摘 要：營改增從2012年1月1日起在上海開展試點(diǎn)，歷時(shí)近三年，目前只有建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、生活服務(wù)業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)尚未納入試點(diǎn)。根據(jù)財(cái)政部和國家稅務(wù)總局布署，營業(yè)稅將在今年全部改成增值稅，即意味著這四個(gè)行業(yè)也將實(shí)施營改增。其中的房地產(chǎn)業(yè)由于本身經(jīng)濟(jì)體量大、涉及關(guān)聯(lián)行業(yè)多，在實(shí)施營改增的過程中將遇到許多難題和機(jī)遇，結(jié)合行業(yè)情況迎難而上，分析利弊，才能在改革中平穩(wěn)過渡。

關(guān)鍵詞：“營改增”；房地產(chǎn)業(yè)；問題分析

2015年是“營改增”的收官之年，國務(wù)院明確提出，要力爭在“十二五”期間（2011-2015年）全面完成營業(yè)稅改征增值稅（下稱“營改增”）的改革任務(wù)。

截至目前，還有建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)（即原營業(yè)稅九個(gè)稅目中的銷售不動產(chǎn)項(xiàng)目）、金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)（如娛樂業(yè)）四大行業(yè)尚未納入“營改增”的試點(diǎn)范圍。2015年3月份，財(cái)政部長樓繼偉在談及這四個(gè)行業(yè)的“營改增”時(shí)說，其中最難的就是不動產(chǎn)行業(yè)轉(zhuǎn)成征收增值稅。因?yàn)樯婕吧舷掠侮P(guān)聯(lián)行業(yè)多，上游涉及建筑業(yè)、金融業(yè)，本身涉及土地增值稅問題，并且涉及不動產(chǎn)的形態(tài)也不一樣，有購買的，租賃的，還有水壩和公路等，進(jìn)一步加大了房地產(chǎn)業(yè)營改增的難度。

1 房地產(chǎn)業(yè)營改增的主要難點(diǎn)

1.1 涉及行業(yè)廣、從業(yè)人數(shù)多

房地產(chǎn)業(yè)是個(gè)涉及相關(guān)產(chǎn)業(yè)、從業(yè)人數(shù)非常多的行業(yè)，據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，房地產(chǎn)業(yè)涉及的主業(yè)或者兼業(yè)經(jīng)營人群大約將近1億。

房地產(chǎn)業(yè)涉及的上下游行業(yè)廣泛，幾乎波及營業(yè)稅的所有項(xiàng)目，這些項(xiàng)目中，截至目前還未實(shí)施營改增又與房地產(chǎn)業(yè)密切相關(guān)、依存度高的主要是建筑業(yè)和金融業(yè)。建筑業(yè)作為房地產(chǎn)業(yè)上游的最主要產(chǎn)業(yè)，對房地產(chǎn)業(yè)的營改增影響巨大。建筑業(yè)是以建筑產(chǎn)品生產(chǎn)為對象、從事建筑生產(chǎn)經(jīng)營活動的物質(zhì)生產(chǎn)部門，為房地產(chǎn)業(yè)提供產(chǎn)品的建設(shè)，且房地產(chǎn)業(yè)投資的70%左右是住宅投資，因此兩者的依存度非常高，是房地產(chǎn)業(yè)營改增抵扣產(chǎn)業(yè)鏈中的重要一環(huán)。

房地產(chǎn)業(yè)開發(fā)、建設(shè)過程所需資金龐大，是典型的資金密集型行業(yè)，作為銀行的主要客戶目標(biāo)，房地產(chǎn)金融資產(chǎn)一直是金融業(yè)的一項(xiàng)重要的、穩(wěn)定的資產(chǎn)，反過來，金融業(yè)的信貸支持也是房地產(chǎn)業(yè)穩(wěn)定、迅速發(fā)展的最重要保障。據(jù)統(tǒng)計(jì)，在房地產(chǎn)業(yè)開發(fā)資金的多種來源渠道中，源于金融業(yè)的信貸資金高達(dá)60%。房地產(chǎn)業(yè)龐大的借貸資金產(chǎn)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用能否在營改增的進(jìn)項(xiàng)中得到抵扣，對房地產(chǎn)業(yè)營改增稅負(fù)的輕重起著至關(guān)重要的作用。

1.2 稅制設(shè)計(jì)難點(diǎn)多

房地產(chǎn)業(yè)目前實(shí)行的是營業(yè)稅，計(jì)算和征收都較簡單，直接以銷售收入扣除相關(guān)成本后的余額按5%稅率計(jì)稅。房地產(chǎn)業(yè)的營改增，就是要對以前按銷售收入全額繳納營業(yè)稅的項(xiàng)目采取按增值部分繳納增值稅的方式計(jì)稅，并通過進(jìn)項(xiàng)稅額來抵扣銷項(xiàng)稅額實(shí)現(xiàn)稅收的征繳。

房地產(chǎn)業(yè)普遍建設(shè)周期較長且成本與收入周期相背離，交易環(huán)節(jié)和成本結(jié)構(gòu)復(fù)雜，經(jīng)營模式不適合增值稅制。因此在設(shè)計(jì)稅制時(shí)難度較大，考慮因素較多。另外對于房地產(chǎn)業(yè)普遍存在的已儲備土地，已開工但未建成，已開盤但未銷售等存量資產(chǎn)項(xiàng)目的處理，受營改增影響巨大。假如一個(gè)房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目已建成完工，但樓房銷售過程還遠(yuǎn)未結(jié)束，在這個(gè)時(shí)點(diǎn)上如果實(shí)行營改增，稅率將從原來5%的營業(yè)稅變?yōu)?1%或17%的增值稅，而且建設(shè)項(xiàng)目成本基本上已發(fā)生，無法再取得原材料等進(jìn)項(xiàng)稅票抵扣。房產(chǎn)項(xiàng)目的預(yù)售、銷售合同可能也已在建設(shè)期間簽訂，房地產(chǎn)企業(yè)很難再以修改銷售價(jià)格來增加凈收入，稅負(fù)就只能由開發(fā)商負(fù)擔(dān)，項(xiàng)目的利潤必然大幅下降，對房地產(chǎn)業(yè)的沖擊不可謂不大。

另外，房地產(chǎn)業(yè)目前交的稅種中還有一個(gè)單行稅種——土地增值稅。土地增值稅是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入減除法定扣除項(xiàng)目（如取得土地使用權(quán)成本、開發(fā)土地成本費(fèi)用等）后的增值額征收的一種資源稅。從核算內(nèi)容和原理來看，與增值稅的直接計(jì)算法類似。營改增后，這個(gè)稅種將何去何從，會不會和房地產(chǎn)增值稅重合，這都是在設(shè)計(jì)稅制時(shí)應(yīng)該考慮的問題。

1.3 房地產(chǎn)業(yè)營改增后，地方財(cái)政收入壓力增大

房地產(chǎn)營業(yè)稅是地方財(cái)政收入的主要來源之一，據(jù)統(tǒng)計(jì)，2014年地方財(cái)政收入四個(gè)百分點(diǎn)的增長是與房地產(chǎn)交易直接相關(guān)的稅種，由此可見，房地產(chǎn)業(yè)對地方稅收收入的貢獻(xiàn)舉足輕重。對地方政府而言，營改增后，主體稅種萎縮，若沒有新的稅源或替代的收入來源，在土地財(cái)政日漸減少的情況下，必會對地方財(cái)政收入造成較大壓力，甚至可能成為營改增發(fā)展的阻力。

由于自身及所處環(huán)境的復(fù)雜性，房地產(chǎn)領(lǐng)域的營改增面臨著較大的壓力和阻力，但根據(jù)財(cái)稅體制改革的進(jìn)一步深化又勢在必行。因此在改制的過程中必須綜合考慮各種因素，力爭在稅負(fù)較均衡的情況下平衡過渡。

2 房地產(chǎn)業(yè)營改增對策分析

2.1 建筑、金融業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)同時(shí)進(jìn)行營改增，降低轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)

增值稅實(shí)行的是道道征收、道道抵扣。房地產(chǎn)業(yè)與目前尚未施行營改增的建筑業(yè)和金融業(yè)依存度最高，如果僅僅是房地產(chǎn)業(yè)營改增，而其他兩個(gè)行業(yè)不動，就會影響增值稅上下游抵扣鏈條的完整性，造成抵扣環(huán)節(jié)斷裂，導(dǎo)致房地產(chǎn)業(yè)無進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，單環(huán)節(jié)稅負(fù)就會增加。因此，為了防止重復(fù)征稅，降低房地產(chǎn)產(chǎn)品的開發(fā)成本，建筑業(yè)、金融業(yè)和房地產(chǎn)業(yè)營改增應(yīng)同步推進(jìn)、同時(shí)實(shí)施。又由于這三個(gè)行業(yè)本身特點(diǎn)各異，建筑安裝業(yè)的毛利遠(yuǎn)低于房地產(chǎn)業(yè)，金融保險(xiǎn)業(yè)可抵扣項(xiàng)目相對較少，原適用的營業(yè)稅稅率也不盡相同，所以這三個(gè)行業(yè)的增值稅稅率不應(yīng)相同，而應(yīng)根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)仔細(xì)測算，分別確定。

2.2 房地產(chǎn)業(yè)營改增應(yīng)逐步推進(jìn)，實(shí)行過渡政策

對房地產(chǎn)業(yè)來說，營改增后稅負(fù)會不會增加，在稅率既定的情況下，首先要考慮的是進(jìn)項(xiàng)稅額能不能抵扣，銷項(xiàng)稅額如何確定。房地產(chǎn)業(yè)在先期建設(shè)過程中有大量資產(chǎn)、資金投入，如機(jī)器設(shè)備、土地、拆遷補(bǔ)償、綠化配套等，形成大量的進(jìn)項(xiàng)稅額。這些項(xiàng)目中，土地一般是通過招、掛、拍的方式從當(dāng)?shù)卣〉玫?，政府賣地是不交稅的，市政配套和拆遷補(bǔ)償也無法取得專票，這就意味著這三項(xiàng)占到房地產(chǎn)業(yè)三分之一的成本無進(jìn)項(xiàng)抵扣，稅負(fù)加重。因此，在稅制設(shè)計(jì)進(jìn)項(xiàng)抵扣環(huán)節(jié)時(shí)，雖然從政府處不能取得稅票，但可采用其他方式或虛擬抵扣降低稅負(fù)。

由于房地產(chǎn)業(yè)上下游轉(zhuǎn)嫁的復(fù)雜性和在國家經(jīng)濟(jì)建設(shè)中的重要性，營改增不能粗暴施行，急于求成，易造成短期內(nèi)行業(yè)稅負(fù)急劇增加，降低營改增的改革福利。目前，業(yè)界普遍認(rèn)為，應(yīng)采用溫和的過渡性政策，即各地在前期梳理業(yè)務(wù)模式、現(xiàn)有采購銷售合同的情況下，根據(jù)項(xiàng)目開工情況進(jìn)行營改增試點(diǎn)，逐步推進(jìn)改革。

2.3 培育新的經(jīng)濟(jì)增長點(diǎn)，降低地方稅收壓力

房地產(chǎn)業(yè)營改增后，原全部歸屬地方財(cái)政的營業(yè)稅收入將改成由中央、地方共享，在總量不變的情況下，地方將直接減少四分之三的收入。這對目前各地只顧眼前利益“涸澤而漁”的土地財(cái)政產(chǎn)生很大壓力。針對這種情況，地方政府應(yīng)結(jié)合區(qū)域發(fā)展特點(diǎn)，發(fā)展非房地產(chǎn)行業(yè)，研究經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目對地方稅收收入的貢獻(xiàn)，從而科學(xué)選擇地方稅的主體稅種，培育新的稅收亮點(diǎn)、建立新的地方稅收體系，如以所得稅、消費(fèi)稅、資源稅、目前即將立法的房地產(chǎn)稅等財(cái)產(chǎn)行為稅類作為主要地方稅收主體稅種。另外，要結(jié)合稅制改革，厘清各稅種屬性，進(jìn)一步理順中央和地方的事權(quán)、財(cái)權(quán)、稅收收入情況，重新劃分共享稅比例。

房地產(chǎn)業(yè)的營改增對整個(gè)營改增進(jìn)程起著至關(guān)重要的作用，之所以這個(gè)行業(yè)留到最后施行，也在于其本身涉及面廣，成本構(gòu)成復(fù)雜，營改增過程中的每個(gè)環(huán)節(jié)都要用增值稅發(fā)票來進(jìn)行抵扣，操作難度較大，而且其他相關(guān)稅種如企業(yè)所得稅等也會受其營改增的影響?？傊?，營改增對房地產(chǎn)業(yè)的初期陣痛是免不了的，為了能在營改增中平穩(wěn)過渡，不致出現(xiàn)大的稅負(fù)波動，除了國家需要在制定具體政策上有一定的扶持外，行業(yè)本身在業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)、經(jīng)營模式、財(cái)務(wù)體系等方面也需要成功轉(zhuǎn)型，以更適應(yīng)營改增對房地產(chǎn)業(yè)的要求。在享受營改增改革紅利的情況下，規(guī)范和約束行業(yè)行為，充實(shí)企業(yè)現(xiàn)金流，提升管理效益，形成雙盈局面。

參考文獻(xiàn)：

[1]房地產(chǎn)業(yè)營改增后影響到房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)壓力，中國報(bào)告大廳，2015年1月.

[2]營改增對房地產(chǎn)行業(yè)帶來的挑戰(zhàn)及應(yīng)對措施，中國會計(jì)網(wǎng)，2015年1月.

[3]營改增對房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)的影響，企業(yè)財(cái)務(wù)管理，2015年4月.

基金項(xiàng)目：項(xiàng)目名稱：“營改增”對房地產(chǎn)業(yè)的影響研究（項(xiàng)目編號：YK15-03-05），項(xiàng)目負(fù)責(zé)人：朱茹穎。

作者簡介：朱茹穎，女，1973年5月生，漢族，江蘇常州人，職稱：高級會計(jì)師，管理學(xué)學(xué)士學(xué)位，會計(jì)學(xué)專業(yè)，研究方向：稅法、財(cái)務(wù)管理。