會(huì)計(jì)理論在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的運(yùn)用

吳佳林

摘 ?要：本文從會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架等角度出發(fā)，分析了會(huì)計(jì)理論如何在我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中得到運(yùn)用，以期不斷完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以更好的指導(dǎo)實(shí)務(wù)，并進(jìn)一步豐富已有的會(huì)計(jì)理論。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)理論;企業(yè)合并準(zhǔn)則

引言：對(duì)于會(huì)計(jì)理論，國(guó)內(nèi)外學(xué)者有著不同的見(jiàn)解。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家莫斯特認(rèn)為，會(huì)計(jì)理論是會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)分支，它是由對(duì)來(lái)自實(shí)務(wù)的原則和方法程序的系統(tǒng)表述所組成的。斯科特則指出，會(huì)計(jì)理論應(yīng)從兩方面來(lái)定義，其一是對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)有著解釋作用，其二是能改進(jìn)人們對(duì)于會(huì)計(jì)環(huán)境的理解。由此可見(jiàn)，盡管各位學(xué)者對(duì)會(huì)計(jì)理論的表述不一，但卻可以總結(jié)出一個(gè)共同點(diǎn)，即會(huì)計(jì)理論是在會(huì)計(jì)實(shí)踐或會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的基礎(chǔ)之上產(chǎn)生的，并且是用來(lái)指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐的。以下將從會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的視角出發(fā)，探究會(huì)計(jì)理論是如何在企業(yè)合并會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中體現(xiàn)的。

一、會(huì)計(jì)基本理論在企業(yè)合并準(zhǔn)則中的體現(xiàn)

（一）會(huì)計(jì)假設(shè)在企業(yè)合并準(zhǔn)則的體現(xiàn)。會(huì)計(jì)假設(shè)是企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的前提、是對(duì)會(huì)計(jì)核算所處時(shí)間、空間環(huán)境等所作的合理設(shè)定。會(huì)計(jì)基本假設(shè)包括會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期和貨幣計(jì)量。會(huì)計(jì)主體，是指企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的空間范圍。為了向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供與其決策有用的信息，會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)報(bào)告的編制應(yīng)當(dāng)集中于反映特定對(duì)象的活動(dòng)，并將其與其他經(jīng)濟(jì)實(shí)體區(qū)別開(kāi)來(lái)，才能實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)。持續(xù)經(jīng)營(yíng)，是指在可以預(yù)見(jiàn)的將來(lái)，企業(yè)將會(huì)按當(dāng)前的規(guī)模和狀態(tài)繼續(xù)經(jīng)營(yíng)下去，不會(huì)停業(yè)，也不會(huì)大規(guī)模削減業(yè)務(wù)。在持續(xù)經(jīng)營(yíng)前提下，會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告應(yīng)當(dāng)以企業(yè)持續(xù)、正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)為前提。會(huì)計(jì)分期，是指將一個(gè)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分為一個(gè)個(gè)連續(xù)的、長(zhǎng)短相同的期間，其目的在于通過(guò)會(huì)計(jì)期間的劃分，將持續(xù)經(jīng)營(yíng)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)劃分成連續(xù)、相等的期間，據(jù)以結(jié)算盈虧，按期編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)告，從而及時(shí)向財(cái)務(wù)報(bào)告使用者提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的信息。貨幣計(jì)量，是指會(huì)計(jì)主體在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告時(shí)以貨幣計(jì)量，反映會(huì)計(jì)主體的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

會(huì)計(jì)假設(shè)在企業(yè)合并準(zhǔn)則的體現(xiàn)主要有以下幾處：

準(zhǔn)則第二條和第四條對(duì)于合并事項(xiàng)的定義及其主體進(jìn)行了明確的規(guī)定。準(zhǔn)則第九條明確了應(yīng)由母公司編制合并日有關(guān)報(bào)表。這些體現(xiàn)了會(huì)計(jì)主體假設(shè)。準(zhǔn)則第八條規(guī)定，合并方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，包括為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的審計(jì)費(fèi)用、評(píng)估費(fèi)用、法律服務(wù)費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。這體現(xiàn)了會(huì)計(jì)分期假設(shè)。準(zhǔn)則第五條指出，參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。這體現(xiàn)了持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)。準(zhǔn)則第十二條。購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。這體現(xiàn)了貨幣計(jì)量假設(shè)。

（二）會(huì)計(jì)原則在企業(yè)合并準(zhǔn)則的體現(xiàn)。理論上說(shuō)，在會(huì)計(jì)中應(yīng)該有一些原則可用來(lái)指導(dǎo)會(huì)計(jì)方法或有關(guān)準(zhǔn)則，這些原則通常被稱(chēng)作基本會(huì)計(jì)原則。但實(shí)際上，目前對(duì)會(huì)計(jì)原則的表述仍然不統(tǒng)一，在內(nèi)容和數(shù)量上也不盡相同，但其中被較普遍接受的原則主要有：（1）歷史成本原則，指對(duì)會(huì)計(jì)要素的記錄，應(yīng)以經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的取得成本為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行計(jì)量計(jì)價(jià)。（2）權(quán)責(zé)發(fā)生制，即收入按現(xiàn)金收入及未來(lái)現(xiàn)金收入——債權(quán)的發(fā)生來(lái)確認(rèn);費(fèi)用按現(xiàn)金支出及未來(lái)現(xiàn)金支出——債務(wù)的發(fā)生進(jìn)行確認(rèn)，而不是以現(xiàn)金的收入與支付來(lái)確認(rèn)收入費(fèi)用。（3）收入與費(fèi)用配比原則，是指收入與其相關(guān)的成本費(fèi)用應(yīng)當(dāng)配比。（4）客觀性原則，是指會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或事項(xiàng)為依據(jù)，如實(shí)反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量。（5）謹(jǐn)慎性原則，即穩(wěn)健性原則，是指某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)有幾種不同會(huì)計(jì)處理方法和程序可供選擇時(shí)，在不影響合理選擇的前提下，應(yīng)當(dāng)盡可能選用對(duì)所有者權(quán)益產(chǎn)生影響最小的方法和程序進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，合理核算可能發(fā)生的損失和費(fèi)用。（6）實(shí)質(zhì)重于形式原則，是指企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，而不應(yīng)當(dāng)僅僅按照它們的法律形式作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。所以會(huì)計(jì)信息擬反映的交易或事項(xiàng)，必須根據(jù)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)，而非根據(jù)它們的法律形式進(jìn)行核算。（7）重要性原則，是指企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)反映與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量有關(guān)的所有重要交易或者事項(xiàng)。在實(shí)務(wù)中，如果會(huì)計(jì)信息的省略或者錯(cuò)報(bào)會(huì)影響投資者等財(cái)務(wù)報(bào)告使用者據(jù)此作出決策的，該信息就具有重要性。（8）一致性原則，它要求企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)相互可比。

會(huì)計(jì)原則在企業(yè)合并準(zhǔn)則的體現(xiàn)主要有以下幾處：

準(zhǔn)則第七條要求，在同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方采用的會(huì)計(jì)政策與合并方不一致的，合并方在合并日應(yīng)當(dāng)按照本企業(yè)會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整，在此基礎(chǔ)上按照本準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)。這體現(xiàn)了一致性原則。準(zhǔn)則第十一條規(guī)定，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)區(qū)別一次交易和多次交易的不同情況確定合并成本，這體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則。準(zhǔn)則第十二條。購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日對(duì)作為企業(yè)合并對(duì)價(jià)付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。這體現(xiàn)了歷史成本原則。準(zhǔn)則第十四條對(duì)于被購(gòu)買(mǎi)方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債在符合什么條件的下才單獨(dú)予以確認(rèn)，進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)定。這體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則。

（三）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架在企業(yè)合并準(zhǔn)則的總體體現(xiàn)。目標(biāo)指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的和宗旨;基本概念是作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的概念，如關(guān)于應(yīng)予以入賬交易的選擇，對(duì)這些交易的計(jì)量，以及把它們加以總括和傳輸給利益集團(tuán)的手段等方面的概念?；蛘哒f(shuō)，概念框架著重研究財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理論依據(jù)：（1）確定財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo);（2）評(píng)估財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量特征;（3）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表因素進(jìn)行定義;（4）解決如何指導(dǎo)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表因素的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告;（5）分析某些重大的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題。

概念框架在企業(yè)合并準(zhǔn)則的總體體現(xiàn)：（1）企業(yè)合并準(zhǔn)則的目標(biāo)：對(duì)有關(guān)企業(yè)合并的理論及實(shí)務(wù)處理進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，為決策者提供與企業(yè)合并有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，以有助于其作出正確的決策。（2）會(huì)計(jì)假設(shè)：會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量。（3）會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征：實(shí)質(zhì)重于性質(zhì)、一致性、穩(wěn)健性、客觀性等。（4）財(cái)務(wù)報(bào)表要素：企業(yè)合并準(zhǔn)則主要與六大要素中的所有者權(quán)益有關(guān)。

二、總結(jié)

加強(qiáng)會(huì)計(jì)理論研究可以更好的指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)踐，可以科學(xué)的規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，可以促進(jìn)會(huì)計(jì)學(xué)科體系的建設(shè)。本文在闡述會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)原則和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架等會(huì)計(jì)理論的基礎(chǔ)上，分析了這些理論在我國(guó)企業(yè)合并準(zhǔn)則中的應(yīng)用，以此希望通過(guò)會(huì)計(jì)理論的發(fā)展來(lái)推動(dòng)準(zhǔn)則的不斷完善，進(jìn)而促進(jìn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的向前推進(jìn)。這又反過(guò)來(lái)可以為會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展提供機(jī)會(huì)。

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