從營業(yè)稅改增值稅角度透視“疑稅從無”原則

徐欣穎　黃明欣

【摘要】 “疑稅從無”是指對稅收征管中的矛盾和疑點保持質(zhì)疑，具有強(qiáng)烈的客觀性和審慎態(tài)度，是稅收法定主義在實踐中的具體演繹。近年來，營業(yè)稅改增值稅的試點工作范圍和程度得到了擴(kuò)大和加深，與“疑稅從無”原則在對稅目的要求、稅收穩(wěn)定性可預(yù)測性的要求以及對改善稅收的積極意義等方面有著高度的契合。然而，營業(yè)稅改增值稅的過程中出現(xiàn)了許多問題，“疑稅從無”原則對其有著重要的指導(dǎo)意義。我國可以從完善相關(guān)政策文件、監(jiān)督機(jī)制，加強(qiáng)司法保障、執(zhí)法隊伍建設(shè)以及加大相關(guān)宣傳等方面更好地貫徹“疑稅從無”原則。

【關(guān)鍵詞】 疑稅從無 營改增 稅收法定主義

1994年我國開始推行包括增值稅在內(nèi)的稅制改革，且確認(rèn)了以增值稅和營業(yè)稅為主體的稅制結(jié)構(gòu)。其中，增值稅主要針對以第二產(chǎn)業(yè)中的工業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)中批發(fā)零售業(yè)的增加值為稅基，而營業(yè)稅的稅基是第二產(chǎn)業(yè)中的建筑業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)中除批發(fā)零售業(yè)外其他行業(yè)的流轉(zhuǎn)額。這樣的稅制結(jié)構(gòu)是符合當(dāng)時的政治經(jīng)濟(jì)條件的。然而，隨著中國經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，市場化、全球化的程度得到了快速地提高，這樣的稅制弊端日益凸顯。到2011年11月16日，經(jīng)國務(wù)院同意，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》（財稅〔2011〕110號），明確從2012年1月1日起，在全國范圍內(nèi)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點。首先上海市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點。自2012年8月1日起至年底，營業(yè)稅改增值稅的試點范圍得到了進(jìn)一步擴(kuò)大──將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)納入“營改增”試點范圍，由上海市分批擴(kuò)大至北京、天津等10個省、直轄市和計劃單列市。這一系列的改革舉措對于優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、結(jié)構(gòu)性減稅、市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展等方面產(chǎn)生了巨大的影響，在很多方面都與“疑稅從無”原則不謀而合，體現(xiàn)了“疑稅從無”的精神。

一、“疑稅從無”原則的含義及其重要意義

1、“疑稅從無”原則的含義

“疑稅從無”是指對稅收征管中的矛盾和疑點保持質(zhì)疑，具有強(qiáng)烈的客觀性和審慎態(tài)度，是稅收法定主義在實踐中的具體演繹。疑稅的定義在我國理論界尚存在爭議。筆者認(rèn)為“疑稅”應(yīng)當(dāng)分為狹義的“疑稅”和廣義的“疑稅”。前者是指稅種缺乏國家立法的支持，在涉及稅與非稅的問題上存疑。后者則是由于我國實行五級稅法立法體制，在各級稅法立法和司法在納稅人、征稅對象、征稅對象的歸屬、計稅依據(jù)、稅率等方面存在沖突，相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)模糊加上沖突解決方法的不完善而出現(xiàn)的稅收征管問題，具體包括重復(fù)征稅現(xiàn)象、征收規(guī)則模糊不清等其他稅收征管問題?！耙啥悘臒o”含義包括狹義的“從無”和廣義的“從無”，前者是指對于狹義的“疑稅”，納稅人可以不繳納；后者是指對于“疑稅”，通過解決稅收征管中存在的問題，選擇一種合理的稅種讓納稅人繳納。

2、“疑稅從無”原則的重要意義

“疑稅從無”原則作為稅收法定主義的具體演繹，是稅法原則完整性和人權(quán)保障價值理念的內(nèi)在要求，對于制約政府濫用稅收權(quán)力、稅收征管、保障公民經(jīng)濟(jì)生活、促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展等方面有重要的意義。

（1）有利于促進(jìn)國家民主和法治的發(fā)展?！耙啥悘臒o”原則認(rèn)為公民有權(quán)對稅收體制中的矛盾和疑點提出質(zhì)疑，使公民能有效地監(jiān)管稅收的征管過程，體現(xiàn)了民主思想在稅收方面的具體化。同時，該原則是稅收法定原則在實踐中的具體化，強(qiáng)調(diào)稅收必須有明確的法律依據(jù)，體現(xiàn)了稅收領(lǐng)域的法治要求?？梢姡撛瓌t有利于促進(jìn)國家民主和法治的發(fā)展。

（2）有利于國家經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)健康發(fā)展。堅持“疑稅從無”原則能夠有效地避免重復(fù)征稅、征收規(guī)則模糊不清、稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量權(quán)過大等其他存在于稅收征管過程中的問題。堅持“疑稅從無”原則能夠為企業(yè)的發(fā)展提供一個良好的稅收環(huán)境，明確的課稅要素有利于為企業(yè)在稅收方面提供明確的指導(dǎo)，從而使得企業(yè)能夠有計劃的發(fā)展，提高生產(chǎn)效率，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。同時，“疑稅從無”原則也有利于減少市場因為稅收而產(chǎn)生的不穩(wěn)定因素，從而完善國家市場經(jīng)濟(jì)體制，促進(jìn)國家經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)健康發(fā)展。

（3）有利于保障納稅人的合法權(quán)益。一方面，“疑稅從無”原則要求有明確的課稅要素才能征稅，通過“疑稅從無”原則來規(guī)范征稅機(jī)關(guān)的征稅行為能在一定程度上避免重復(fù)征稅，防止征稅機(jī)關(guān)濫用征稅權(quán)力，從而減少納稅人的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。另一方面，“疑稅從無”原則有利于公民更好地監(jiān)督稅收征管過程，保證稅收真正做到“取之于民，用之于民”，更好地保障納稅人的合法權(quán)利。

二、“疑稅從無”原則在營業(yè)稅改增值稅政策中的體現(xiàn)

營業(yè)稅改增值稅政策在內(nèi)容、效果、目的等方面和“疑稅從無”原則的精神不謀而合，“疑稅從無”原則在營業(yè)稅改增值稅中發(fā)揮了基礎(chǔ)性作用，在營業(yè)稅改增值稅政策的各個方面都有體現(xiàn)。

1、體現(xiàn)了“疑稅從無”原則對稅目的要求

“疑稅從無”原則是稅收法定主義的具體化，它強(qiáng)調(diào)當(dāng)稅目出現(xiàn)爭議但未形成相應(yīng)立法之前，稅收機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)免收該項稅金；而營業(yè)稅改增值稅從本質(zhì)上來說是簡化稅目，解決營業(yè)稅和增值稅的爭議問題。這一本質(zhì)深刻地體現(xiàn)了該原則對稅目的要求。

2、體現(xiàn)了“疑稅從無”原則對稅收穩(wěn)定性可預(yù)測性的要求

“疑稅從無”原則要求稅收必須有明確的法律依據(jù)，強(qiáng)調(diào)稅基、稅率和稅目的法定性，從而達(dá)到稅收的可預(yù)測性和穩(wěn)定性。可是在稅收征管的實際過程中，立法和執(zhí)法往往存在一定的問題，導(dǎo)致稅收的穩(wěn)定性極差。營業(yè)稅改增值稅的政策，實現(xiàn)營業(yè)稅和增值稅的統(tǒng)一，促進(jìn)了稅收的可預(yù)測性和穩(wěn)定性，從而為企業(yè)提供了確切的稅收指導(dǎo)。

3、體現(xiàn)了“疑稅從無”在改善稅收方面的積極意義

營業(yè)稅改增值稅政策已經(jīng)實施了三年，縱觀三年所取得的成效。它促進(jìn)了結(jié)構(gòu)性減稅，避免了重復(fù)征稅，一定程度上規(guī)制了征稅機(jī)關(guān)的征稅行為，減輕了許多企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。同時該政策的實施促進(jìn)了我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化、國家市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。這些成效與“疑稅從無”原則的意義不謀而合，二者的基本目標(biāo)一致即實現(xiàn)稅收有序征收并服務(wù)于社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求。

在有關(guān)稅收案件的審判中引入稅收判例制度。現(xiàn)今有學(xué)者認(rèn)為，在解決稅務(wù)糾紛的實踐中，稅法內(nèi)容不夠完善且難以列盡所有的情形，僅僅單靠稅法條文難以裁決某些案件。雖然我國是成文法國家，與英美判例法國家存在許多不相同的地方。然而，法官造法有利于更加靈活地處理稅務(wù)糾紛的案件，適合國情，對于有效處理稅務(wù)糾紛有很大的積極意義。

4、提高執(zhí)法人員素質(zhì)，加強(qiáng)執(zhí)法隊伍的建設(shè)

當(dāng)前在稅收征管過程中征稅機(jī)關(guān)工作者違法征稅的現(xiàn)象時有發(fā)生，很大程度是因為執(zhí)法者的素質(zhì)偏低，專業(yè)性不強(qiáng)，對于法律和稅收原則的認(rèn)識不足。因此，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對執(zhí)法人員的教育，定期舉辦一些座談會、培訓(xùn)班以提高執(zhí)法人員的素質(zhì)，請相關(guān)的專業(yè)人員講授“疑稅從無”原則的內(nèi)容與精神。同時，還應(yīng)該廣納人才，培養(yǎng)一批有知識、有道德、有質(zhì)素的執(zhí)法人員，建設(shè)一支高素質(zhì)的稅收征管執(zhí)法隊伍。通過這樣的一系列措施保障執(zhí)法隊伍的整體素質(zhì)，從而保障執(zhí)法人員在征稅的過程中依法征稅，貫徹落實“疑稅從無”的原則。

5、大力進(jìn)行宣傳教育，提高民眾維權(quán)意識

對于公民大眾，建議通過宣講、電視節(jié)目、報刊雜志、座談會、網(wǎng)絡(luò)答疑等形式宣傳教育“疑稅從無”的原則和“營改增”政策。一方面，加大人們對“疑稅從無”原則和“營改增”制度的認(rèn)知度，提高公民的維權(quán)意識；另一方面，使公民對于稅收相關(guān)的法律規(guī)范有較為全面的了解，減少稅務(wù)糾紛，建立和諧的稅務(wù)征納關(guān)系。

“疑稅從無”原則作為稅收的重要原則，對于完善我國稅務(wù)機(jī)制，促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定健康發(fā)展有著重要的意義。從立法、執(zhí)法、宣傳教育等方面去保障“疑稅從無”原則的有效實施顯得尤為重要。通過對此原則的研究，希望能夠更好地貫徹和落實這一原則，建設(shè)科學(xué)合理的稅收機(jī)制。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 吳明輝：營業(yè)稅改增值稅對企業(yè)稅收的影響[J].現(xiàn)代商業(yè)，2012（17）.

[2] 魏小雨、岳冰：對我國稅法中確立“疑稅從無”原則的思考[J].中州學(xué)刊，2011（4）.

[3] 龔劍：從稅收法定主義談我國稅收法制的完善[J].湖南省社會主義學(xué)院學(xué)報，2006（2）.

[4] 王哲：西方政治法律思想史[M].北京：北京大學(xué)出版社，1988.

[5] 樊其國：“營改增”試點九大新涉稅難題有待解決[J].國際商務(wù)財會，2013（5）.

[6] 曹民生：淺析“營改增”政策試點現(xiàn)狀、存在問題及發(fā)展路徑[J].時代金融，2013（10）.

（責(zé)任編輯：熊亞）