理現(xiàn)代化是當(dāng)前實(shí)踐的首要目標(biāo)，會(huì)計(jì)作為服務(wù)經(jīng)濟(jì)工作的最基本工具，應(yīng)該釋放會(huì)計(jì)在國(guó)家治理方面的經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)及生態(tài)文明五大效應(yīng)。另一方面，國(guó)家治理現(xiàn)代化為會(huì)計(jì)的發(fā)展與繁榮創(chuàng)造了機(jī)遇，在會(huì)計(jì)計(jì)量單位、會(huì)計(jì)信息披露和會(huì)計(jì)人才等方面，會(huì)計(jì)應(yīng)有所創(chuàng)新。

【關(guān)鍵詞】 國(guó)家治理； 會(huì)計(jì)發(fā)展； 治理效應(yīng)

中圖分類號(hào)：F230 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2015）09-0015-04

2014年11月5日，APEC會(huì)議召開(kāi)，世界目光聚焦中國(guó)。峰會(huì)開(kāi)幕式上，習(xí)近平總書(shū)記介紹了中國(guó)全面深化改革的總體部署，宣示了中國(guó)通過(guò)改革開(kāi)放推進(jìn)區(qū)域和世界發(fā)展繁榮的堅(jiān)定決心。自黨的十八屆三中全會(huì)以來(lái)，全面深化改革引起了全國(guó)各界的廣泛關(guān)注，同時(shí)也引發(fā)了會(huì)計(jì)領(lǐng)域關(guān)于如何為我國(guó)改革事業(yè)注入新的生機(jī)與活力的思考。在中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)第八次全國(guó)會(huì)員代表大會(huì)上，財(cái)政部副部長(zhǎng)朱光耀指出，要認(rèn)識(shí)到“會(huì)計(jì)直接服務(wù)于中國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的總體戰(zhàn)略、推動(dòng)中國(guó)治理體系和治理能力實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化的基礎(chǔ)性作用”，對(duì)會(huì)計(jì)工作者提出“扎實(shí)工作，探索創(chuàng)新，努力為我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展和治理體系建設(shè)作出積極貢獻(xiàn)”的要求。會(huì)計(jì)總是跟隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的變遷而變化，會(huì)計(jì)的發(fā)展過(guò)程具有顯著的時(shí)代特征。全面深化改革是中國(guó)改革的升級(jí)版，推動(dòng)國(guó)家治理現(xiàn)代化是當(dāng)前實(shí)踐的首要目標(biāo)，會(huì)計(jì)作為服務(wù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的一個(gè)最基本工具，應(yīng)該推動(dòng)會(huì)計(jì)變革，釋放會(huì)計(jì)的治理效應(yīng)。因此，創(chuàng)新會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)，推動(dòng)國(guó)家治理現(xiàn)代化，是會(huì)計(jì)發(fā)展的方向，也是會(huì)計(jì)創(chuàng)新的立足點(diǎn)。

一、會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史面貌與啟示

（一）會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史片段

“以史為鏡，可知興替”，歷史揭示了事物發(fā)展的一般規(guī)律。全面認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)，發(fā)掘會(huì)計(jì)在推動(dòng)國(guó)家治理現(xiàn)代化方面的效應(yīng)，應(yīng)從中國(guó)會(huì)計(jì)史開(kāi)始。同中華民族一樣，中國(guó)會(huì)計(jì)史源遠(yuǎn)流長(zhǎng)。所謂一葉而知秋，筆者摘錄了會(huì)計(jì)發(fā)展過(guò)程中的一些重要片段，希望在探尋會(huì)計(jì)本質(zhì)和發(fā)展規(guī)律的基礎(chǔ)上，能為我們從會(huì)計(jì)的視角認(rèn)識(shí)全面深化改革和國(guó)家治理現(xiàn)代化帶來(lái)些許啟示。

1.古代會(huì)計(jì)的萌芽

早在原始公社制時(shí)代，為反映漁獵收獲數(shù)量以及其他收支，人們開(kāi)始使用“刻石記數(shù)”、“結(jié)繩記事”等方法進(jìn)行原始計(jì)量和記錄，這就是會(huì)計(jì)發(fā)展的開(kāi)端，也表現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)社會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)最初始的計(jì)量、記錄需要，一種并不顯著和重要的需要。古代會(huì)計(jì)的萌芽表明：即便是最原始的會(huì)計(jì)，也屬于一項(xiàng)以記錄為基礎(chǔ)的管理控制活動(dòng)。

2.國(guó)家的產(chǎn)生推動(dòng)會(huì)計(jì)演進(jìn)

國(guó)家產(chǎn)生以前的會(huì)計(jì)，僅僅是一種較低水準(zhǔn)的計(jì)量、記錄行為，功能單一，沒(méi)有分工。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展和國(guó)家的建立，會(huì)計(jì)有了明確的分工：一是因服務(wù)對(duì)象不同，會(huì)計(jì)演進(jìn)為官?gòu)d和民間兩個(gè)部分；二是專門負(fù)責(zé)財(cái)物保管、收支工作的官職開(kāi)始出現(xiàn)，標(biāo)志著出納的形成；三是伴隨著封建經(jīng)濟(jì)的繁榮，統(tǒng)治階級(jí)對(duì)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督工作逐漸重視，推動(dòng)了獨(dú)立審計(jì)部門的興起?？傮w而言，統(tǒng)治階級(jí)經(jīng)濟(jì)管理的需求促進(jìn)了會(huì)計(jì)的發(fā)展，而明確的會(huì)計(jì)分工又增強(qiáng)了國(guó)家治理的有序性。

3.復(fù)式簿記的形成與發(fā)展

唐宋時(shí)代產(chǎn)生的“四柱結(jié)算法”反映了會(huì)計(jì)核算與結(jié)算的四大要素，它所包含的平衡結(jié)算思想為單式簿記向復(fù)式簿記的演進(jìn)創(chuàng)造了條件。我國(guó)復(fù)式簿記的最初形式為“龍門賬”。明末清初，空前繁榮的手工業(yè)和商業(yè)促使“利潤(rùn)”、“收支”、“負(fù)債”等概念開(kāi)始形成，計(jì)量工具——“龍門賬”也應(yīng)運(yùn)而生。復(fù)式簿記是對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的記錄，因此，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)從簡(jiǎn)單到復(fù)雜的過(guò)程成就了復(fù)式簿記逐漸成熟的條件，而科學(xué)的記錄、計(jì)量方法也極大地推動(dòng)了經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展。

4.會(huì)計(jì)范疇的擴(kuò)展

世紀(jì)之交，經(jīng)濟(jì)全球化以一種無(wú)與倫比的張力席卷了世界的各個(gè)領(lǐng)域，會(huì)計(jì)也不例外。面對(duì)日益復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)關(guān)系和層出不窮的管理問(wèn)題，一方面，許多新生的管理控制活動(dòng)和學(xué)科研究被納入到廣義的會(huì)計(jì)范疇中，橫向拓展了會(huì)計(jì)的廣度；另一方面，會(huì)計(jì)職能分工進(jìn)一步細(xì)化，縱向加深了會(huì)計(jì)的深度。廣義的會(huì)計(jì)既有信息收集、加工、處理、報(bào)告的功能，又有財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制的功能，還有評(píng)估、鑒定會(huì)計(jì)信息質(zhì)量?jī)?yōu)劣的功能。可以說(shuō)，經(jīng)濟(jì)全球化背景下，會(huì)計(jì)領(lǐng)域展現(xiàn)出了百花齊放的新局面。

（二）會(huì)計(jì)發(fā)展的啟示

1.社會(huì)現(xiàn)實(shí)決定會(huì)計(jì)發(fā)展

會(huì)計(jì)源于社會(huì)現(xiàn)實(shí)的需要。目前我國(guó)最大的現(xiàn)實(shí)任務(wù)是全面深化改革、實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理現(xiàn)代化。因此，會(huì)計(jì)的發(fā)展要結(jié)合當(dāng)前的關(guān)鍵任務(wù)目標(biāo)，深化會(huì)計(jì)理論研究，為進(jìn)一步貼近全面深化改革和國(guó)家治理現(xiàn)代化創(chuàng)造條件。

2.會(huì)計(jì)發(fā)展推動(dòng)社會(huì)進(jìn)步

社會(huì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要，體系越完善，社會(huì)越進(jìn)步。這體現(xiàn)出會(huì)計(jì)體系在維護(hù)社會(huì)秩序、推動(dòng)社會(huì)進(jìn)步中發(fā)揮著不可替代的效應(yīng)。國(guó)家治理現(xiàn)代化是“中國(guó)改革2.0”的總目標(biāo)，是社會(huì)進(jìn)步的體現(xiàn)?！疤煜挛磥y計(jì)先亂，天下欲治計(jì)乃治”，綜合詮釋了會(huì)計(jì)與國(guó)家治理之間的關(guān)系。因此，會(huì)計(jì)發(fā)展有助于實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理現(xiàn)代化，會(huì)計(jì)越發(fā)展，治理越科學(xué)，社會(huì)越進(jìn)步。

二、會(huì)計(jì)發(fā)展有助于實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理現(xiàn)代化

從“四個(gè)現(xiàn)代化”到國(guó)家治理現(xiàn)代化，既是歷史的選擇，又是黨和人民對(duì)社會(huì)主義事業(yè)認(rèn)識(shí)不斷加深的生動(dòng)體現(xiàn)。習(xí)近平總書(shū)記指出，國(guó)家治理現(xiàn)代化是國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化的總稱：國(guó)家治理體系是在黨領(lǐng)導(dǎo)下管理國(guó)家的制度體系，包括經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)、生態(tài)文明等各領(lǐng)域體制機(jī)制、法律法規(guī)安排，也就是一整套緊密相連、相互協(xié)調(diào)的國(guó)家制度；國(guó)家治理能力則是運(yùn)用國(guó)家制度（包括經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)、生態(tài)文明等制度）管理社會(huì)各方面事務(wù)的能力。會(huì)計(jì)天然具有國(guó)家治理效應(yīng)：一方面，“依法治國(guó)是實(shí)現(xiàn)國(guó)家治理現(xiàn)代化的核心”，會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系本身就是法律法規(guī)制度的一部分，會(huì)計(jì)法律法規(guī)的健全可以被理解為國(guó)家制度層面的完善；另一方面，會(huì)計(jì)作為經(jīng)濟(jì)、財(cái)政的基礎(chǔ)，通過(guò)會(huì)計(jì)活動(dòng)能夠直接作用于各類組織的經(jīng)濟(jì)決策和市場(chǎng)判斷，從微觀到宏觀，最終影響到國(guó)家治理層面。毫無(wú)疑問(wèn)，我們應(yīng)該充分發(fā)掘會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)、生態(tài)文明等領(lǐng)域的積極效應(yīng)，釋放會(huì)計(jì)在全面深化改革任務(wù)中的基礎(chǔ)功能，達(dá)到國(guó)家治理目標(biāo)。

（一）會(huì)計(jì)的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)

資本市場(chǎng)是反映國(guó)民經(jīng)濟(jì)的“晴雨表”，會(huì)計(jì)通過(guò)作用于資本市場(chǎng)實(shí)現(xiàn)其經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。市場(chǎng)上最基本的要素是資源，資源的流動(dòng)以價(jià)格為信號(hào)，價(jià)格又以價(jià)值為基準(zhǔn)。事實(shí)上，資本市場(chǎng)是股票流通的場(chǎng)所，股票的流向取決于股票的價(jià)格，股價(jià)最終由公司價(jià)值決定，而公司價(jià)值是由公司的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量綜合體現(xiàn)的。會(huì)計(jì)是反映公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的主要工具，即會(huì)計(jì)信息反映了公司價(jià)值。因此，會(huì)計(jì)通過(guò)定價(jià)功能會(huì)影響到資本市場(chǎng)上最基本的要素——資本的流動(dòng)，會(huì)計(jì)所提供的信息有助于形成資源的有效配置，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。正是由于會(huì)計(jì)信息巨大的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)，在會(huì)計(jì)信息公開(kāi)披露的同時(shí)，確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性就顯得尤其重要。會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性必須從信息的提供者和鑒證者兩個(gè)方面來(lái)加強(qiáng)：一是會(huì)計(jì)信息的提供者必須嚴(yán)格遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，選擇恰當(dāng)?shù)拇_認(rèn)、計(jì)量方法，確保會(huì)計(jì)信息客觀反映經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的本來(lái)面目；二是會(huì)計(jì)信息的鑒證者必須對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行嚴(yán)格的質(zhì)量鑒證，并出具審計(jì)報(bào)告履行責(zé)任，一旦提供虛假鑒證服務(wù)將施以嚴(yán)厲的處罰措施。只有確保會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，才能如實(shí)反映公司的價(jià)值，實(shí)現(xiàn)資源的合理配置，提高會(huì)計(jì)的經(jīng)濟(jì)效應(yīng)。

（二）會(huì)計(jì)的政治效應(yīng)

法律是政治的產(chǎn)物，所有法律都是基于一定的政治意識(shí)產(chǎn)生的。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身就是法律法規(guī)的一部分，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變革以及國(guó)際趨同都可以被理解為我國(guó)法律法規(guī)不斷健全和完善的過(guò)程，具有一定的政治意義。目前，國(guó)際趨同已成為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變革的方向。從政治的高度看：會(huì)計(jì)是一門商業(yè)語(yǔ)言，在國(guó)際上掌握了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)就等于掌握了全球商業(yè)游戲的主導(dǎo)權(quán)，有助于實(shí)現(xiàn)本國(guó)利益最大化，積極參與國(guó)際會(huì)計(jì)事業(yè)及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，對(duì)于提高我國(guó)會(huì)計(jì)界甚至整個(gè)國(guó)家在國(guó)際上的話語(yǔ)權(quán)和影響力意義重大。因此，在實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的過(guò)程中，要合理利用會(huì)計(jì)達(dá)到維護(hù)國(guó)家利益的目的。一方面，考慮到我國(guó)會(huì)計(jì)處于新興市場(chǎng)這一外部環(huán)境的實(shí)際情況，我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際趨同應(yīng)該主動(dòng)借鑒國(guó)外成熟市場(chǎng)的做法，消化并提煉出主要發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的內(nèi)在機(jī)理，以進(jìn)一步指導(dǎo)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)與完善。另一方面，要主動(dòng)介入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的制定過(guò)程，把我國(guó)會(huì)計(jì)界優(yōu)秀的準(zhǔn)則制定方法和經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行總結(jié)和推廣，擴(kuò)大我國(guó)在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的影響力，提高IASB對(duì)新興市場(chǎng)的關(guān)注度，加強(qiáng)與世界資本市場(chǎng)的聯(lián)系，爭(zhēng)取發(fā)展中國(guó)家在國(guó)際活動(dòng)中擁有更多的主導(dǎo)權(quán)和話語(yǔ)權(quán)。

（三）會(huì)計(jì)的文化效應(yīng)

會(huì)計(jì)文化源于社會(huì)實(shí)踐，又在實(shí)踐中得以豐富和淬煉，具有很強(qiáng)的導(dǎo)向功能。一是會(huì)計(jì)目標(biāo)作為會(huì)計(jì)文化的重要內(nèi)容，引導(dǎo)著會(huì)計(jì)主體的具體會(huì)計(jì)行為。我國(guó)的會(huì)計(jì)目標(biāo)經(jīng)歷了早期注重反映管理層的受托責(zé)任履行情況，到強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性即決策有用觀，再到保護(hù)投資者利益、滿足投資者信息需求的變遷過(guò)程。受托責(zé)任觀認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)在于受托者向所有者如實(shí)反映企業(yè)資源的管理和使用情況，強(qiáng)調(diào)歷史成本計(jì)量屬性和會(huì)計(jì)信息的可靠性。決策有用觀認(rèn)為，會(huì)計(jì)應(yīng)該有助于財(cái)務(wù)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策，核心在于提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。而會(huì)計(jì)的投資者保護(hù)功能，則需要借助法律、社會(huì)規(guī)范以及市場(chǎng)機(jī)制來(lái)實(shí)現(xiàn)，確保會(huì)計(jì)信息的可靠、相關(guān)和及時(shí)性。二是會(huì)計(jì)職業(yè)道德作為會(huì)計(jì)文化的核心，引導(dǎo)著會(huì)計(jì)從業(yè)人員的價(jià)值取向，有助于激發(fā)會(huì)計(jì)人員內(nèi)生的自律性和責(zé)任感。如果說(shuō)會(huì)計(jì)目標(biāo)是一種外在的約束力，促使和引導(dǎo)會(huì)計(jì)工作者努力向既定目標(biāo)靠攏的話，那么會(huì)計(jì)職業(yè)道德就是作為一種內(nèi)在的、自生的行動(dòng)鞭策力而存在的。會(huì)計(jì)職業(yè)道德不具有強(qiáng)制性，主要以社會(huì)輿論和會(huì)計(jì)人員的自覺(jué)性作為約束，處于一種被動(dòng)的形勢(shì)。為更好地吸收會(huì)計(jì)職業(yè)道德的成果，應(yīng)將法律法規(guī)的強(qiáng)制性和道德文化的自覺(jué)性結(jié)合起來(lái)，加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德法律化建設(shè)，建立健全會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范體系，全面提升會(huì)計(jì)職業(yè)道德文化的約束力。

（四）會(huì)計(jì)的社會(huì)效應(yīng)

會(huì)計(jì)旨在滿足會(huì)計(jì)信息使用者共同的財(cái)務(wù)信息需求，具有通用價(jià)值和公共特性。會(huì)計(jì)的社會(huì)效應(yīng)首先表征為會(huì)計(jì)信息使用者的社會(huì)需要性：一方面，會(huì)計(jì)信息使用者包括了投資者、債權(quán)人、管理層、政府部門以及中介機(jī)構(gòu)等眾多社會(huì)參與者，涵蓋了社會(huì)的方方面面，即會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象社會(huì)覆蓋面廣；另一方面，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定理論始終圍繞著“協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)信息使用人的利益關(guān)系”、“提高各方參與者的積極性”，同時(shí)，作為一種社會(huì)溝通語(yǔ)言，會(huì)計(jì)對(duì)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)成果進(jìn)行了有序的、連續(xù)的、系統(tǒng)的價(jià)值分配和再分配，這將有助于兼顧社會(huì)的公平與效率，實(shí)現(xiàn)社會(huì)和諧與社會(huì)進(jìn)步。整體而言，會(huì)計(jì)承擔(dān)著服務(wù)社會(huì)的義務(wù)，并為滿足特殊的社會(huì)需求而存在。社會(huì)需要真實(shí)、可靠的會(huì)計(jì)信息，因而在實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)的社會(huì)需要性時(shí)，還要加強(qiáng)會(huì)計(jì)的社會(huì)約束性。約束來(lái)源于內(nèi)在和外在的強(qiáng)制力，關(guān)鍵在于構(gòu)建道德和法律的雙重機(jī)制，確保會(huì)計(jì)信息按照既定的程序和方法有序地輸出，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的可比性和同質(zhì)性，讓會(huì)計(jì)的利益分配功能和社會(huì)溝通效應(yīng)得以發(fā)揮，最終達(dá)到提高會(huì)計(jì)信息使用者的需求層次、推動(dòng)會(huì)計(jì)發(fā)展變革的目的。從這一角度來(lái)看，會(huì)計(jì)的社會(huì)需要性以其社會(huì)約束性為基礎(chǔ)，同時(shí)，會(huì)計(jì)的社會(huì)約束性又能推動(dòng)會(huì)計(jì)需求層次的提升，二者相互影響、相互促進(jìn)，為會(huì)計(jì)的創(chuàng)新與進(jìn)步創(chuàng)造了條件。

（五）會(huì)計(jì)的生態(tài)文明效應(yīng)

持續(xù)經(jīng)營(yíng)是會(huì)計(jì)的基本假設(shè)之一，可持續(xù)發(fā)展是我國(guó)生態(tài)文明建設(shè)的戰(zhàn)略目標(biāo)之一。伴隨著人們對(duì)環(huán)境問(wèn)題的日益關(guān)注，會(huì)計(jì)學(xué)界開(kāi)始探索將環(huán)境績(jī)效指數(shù)納入到企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)中，構(gòu)建新型企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)體系。環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)不僅對(duì)公司的聲譽(yù)產(chǎn)生極大的負(fù)面影響，對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的影響也會(huì)帶來(lái)顯著的財(cái)務(wù)后果。為實(shí)現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)，企業(yè)必須減少環(huán)境破壞行為，重視環(huán)境保護(hù)，而這也正是企業(yè)貫徹可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的具體體現(xiàn)。黨的十八屆三中全會(huì)首次提出了“用制度保護(hù)生態(tài)環(huán)境”，強(qiáng)調(diào)生態(tài)文明制度建設(shè)的必要性。作為最基本的管理和決策工具，會(huì)計(jì)在建設(shè)生態(tài)文明方面發(fā)揮著重要的效應(yīng)，與之對(duì)應(yīng)的是環(huán)境會(huì)計(jì)、生態(tài)會(huì)計(jì)的興起。在政府層面，無(wú)論是排放權(quán)交易還是環(huán)境稅，如果沒(méi)有會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量作為計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，建立以排放權(quán)為核心的生態(tài)環(huán)境質(zhì)量交易市場(chǎng)將無(wú)法實(shí)現(xiàn)，也不能明確最優(yōu)的環(huán)境稅征收額。更重要的是，排放權(quán)的會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量、環(huán)境稅的法律法規(guī)建設(shè)，都還有待會(huì)計(jì)學(xué)界提供進(jìn)一步的理論研究依據(jù)。對(duì)于企業(yè)，會(huì)計(jì)主要是收集企業(yè)的環(huán)境行為，并借助實(shí)物單位、貨幣單位來(lái)計(jì)量該行為帶來(lái)的環(huán)境影響和財(cái)務(wù)影響，如因環(huán)境問(wèn)題導(dǎo)致的或有事項(xiàng)，因資源耗費(fèi)形成的直接成本等。為構(gòu)建生態(tài)會(huì)計(jì)系統(tǒng)，管理企業(yè)的環(huán)境影響，企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)借鑒傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的經(jīng)驗(yàn)，逐步演化為環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和環(huán)境管理會(huì)計(jì)，為企業(yè)環(huán)境管理提供了重要的財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息。此外，會(huì)計(jì)還使得環(huán)境信息公開(kāi)成為現(xiàn)實(shí)，實(shí)現(xiàn)了生態(tài)文明建設(shè)參與者之間的良性互動(dòng)，推動(dòng)了生態(tài)文明制度建設(shè)的進(jìn)程。

三、國(guó)家治理現(xiàn)代化對(duì)會(huì)計(jì)發(fā)展的要求

正由于會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)、生態(tài)文明等各個(gè)領(lǐng)域都表現(xiàn)出強(qiáng)大的治理功能，所以，要實(shí)現(xiàn)全面深化改革和國(guó)家治理現(xiàn)代化，必須推動(dòng)會(huì)計(jì)創(chuàng)新發(fā)展，提升會(huì)計(jì)理論研究高度。會(huì)計(jì)創(chuàng)新發(fā)展主要集中在以下三個(gè)領(lǐng)域：

（一）會(huì)計(jì)計(jì)量單位

貨幣計(jì)量假設(shè)表明會(huì)計(jì)核算的主要計(jì)量單位是貨幣，但對(duì)于生態(tài)會(huì)計(jì)和非經(jīng)濟(jì)利益而言，會(huì)計(jì)計(jì)量還需要借助于非貨幣單位。會(huì)計(jì)的本質(zhì)是一個(gè)以控制為核心的管理體系，生態(tài)會(huì)計(jì)的目的就在于對(duì)企業(yè)的環(huán)境行為進(jìn)行控制和管理。相較于貨幣單位，實(shí)物單位在確認(rèn)、計(jì)量企業(yè)環(huán)境事項(xiàng)方面更易操作，對(duì)環(huán)境信息的反映也更直接、更可靠，而且評(píng)價(jià)企業(yè)環(huán)境績(jī)效也需要實(shí)物單位的參與。生態(tài)會(huì)計(jì)正是借助了實(shí)物單位計(jì)量的優(yōu)勢(shì)來(lái)記錄、追蹤、分配企業(yè)環(huán)境影響，以及評(píng)價(jià)環(huán)境影響的廣泛度和嚴(yán)重性，為構(gòu)建環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)體系奠定了基礎(chǔ)，也使得環(huán)境審計(jì)、環(huán)境信息公開(kāi)甚至是環(huán)境政策改革成為可能。

隨著全面深化改革的推進(jìn)，越來(lái)越多的非經(jīng)濟(jì)利益將會(huì)出現(xiàn)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量的領(lǐng)域當(dāng)中，決策時(shí)也會(huì)考慮到某個(gè)項(xiàng)目的“社會(huì)效應(yīng)”以及“國(guó)家利益”，對(duì)文化事業(yè)單位、醫(yī)療衛(wèi)生單位的績(jī)效考核也要顧及到其中所涉及到的非經(jīng)濟(jì)利益。在新形勢(shì)下，為準(zhǔn)確計(jì)量、客觀反映非貨幣經(jīng)濟(jì)利益，必須推動(dòng)會(huì)計(jì)計(jì)量單位的變革。誠(chéng)然，主張非貨幣單位計(jì)量并非一味地否定貨幣計(jì)量，而是逐步嘗試非貨幣單位，為會(huì)計(jì)計(jì)量營(yíng)造一種開(kāi)放的氛圍，而不是拘泥于某種特定的計(jì)量形式。因此，會(huì)計(jì)計(jì)量單位創(chuàng)新的方向是對(duì)各種非貨幣計(jì)量單位的嘗試，在理想狀態(tài)下，未來(lái)的會(huì)計(jì)計(jì)量單位可以根據(jù)會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)需求來(lái)優(yōu)先選擇。

（二）會(huì)計(jì)信息披露

會(huì)計(jì)信息作為一種公共產(chǎn)品，如果不能實(shí)現(xiàn)充分信息披露，就失去了本身的社會(huì)公共性。不僅如此，會(huì)計(jì)發(fā)揮優(yōu)化資源配置、保護(hù)公眾投資者等功能也都建立在充分的會(huì)計(jì)信息披露的基礎(chǔ)上，具體的作用機(jī)理是：會(huì)計(jì)信息傳遞市場(chǎng)的價(jià)格信號(hào)，引導(dǎo)資本流向，實(shí)現(xiàn)優(yōu)化資源配置；公眾投資者接收到會(huì)計(jì)信息訊號(hào)之后，對(duì)企業(yè)價(jià)值進(jìn)行對(duì)比和評(píng)價(jià)，從而作出最優(yōu)決策，保護(hù)了投資者的利益。會(huì)計(jì)信息披露的充分性包含了信息的全面性、準(zhǔn)確性和及時(shí)性，充分的信息披露有助于會(huì)計(jì)治理功能的發(fā)揮。在市場(chǎng)交易方面，充分的信息披露對(duì)整個(gè)社會(huì)提高交易效率和降低交易成本至關(guān)重要。社會(huì)交易的目的是通過(guò)交易市場(chǎng)獲得既定的社會(huì)資源，隨著交易活動(dòng)的展開(kāi)，交易雙方又會(huì)從中獲得各種各樣的信息，那么交易的過(guò)程其實(shí)就是交易雙方對(duì)相關(guān)信息的搜集、分析、處理以及運(yùn)用的過(guò)程。在所有的信息中，會(huì)計(jì)所提供的信息最為重要：一是會(huì)計(jì)出于廣泛交易對(duì)象的共同需求，按照公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則提供了全面、可比的會(huì)計(jì)信息；二是會(huì)計(jì)信息要求公開(kāi)披露，必須經(jīng)過(guò)嚴(yán)格質(zhì)量鑒證，以確保其真實(shí)性。正因?yàn)檫@樣，會(huì)計(jì)信息使得整個(gè)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的交易主體在尋找交易對(duì)象、訂立合同、執(zhí)行交易、監(jiān)督交易等交易過(guò)程中縮短了時(shí)間、提高了效率，同時(shí)，有全面、真實(shí)、及時(shí)的信息做保障，也會(huì)使得交易主體的信息成本大大減少。由此，為便于會(huì)計(jì)更廣泛地發(fā)揮治理功能，滿足越來(lái)越多的會(huì)計(jì)信息使用者的信息需求，擴(kuò)大會(huì)計(jì)信息的公開(kāi)披露程度已勢(shì)在必行。而矛盾在于，過(guò)分披露又會(huì)造成商業(yè)秘密的泄露導(dǎo)致競(jìng)爭(zhēng)效率下降，因此，尋求公開(kāi)披露的最佳程度，將成為會(huì)計(jì)學(xué)界嘗試和探索的新方向。此外，會(huì)計(jì)在披露內(nèi)容、具體形式以及時(shí)間間隔等方面也可以有所創(chuàng)新。

（三）會(huì)計(jì)人才

會(huì)計(jì)的實(shí)施主體是人，會(huì)計(jì)的發(fā)展與創(chuàng)新，關(guān)鍵在人。會(huì)計(jì)信息作為一種通用的商業(yè)語(yǔ)言，就應(yīng)該讓真正的信息使用者理解會(huì)計(jì)信息，看懂財(cái)務(wù)報(bào)表，讀懂信息本質(zhì)。在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，每個(gè)人都會(huì)有許多可以轉(zhuǎn)變的經(jīng)濟(jì)角色，或許是政策制定者，或許是企業(yè)管理人，或許是企業(yè)投資人，或許是財(cái)務(wù)相關(guān)工作者，每一種角色或多或少都需要掌握一些會(huì)計(jì)知識(shí)，這就意味著會(huì)計(jì)更應(yīng)該成為一門全民性的通識(shí)教育科目。會(huì)計(jì)教育不能只針對(duì)財(cái)務(wù)工作者，讓更多的人在大學(xué)甚至更早地接觸到基礎(chǔ)會(huì)計(jì)或者簡(jiǎn)單的理財(cái)課程，將有助于提高會(huì)計(jì)信息的可理解性。

隨著全面深化改革的持續(xù)推進(jìn)，與各類主體相關(guān)的信息越來(lái)越透明，可供研究的會(huì)計(jì)素材也越來(lái)越豐富，可以預(yù)見(jiàn)，會(huì)計(jì)理論與實(shí)踐的劃時(shí)代變革即將來(lái)臨。反之，國(guó)家治理現(xiàn)代化也離不開(kāi)會(huì)計(jì)理論研究的支持，理論源于實(shí)踐，只有廣大會(huì)計(jì)工作者深入認(rèn)識(shí)國(guó)家治理現(xiàn)代化，在實(shí)際工作中積極探索會(huì)計(jì)的治理效應(yīng)，不斷創(chuàng)新會(huì)計(jì)理論，才能更好地指導(dǎo)會(huì)計(jì)發(fā)揮治理功能，提高會(huì)計(jì)的宏觀影響力。同時(shí)，會(huì)計(jì)工作者還應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮專業(yè)特長(zhǎng)，主動(dòng)參與到企業(yè)日常管理和決策當(dāng)中，確保會(huì)計(jì)治理效應(yīng)在微觀主體中得以充分實(shí)現(xiàn)。

全面深化改革、推動(dòng)國(guó)家治理現(xiàn)代化為我國(guó)會(huì)計(jì)事業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造了良好的歷史機(jī)遇。會(huì)計(jì)計(jì)量單位、會(huì)計(jì)信息披露以及會(huì)計(jì)人才三方面的創(chuàng)新，有助于進(jìn)一步發(fā)揮會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)、政治、文化、社會(huì)以及生態(tài)文明上所體現(xiàn)的國(guó)家治理效應(yīng)，而這僅僅是會(huì)計(jì)發(fā)展變革的一個(gè)開(kāi)端。在新形勢(shì)下，深化會(huì)計(jì)改革既有客觀需求又具備現(xiàn)實(shí)條件，需要更多會(huì)計(jì)有識(shí)之士深度挖掘國(guó)家治理現(xiàn)代化與會(huì)計(jì)發(fā)展之間的關(guān)系，推動(dòng)會(huì)計(jì)更好地發(fā)揮治理功能。

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