王昀

一、資源環(huán)境審計(jì)在促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)中的作用機(jī)制

（一）監(jiān)督機(jī)制。政府有關(guān)部門(mén)應(yīng)以節(jié)約資源和保護(hù)環(huán)境為目標(biāo)，對(duì)生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)容和措施進(jìn)行監(jiān)督審計(jì)，其對(duì)象是政策的合理性和有效性，同時(shí)還要對(duì)相關(guān)部門(mén)貫徹和執(zhí)行生態(tài)文明建設(shè)政策的相關(guān)行為進(jìn)行監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)生態(tài)文明建設(shè)過(guò)程中存在的問(wèn)題并進(jìn)行糾正。根據(jù)我國(guó)審計(jì)法及相關(guān)法規(guī)，政府審計(jì)機(jī)關(guān)有權(quán)直接對(duì)被審計(jì)單位的違法違規(guī)行為作出處理處罰，也可以建議主管部門(mén)、監(jiān)察部門(mén)對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行處理處罰。這些法律規(guī)定強(qiáng)化了資源環(huán)境審計(jì)的監(jiān)督威懾作用，形成了生態(tài)文明建設(shè)的源頭保護(hù)制度，有利于降低生態(tài)文明建設(shè)中的尋租動(dòng)機(jī)。

（二）預(yù)警機(jī)制。政府有關(guān)部門(mén)采取跟蹤審計(jì)、專項(xiàng)審計(jì)等手段對(duì)資源開(kāi)發(fā)利用中的違法違規(guī)行為、政策執(zhí)行效果等問(wèn)題進(jìn)行監(jiān)測(cè)，政府審計(jì)機(jī)關(guān)通過(guò)對(duì)收集的相關(guān)信息進(jìn)行分析，及時(shí)準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)影響生態(tài)文明建設(shè)的不利因素，進(jìn)而進(jìn)行預(yù)警，并把發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及信息傳遞給相關(guān)部門(mén)，促使其采取相應(yīng)的措施。

（三）協(xié)調(diào)機(jī)制。生態(tài)文明包括自然生態(tài)系統(tǒng)的優(yōu)化開(kāi)發(fā)、節(jié)約資源等諸多方面。所以在具體實(shí)施過(guò)程中相應(yīng)的會(huì)涉及到規(guī)劃計(jì)劃、國(guó)土資源、環(huán)境保護(hù)、建設(shè)、財(cái)政、水利、交通等部門(mén)，要通過(guò)對(duì)這些部門(mén)的聯(lián)合與協(xié)調(diào)，確立一種多部門(mén)聯(lián)席辦公的的工作機(jī)制，從而有效地對(duì)相關(guān)資源環(huán)保工程項(xiàng)目建設(shè)和資源環(huán)境管理政策等依法實(shí)施監(jiān)管。

二、資源環(huán)境審計(jì)在促進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)中面臨的問(wèn)題

（一）資源環(huán)境審計(jì)覆蓋面小。資源與環(huán)境是一個(gè)結(jié)構(gòu)復(fù)雜、功能多樣的生態(tài)系統(tǒng)。根據(jù)審計(jì)署規(guī)劃，從2009年起，要逐步擴(kuò)大資源環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域，全面實(shí)現(xiàn)資源環(huán)境審計(jì)多元化。在實(shí)際工作中，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的對(duì)象覆蓋面較窄，資源環(huán)境審計(jì)占全部覆蓋面的比例僅為1%～5%。因此，資源環(huán)境審計(jì)的覆蓋面不僅未做到應(yīng)審盡審，并且許多必須審計(jì)的項(xiàng)目也未能按規(guī)實(shí)施。由此可見(jiàn)，當(dāng)前我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)監(jiān)督的范圍依然狹窄，沒(méi)有將環(huán)境審計(jì)的工作普及化，審查力度不夠。

（二）審計(jì)內(nèi)容基本仍是以資金為主線的財(cái)務(wù)收支審計(jì)。資源環(huán)境審計(jì)需要運(yùn)用科學(xué)的技術(shù)檢測(cè)方法對(duì)涉及資源與環(huán)境的項(xiàng)目進(jìn)行檢測(cè)并作出符合環(huán)境科學(xué)標(biāo)準(zhǔn)要求的客觀評(píng)價(jià)。但目前我國(guó)的資源環(huán)境審計(jì)仍是以資金為主線的財(cái)務(wù)收支審計(jì)，主要是從資金安全這一角度出發(fā)開(kāi)展審計(jì)工作。資源環(huán)境審計(jì)人員主要由審計(jì)師、會(huì)計(jì)師構(gòu)成，從其職業(yè)習(xí)慣出發(fā)，注意力往往停留在資金的真實(shí)性、合法性及效益層面上，一般情況下沒(méi)有能力從技術(shù)的角度對(duì)資源環(huán)境的保護(hù)或破壞、污染程度進(jìn)行審計(jì)，而后者恰恰是資源環(huán)境審計(jì)當(dāng)中最重要的內(nèi)容，卻在審計(jì)實(shí)踐中未被納入審計(jì)視野。

（三）審計(jì)方法沿襲傳統(tǒng)的方法體系。由于資源環(huán)境審計(jì)在我國(guó)依然是一個(gè)新生事物，而在具體實(shí)踐中又仍然以財(cái)務(wù)收支審計(jì)和合規(guī)性審計(jì)為主，進(jìn)行資源環(huán)境審計(jì)的理論與方法也大多以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的理論和方法為主，多數(shù)審計(jì)人員對(duì)新形勢(shì)下的資源環(huán)境審計(jì)的內(nèi)涵與對(duì)象很難有實(shí)質(zhì)性的理解，往往會(huì)按照傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)理論和方法進(jìn)行資源環(huán)境審計(jì)工作。資源環(huán)境審計(jì)較多地選擇分析性復(fù)核、座談、調(diào)查等審計(jì)方法。資源環(huán)境審計(jì)應(yīng)綜合運(yùn)用財(cái)會(huì)理論和環(huán)境科學(xué)技術(shù)對(duì)資源與環(huán)境所遭受的破壞程度進(jìn)行充分的調(diào)查和研究，根據(jù)結(jié)果提出相應(yīng)的整改方案。

三、資源環(huán)境審計(jì)在促進(jìn)我國(guó)生態(tài)文明建設(shè)中的實(shí)現(xiàn)路徑

（一）資源環(huán)境審計(jì)監(jiān)督全面化。從國(guó)外經(jīng)驗(yàn)看，資源環(huán)境審計(jì)就是針對(duì)資源合理利用與環(huán)境保護(hù)進(jìn)行的評(píng)價(jià)。因此，在常規(guī)審計(jì)中要擴(kuò)大資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)的審計(jì)監(jiān)督內(nèi)容，使資源環(huán)境監(jiān)督面全面化。比如在資源節(jié)約方面，監(jiān)控重點(diǎn)是土地、礦產(chǎn)、水、森林等資源的開(kāi)發(fā)利用與保護(hù)，審查國(guó)家相關(guān)耕地保護(hù)、水源地保護(hù)、資源開(kāi)發(fā)、節(jié)能降耗等政策的實(shí)施與執(zhí)行情況。環(huán)境保護(hù)方面，政府審計(jì)機(jī)關(guān)要重點(diǎn)關(guān)注環(huán)保資金分配、管理與使用情況，加強(qiáng)污染防治政策執(zhí)行情況的審查，對(duì)環(huán)保資金使用的科學(xué)性和經(jīng)濟(jì)性進(jìn)行評(píng)價(jià)。生態(tài)文明制度建設(shè)方面，政府審計(jì)機(jī)關(guān)要充分關(guān)注國(guó)土資源開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中的保護(hù)制度、水資源使用與管理制度、礦產(chǎn)資源有償使用與合理開(kāi)發(fā)制度、環(huán)境保護(hù)責(zé)任和損害賠償制度等的執(zhí)行情況，并對(duì)相關(guān)情況進(jìn)行技術(shù)性評(píng)價(jià)。

（二）資源環(huán)境審計(jì)要加強(qiáng)政策和績(jī)效審計(jì)。目前，我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)的特點(diǎn)主要是對(duì)項(xiàng)目的合規(guī)性審計(jì)和資金使用的真實(shí)性審計(jì)，審計(jì)內(nèi)容比較簡(jiǎn)單，對(duì)破壞資源環(huán)境行為的監(jiān)督和威懾作用還不夠。資源環(huán)境審計(jì)不僅應(yīng)包括資金的財(cái)務(wù)審計(jì)，更應(yīng)該包括對(duì)資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)政策和制度執(zhí)行情況的審計(jì)、對(duì)社會(huì)效益的評(píng)價(jià)、對(duì)政府近中期規(guī)劃中的重大項(xiàng)目的環(huán)境評(píng)價(jià)等內(nèi)容。今后，資源環(huán)境審計(jì)要突破資金財(cái)務(wù)審計(jì)的傳統(tǒng)定式，把財(cái)政資金審計(jì)與資源環(huán)境評(píng)價(jià)放在同等的地位進(jìn)行考量，在審計(jì)項(xiàng)目中強(qiáng)化技術(shù)性評(píng)價(jià)，將資金財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)與資源環(huán)境技術(shù)評(píng)價(jià)結(jié)合起來(lái)進(jìn)行。在審計(jì)涉及政府財(cái)政投入和國(guó)外資金支助的重大建設(shè)項(xiàng)目時(shí)，不僅要對(duì)項(xiàng)目使用資金的真實(shí)性和合法性進(jìn)行審計(jì)，更要有針對(duì)性地就該項(xiàng)目對(duì)資源環(huán)境的影響進(jìn)行技術(shù)性評(píng)價(jià)。要積極推進(jìn)并不斷強(qiáng)化資源節(jié)約與環(huán)境保護(hù)專項(xiàng)資金的審計(jì)、重大環(huán)境建設(shè)與保護(hù)項(xiàng)目的審計(jì)、國(guó)外投資的環(huán)境項(xiàng)目的審計(jì)、節(jié)能降耗減排專項(xiàng)審計(jì)等內(nèi)容。

（三）創(chuàng)新資源環(huán)境審計(jì)方式。由于資源環(huán)境審計(jì)在審計(jì)監(jiān)督對(duì)象等方面的特殊性，傳統(tǒng)審計(jì)方法雖然適用于資源環(huán)境審計(jì)，但也存在一定的局限性。因此，為了切實(shí)提高審計(jì)質(zhì)量和效果，在進(jìn)行資源環(huán)境審計(jì)時(shí)可以考慮如下方法：（1）資產(chǎn)價(jià)值法：環(huán)境不同導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)效益存在差異，也就是說(shuō)，優(yōu)良的環(huán)境可以提升地價(jià)或宅價(jià)，資產(chǎn)價(jià)值法適用于宅地周邊的森林、草坪、綠化帶等綠色資源價(jià)值的計(jì)量。（2）恢復(fù)費(fèi)用法： 計(jì)算治理環(huán)境所花費(fèi)的資金數(shù)量，適用于環(huán)境中污水處理、消除煙塵等環(huán)保項(xiàng)目治理費(fèi)用的計(jì)量。（3）人力資本法： 通過(guò)評(píng)估環(huán)境污染對(duì)人體造成的危害計(jì)算環(huán)境污染的經(jīng)濟(jì)損失，適用于環(huán)境污染嚴(yán)重地區(qū)重污染企業(yè)對(duì)環(huán)境污染的計(jì)量。（4）機(jī)會(huì)成本法：是在有限的資源環(huán)境（轉(zhuǎn)14頁(yè)）（接11頁(yè)）條件下實(shí)現(xiàn)資源使用最優(yōu)化的一種新式審計(jì)方法，適用于由于水資源短缺、廢棄物占地等因素所導(dǎo)致的經(jīng)濟(jì)利益損失的計(jì)量。（5）防護(hù)費(fèi)用法：是最近出現(xiàn)的一種資源環(huán)境審計(jì)方法，主要針對(duì)防治噪音、光污染等治理費(fèi)的評(píng)價(jià)和計(jì)量，應(yīng)用于施工場(chǎng)所、建筑區(qū)域等噪音和光源污染嚴(yán)重的地區(qū)。（6）調(diào)查評(píng)價(jià)法：通過(guò)了解目前環(huán)境的供給量和質(zhì)量之間的關(guān)系，計(jì)算人們?yōu)楦纳骗h(huán)境，提高生活質(zhì)量而愿意支付的價(jià)格，適用于洪水、泥石流等自然災(zāi)害對(duì)農(nóng)田水利設(shè)施破壞所造成的經(jīng)濟(jì)損失的評(píng)價(jià)和計(jì)量。（7）決策和風(fēng)險(xiǎn)分析法適用于跨年度預(yù)算成本和收益的計(jì)算評(píng)價(jià)。

四、促進(jìn)資源環(huán)境審計(jì)人員的能力提升

資源環(huán)境審計(jì)涉及到審計(jì)學(xué)、環(huán)境工程學(xué)、環(huán)境管理學(xué)、資源經(jīng)濟(jì)學(xué)多門(mén)學(xué)科的知識(shí)，具有較高的專業(yè)性和技術(shù)性，但目前我國(guó)資源環(huán)境審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)基本上以財(cái)務(wù)審計(jì)類知識(shí)為主，缺乏資源環(huán)境類專業(yè)知識(shí)。因此建議政府審計(jì)機(jī)關(guān)在選擇聘任審計(jì)人員時(shí)，適當(dāng)吸納資源管理、環(huán)境工程等專業(yè)人員，優(yōu)化資源環(huán)境審計(jì)人員結(jié)構(gòu)；同時(shí)，要加強(qiáng)對(duì)現(xiàn)有審計(jì)人員的培訓(xùn)，鼓勵(lì)其積極學(xué)習(xí)資源與環(huán)境類相關(guān)知識(shí)與技能，優(yōu)化其知識(shí)結(jié)構(gòu)；另外，政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)聘請(qǐng)生態(tài)文明領(lǐng)域的專家學(xué)者和掌握環(huán)境監(jiān)測(cè)技術(shù)的相關(guān)人員建立專家?guī)欤鳛閷徲?jì)顧問(wèn)，幫助指導(dǎo)解決資源環(huán)境審計(jì)時(shí)遇到的困難。總之要通過(guò)多種辦法和渠道彌補(bǔ)現(xiàn)有審計(jì)人員在資源環(huán)境審計(jì)上知識(shí)和經(jīng)驗(yàn)的不足，提高資源環(huán)境審計(jì)的整體質(zhì)量。 （作者單位：西安電子科技大學(xué)）