楊帆

摘要：我國(guó)的行政型審計(jì)模式與美國(guó)的立法型審計(jì)模式之間存在諸多差異，行政型審計(jì)模式在獨(dú)立性上飽受詬病。立法型審計(jì)模式雖是當(dāng)今審計(jì)模式的發(fā)展方向和主流，但審計(jì)模式的確立卻不能獨(dú)立于國(guó)家政治、經(jīng)濟(jì)和文化發(fā)展?fàn)顩r之外。文章重點(diǎn)分析在國(guó)家確立審計(jì)模式背后的原因。

關(guān)鍵詞：政府審計(jì)模式；政治原因；經(jīng)濟(jì)原因；文化原因

目前國(guó)家審計(jì)模式發(fā)展比較成熟的四種模式為立法型審計(jì)模式、司法型審計(jì)模式、獨(dú)立型審計(jì)模式和行政型審計(jì)模式。其中，前三種國(guó)家審計(jì)模式或多或少地體現(xiàn)出分權(quán)與制衡的思想，審計(jì)機(jī)關(guān)的設(shè)置獨(dú)立于政府之外，對(duì)政府的財(cái)政財(cái)務(wù)收支行為進(jìn)行監(jiān)督審查。在行政型審計(jì)模式下，審計(jì)部門是政府的職能部門之一，國(guó)家審計(jì)成為了政府的“內(nèi)部審計(jì)”，無(wú)論在形式上還是實(shí)際上，其獨(dú)立性和權(quán)威性皆不如前三種審計(jì)模式。以美國(guó)為代表的發(fā)達(dá)資本主義國(guó)家為立法型審計(jì)模式的代表，而我國(guó)的審計(jì)模式則是選擇了行政型審計(jì)模式。國(guó)家審計(jì)制度作為國(guó)家制度之一，屬于上層建筑的內(nèi)容，國(guó)家審計(jì)模式的選擇受到政治體制、經(jīng)濟(jì)環(huán)境與政府職能及歷史文化等多方面的影響。本文在著重分析政治、經(jīng)濟(jì)、文化等因素對(duì)選擇國(guó)家審計(jì)模式的影響力。

一、國(guó)家審計(jì)模式的成因分析

從美國(guó)政府審計(jì)發(fā)展的歷程來(lái)看，到立法型審計(jì)模式確立前，美國(guó)審計(jì)員與主計(jì)管都是行政官員，對(duì)財(cái)政部長(zhǎng)和總統(tǒng)負(fù)責(zé)；1921年通過(guò)的《預(yù)算及會(huì)計(jì)法》，才確立立法型審計(jì)模式。可見(jiàn)國(guó)家審計(jì)模式的選擇會(huì)隨著國(guó)家發(fā)展和對(duì)審計(jì)的認(rèn)識(shí)不斷做出新的選擇，它受到社會(huì)環(huán)境中諸多因素的影響。其中基本影響因素為政治體制因素、經(jīng)濟(jì)因素及政府職能因素、歷史文化因素，除此之外，還有如教育水平因素及與其他國(guó)家經(jīng)濟(jì)聯(lián)系的影響等間接因素。本文主要是對(duì)基本影響因素進(jìn)行分析。

（一） 政治成因分析

政治體制決定審計(jì)體制模式，一個(gè)國(guó)家之所以選擇某一種審計(jì)體制模式，目的在于期望審計(jì)能夠在這一政治結(jié)構(gòu)中取得邏輯一致的政治效果。從理論上來(lái)說(shuō)，確定了的審計(jì)體制模式，政府審計(jì)能夠發(fā)揮的作用，就已經(jīng)由其政治結(jié)構(gòu)決定了。選擇立法、司法模式的國(guó)家，多強(qiáng)調(diào)對(duì)權(quán)力的制衡；選擇行政模式的國(guó)家，多重視行政政府的操作職能。一般來(lái)說(shuō)，審計(jì)機(jī)關(guān)通常隸屬于擁有國(guó)家權(quán)力較強(qiáng)勢(shì)的一方。

李金華（2005）認(rèn)為現(xiàn)代政府審計(jì)是民主和法治的產(chǎn)物，更是民主和法治的工具。美國(guó)是三權(quán)分立的政治體制，審計(jì)模式的選擇是制約均衡權(quán)力的途徑之一。美國(guó)憲法創(chuàng)立之初，便將立法機(jī)關(guān)的地位置于總統(tǒng)、最高法院之上，國(guó)會(huì)相比于總統(tǒng)和最高法院，擁有更為廣泛的職權(quán)，除立法權(quán)外，國(guó)會(huì)還擁有包括財(cái)政權(quán)、人事任免權(quán)和監(jiān)督權(quán)。制憲者的意圖是使國(guó)會(huì)成為美國(guó)政治競(jìng)賽的中心。美國(guó)國(guó)會(huì)擁有財(cái)權(quán)，負(fù)責(zé)編制財(cái)政預(yù)算，但經(jīng)常出現(xiàn)政府實(shí)際需求的數(shù)字與預(yù)算數(shù)字不相符，因此需要通過(guò)某些機(jī)構(gòu)的設(shè)置來(lái)保障國(guó)會(huì)擁有財(cái)權(quán)。1921年《預(yù)算和會(huì)計(jì)法》的出臺(tái)，為美國(guó)確立立法型審計(jì)模式奠定了法律基礎(chǔ)。國(guó)家審計(jì)機(jī)構(gòu)向國(guó)會(huì)負(fù)責(zé)并報(bào)告，獨(dú)立監(jiān)督政府財(cái)政財(cái)務(wù)收支。誠(chéng)如王名揚(yáng)教授所言：“審計(jì)權(quán)是國(guó)會(huì)控制行政活動(dòng)的很有效力的工具。”

我國(guó)是共產(chǎn)黨領(lǐng)導(dǎo)的人民民主專政的社會(huì)主義國(guó)家，實(shí)行人民代表大會(huì)制度。在這種背景下，政府是黨領(lǐng)導(dǎo)下的“強(qiáng)勢(shì)政府”。政府對(duì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行、政治生活和社會(huì)生活中的影響幾乎是無(wú)處不在的，人大作為立法機(jī)關(guān)，雖然是最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，從某種意義上來(lái)說(shuō)，卻難以發(fā)揮其作用和影響力。審計(jì)機(jī)關(guān)成立之初，人大的權(quán)威和法治尊嚴(yán)都未真正樹(shù)立起來(lái)，此時(shí)將審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬于人大，難以真正領(lǐng)導(dǎo)審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展審計(jì)業(yè)務(wù)，并且缺乏實(shí)際的操作。將審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)置在政府，強(qiáng)化了黨和政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的控制與監(jiān)督，政府在國(guó)家政治經(jīng)濟(jì)生活中擁有更加實(shí)際的控制權(quán)和操作權(quán)，便于審計(jì)機(jī)關(guān)工作的開(kāi)展以及政府審計(jì)失業(yè)在我國(guó)的發(fā)展。

（二）政府職能成因分析

政府職能，是國(guó)家行政機(jī)關(guān)依法對(duì)國(guó)家和社會(huì)公共事務(wù)進(jìn)行管理時(shí)應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任和所具有的功能，其主要職能體現(xiàn)在政治、經(jīng)濟(jì)、文化和社會(huì)四個(gè)方面。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)設(shè)立的初衷是對(duì)政府財(cái)政財(cái)務(wù)收支等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的監(jiān)督，因此本文對(duì)政府職能的分析更多的側(cè)重于其經(jīng)濟(jì)方面職能的發(fā)揮。一般來(lái)說(shuō)，西方實(shí)行自由市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的國(guó)家，生產(chǎn)資料私有化，政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的干預(yù)程度相對(duì)較弱，他們大多選擇立法、司法或獨(dú)立型審計(jì)模式；而國(guó)有經(jīng)濟(jì)占比率較大的國(guó)家，或者由于生產(chǎn)資料公有制等原因，政府具有更多的經(jīng)濟(jì)管理職能，政府大多選擇行政型審計(jì)模式。因此，政府經(jīng)濟(jì)職能作用是影響審計(jì)模式的因素之一。

美國(guó)是一個(gè)主要由逃避歐洲封建專制統(tǒng)治的移民建立的國(guó)家，人們對(duì)于政府直接干預(yù)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)生活抱有天然的排斥態(tài)度。在倡導(dǎo)經(jīng)濟(jì)自由放任而排斥政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)思想的影響下，“建國(guó)初期，政府領(lǐng)導(dǎo)人不愿意做任何事情來(lái)控制經(jīng)濟(jì)。除了支持農(nóng)業(yè)的發(fā)展及在19世紀(jì)末給鐵路建筑公司以經(jīng)濟(jì)援助以外，政府在經(jīng)濟(jì)生活中所起的作用微乎其微?！敝钡?0世紀(jì)30年代世界性經(jīng)濟(jì)危機(jī)的集中爆發(fā)，美國(guó)聯(lián)邦政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的權(quán)力較為有限。到了19世紀(jì)末與20世紀(jì)初，隨著美國(guó)經(jīng)濟(jì)的高速增長(zhǎng)與經(jīng)濟(jì)生活的日益復(fù)雜，聯(lián)邦政府管理與介入經(jīng)濟(jì)事務(wù)的權(quán)力有所增強(qiáng)?？傮w而言，經(jīng)濟(jì)自由主義思想在當(dāng)時(shí)美國(guó)經(jīng)濟(jì)研究者與政策制定者心目中的主導(dǎo)地位仍然是根深蒂固的?？梢哉f(shuō)，受經(jīng)濟(jì)自由主義排斥政府干預(yù)經(jīng)濟(jì)觀念的影響，當(dāng)時(shí)的美國(guó)政府沒(méi)有享有包括國(guó)家審計(jì)權(quán)在內(nèi)的廣泛介入經(jīng)濟(jì)的權(quán)力，從而為立法型模式的確立掃除了障礙。

我國(guó)的現(xiàn)代審計(jì)制度是根據(jù)1982年修訂的憲法確立的，當(dāng)時(shí)的中國(guó)開(kāi)展對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的探索，社會(huì)主義制度下的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，需要政府擁有強(qiáng)有力的宏觀調(diào)控能力。雖然在審計(jì)設(shè)置于政府后，我國(guó)“強(qiáng)勢(shì)政府”的形象進(jìn)一步加深，政府集權(quán)更加嚴(yán)重。但有利于政府對(duì)經(jīng)濟(jì)的控制與監(jiān)督，強(qiáng)化政府經(jīng)濟(jì)決策、執(zhí)行與監(jiān)督高度統(tǒng)一的體制，也有利于審計(jì)工作從初步開(kāi)展便得到政府部門的強(qiáng)力支持，提高政府審計(jì)協(xié)調(diào)社會(huì)利益沖突的及時(shí)性和效率性。

（三）歷史文化成因分析

文化是一種社會(huì)現(xiàn)象，是歷史文明的積淀。它既是社會(huì)歷史的沉淀物，同時(shí)也引領(lǐng)著社會(huì)發(fā)展方向。思想作為一種意識(shí)，對(duì)客觀世界具有深刻地影響力。西方的人文精神起源于古希臘時(shí)期哲學(xué)家們對(duì)人的價(jià)值的探索和闡述，在文藝復(fù)興、啟蒙運(yùn)動(dòng)后形成了相對(duì)完整的人文主義思想。主要的代表思想和主張為天賦人權(quán)、自由平等、君主立憲制、三權(quán)分立、人民主權(quán)說(shuō)、法治等。這些思想為資產(chǎn)階級(jí)革命做足了思想準(zhǔn)備，是促成資產(chǎn)階級(jí)變革的重要原因。

從立法型審計(jì)體制來(lái)看，其政治結(jié)構(gòu)的變遷與早期資本主義國(guó)家政體的雛形——議會(huì)制有關(guān)?，F(xiàn)代西方審計(jì)制度是民主制度、權(quán)力制衡的產(chǎn)物，基于三權(quán)分立學(xué)說(shuō)，通過(guò)審計(jì)機(jī)關(guān)的設(shè)置和運(yùn)作平衡權(quán)力關(guān)系，最重要的就是對(duì)政府權(quán)力進(jìn)行制約。英國(guó)是世界上第一個(gè)確立立法型審計(jì)模式的國(guó)家，美國(guó)受其歷史文化的影響深遠(yuǎn)，遂在1921年起接受了立法型審計(jì)模式并不斷加以深化。

在立法型審計(jì)模式下，從審計(jì)機(jī)關(guān)的設(shè)置與發(fā)展中，可以看出許多文化思想對(duì)其的影響力。國(guó)家通過(guò)憲法的規(guī)定賦予了審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府財(cái)政收支的監(jiān)督審計(jì)體現(xiàn)出法治思想；立法機(jī)構(gòu)是人民的“委托代理”，立法機(jī)關(guān)是人民意識(shí)的代表，審計(jì)機(jī)關(guān)隸屬于立法機(jī)構(gòu)，對(duì)政府行政進(jìn)行制約和監(jiān)督，體現(xiàn)出的是人民主權(quán)觀念；人民有強(qiáng)烈的民主意識(shí)，認(rèn)識(shí)到政府是國(guó)家權(quán)力的運(yùn)行者，需要對(duì)其監(jiān)督；權(quán)力需要分權(quán)與制衡，才能更好地發(fā)展，體現(xiàn)出三權(quán)分立的思想。

而反觀我國(guó)，現(xiàn)代審計(jì)制度的真正確立20世紀(jì)80年代，開(kāi)始于民主、法制皆遭破壞的“文化大革命”結(jié)束不久。西方的民主法制精神、人權(quán)思想、法治精神都沒(méi)有在當(dāng)時(shí)的中國(guó)得到普及和認(rèn)可，人民民主意識(shí)比較單薄。相比于人民民主論、民主集中制、法治等思想的普及，反而是傳統(tǒng)思想，如集權(quán)論、人治論、政治道德化等影響力更加深遠(yuǎn)。在決定審計(jì)機(jī)關(guān)的設(shè)置時(shí)，最終決定強(qiáng)化行政權(quán)力的集權(quán)論戰(zhàn)勝了監(jiān)督和制約政府行政權(quán)力的法治論，即審計(jì)機(jī)關(guān)歸屬于政府部門。雖然審計(jì)體制的選擇是受到當(dāng)時(shí)政治經(jīng)濟(jì)狀況的綜合影響，但文化在其中起到的作用也是不言而喻。人民缺乏文化人民主權(quán)的民主概念，也是我國(guó)在長(zhǎng)期發(fā)展中，對(duì)審計(jì)工作冷漠的原因之一。

二、總結(jié)

從對(duì)中美兩國(guó)政府審計(jì)的比較以及對(duì)兩國(guó)審計(jì)模式選擇的原因分析可知，國(guó)家的政治體制是國(guó)家審計(jì)體制選擇最具決定性的因素。選擇立法型、司法型和獨(dú)立模式的國(guó)家大多是采取“三權(quán)分立”政治體制，設(shè)置審計(jì)機(jī)關(guān)的目的在于從經(jīng)濟(jì)監(jiān)督的角度與其他部門構(gòu)造一個(gè)相互制衡的機(jī)制；而行政型審計(jì)體制的國(guó)家，行政機(jī)構(gòu)、立法機(jī)構(gòu)和司法機(jī)構(gòu)之間并不是互相牽制的關(guān)系，并且其政治體制也多是中央集權(quán)制或人民代表大會(huì)制或是共產(chǎn)黨領(lǐng)導(dǎo)下的多黨合作制。而在政府職權(quán)方面，采用行政型審計(jì)模式的國(guó)家的政府職能遠(yuǎn)大于立法、司法和獨(dú)立模式的國(guó)家，這與國(guó)家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式存在著一定關(guān)系，社會(huì)主義制度下的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)必然需要政府擁有相對(duì)更多的職能以實(shí)現(xiàn)對(duì)國(guó)家的宏觀調(diào)控。審計(jì)作為一項(xiàng)正式制度被發(fā)揮利用需要與之相適應(yīng)的非正式制度的支持，而歷史文化、意識(shí)形態(tài)是非式制度中的關(guān)鍵部分。思想文化一直是實(shí)踐運(yùn)動(dòng)的先驅(qū)，缺乏思想基礎(chǔ)的實(shí)踐運(yùn)動(dòng)很難被大眾認(rèn)可。文化可以借鑒，可以被吸收理解，但長(zhǎng)期歷史形成的文化對(duì)人的思想和思維模式具有極大的決定作用。審計(jì)因受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的產(chǎn)生而產(chǎn)生，發(fā)展而發(fā)展，人民是全社會(huì)財(cái)產(chǎn)的共同擁有者，政府則是受托人，但在缺乏人民主權(quán)意識(shí)的民眾思維中，對(duì)公共財(cái)產(chǎn)資源審計(jì)的漠視不利于審計(jì)工作的實(shí)施。綜上所述，兩國(guó)現(xiàn)行的審計(jì)模式都是確定國(guó)家審計(jì)體制時(shí)綜合政治、經(jīng)濟(jì)、歷史文化等諸多因素的綜合選擇、現(xiàn)實(shí)的選擇。

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（作者單位：南京審計(jì)學(xué)院）