孫麗娜++陳博

摘 要：精益生產(chǎn)方式逐漸被越來越多的企業(yè)接受，采用精益化管理的制造企業(yè)感覺到傳統(tǒng)會計(jì)已不再適合精益生產(chǎn)的客觀需求，因?yàn)閭鹘y(tǒng)會計(jì)系統(tǒng)是以交易為導(dǎo)向，過程中難免存在浪費(fèi)性環(huán)節(jié)，這不能和精益化生產(chǎn)理念融合，在這樣的客觀環(huán)境下，以客戶價值為基本導(dǎo)向、以價值流為核心、以消除浪費(fèi)為目的的精益會計(jì)產(chǎn)生。本文首先介紹精益會計(jì)的基本內(nèi)容，揭示傳統(tǒng)會計(jì)不利于精益生產(chǎn)的表現(xiàn)，進(jìn)而將精益會計(jì)與傳統(tǒng)會計(jì)的理論進(jìn)行對比，并發(fā)現(xiàn)精益會計(jì)實(shí)施的阻礙，最后對加強(qiáng)精益會計(jì)在制造企業(yè)的應(yīng)用提出建議。

關(guān)鍵詞：制造業(yè)；精益會計(jì)；傳統(tǒng)會計(jì)；價值流；成本

一、精益會計(jì)的基本內(nèi)容

1.精益會計(jì)的核心是價值流效益最大化

精益生產(chǎn)理念認(rèn)為產(chǎn)品成本具有動態(tài)變化性，生產(chǎn)工藝、產(chǎn)品產(chǎn)量、生產(chǎn)組合等各種因素的變化都會對其產(chǎn)生影響，具體某個產(chǎn)品的勞動耗時和制造費(fèi)用無直接對應(yīng)關(guān)系，其生產(chǎn)成本取決于它在整個價值流中的流動速度。所以，企業(yè)開展成本管理的工作重點(diǎn)就是提升產(chǎn)品在價值流中的流動速度，精益會計(jì)也需要使用價值流成本法來代替完全成本法完成相關(guān)工作。

2.精益會計(jì)的目的是消除浪費(fèi)及追求最小價值流成本

精益會計(jì)追求最小的價值流成本及未客戶創(chuàng)造的價值，在價值流控制的各環(huán)節(jié)中消除無效作業(yè)、降低浪費(fèi)、提升價值流效率，滿足客戶不斷增長的需求。正確的進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量是實(shí)現(xiàn)價值流成本最小化的基本前提，價值流成本包含的內(nèi)容廣泛，其劃分方法要建立在價值流作業(yè)過程的基礎(chǔ)上，并對競爭力、客戶滿意度等事項(xiàng)給予高度關(guān)注。

3.精益會計(jì)是多種會計(jì)和管理思想結(jié)合構(gòu)成的會計(jì)系統(tǒng)

精益會計(jì)將財(cái)務(wù)會計(jì)理念和精益管理思想有機(jī)結(jié)合，形成一種全新的會計(jì)思維方式，關(guān)注企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)的價值流成本控制，追求價值流成本的最優(yōu)化，不斷增強(qiáng)企業(yè)的市場競爭力。精益會計(jì)內(nèi)涵豐富，管理手段及方法具有多樣性，這些管理方法之間相互聯(lián)系、作用，逐步形成了一套完整的方法體系。從客觀的角度來說，每一種單獨(dú)的方法都難以把握精益會計(jì)的核心，只有在多種思想、多種方法相互作用，有機(jī)結(jié)合的狀態(tài)下，精益會計(jì)系統(tǒng)，才能充分的發(fā)揮作。

4.精益會計(jì)存在的意義是要為制造業(yè)的發(fā)展提供支持

精益會計(jì)改變了傳統(tǒng)會計(jì)思維，以客戶的需求為導(dǎo)向，將市場營銷理念植入財(cái)務(wù)工作之中，力求實(shí)現(xiàn)整個生產(chǎn)系統(tǒng)的最優(yōu)化。從實(shí)際工作角度來看，不斷加大對精益會計(jì)的研究與應(yīng)用的力度，可以提高制造業(yè)行業(yè)的整體管理水平，提升我國制造業(yè)在國際市場中的綜合競爭力，振興名族工業(yè)。

二、傳統(tǒng)會計(jì)不利于精益生產(chǎn)的表現(xiàn)

1.企業(yè)管理效果不佳

首先，傳統(tǒng)會計(jì)理論側(cè)重于核算流程管理，但卻忽視了對企業(yè)整個生產(chǎn)經(jīng)營活動的整體管理效果，顧局部而失整體的思維顯然是不可取的。傳統(tǒng)會計(jì)理論不能站在一定的高度去分析創(chuàng)造顧客價值的整個過程，將大部分精力都集中到對生產(chǎn)過程的控制上，而往往是實(shí)現(xiàn)了生產(chǎn)環(huán)節(jié)的最優(yōu)化，而沒有實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體最優(yōu)化；其次，傳統(tǒng)會計(jì)僅注重規(guī)模效卻忽視了對效率的影響，盲目追求規(guī)模效應(yīng)導(dǎo)致效率下降，這與精益生產(chǎn)思維格格不入；最后，傳統(tǒng)會計(jì)理論下企業(yè)管理活動表現(xiàn)出一種靜止性，效率與產(chǎn)能為相對靜態(tài)變量，人在企業(yè)中的作用被忽視，這樣的會計(jì)理論無法有效應(yīng)對動態(tài)管理過程中的變化。

2.成本會計(jì)理論不足

首先，在傳統(tǒng)會計(jì)理論下，由于制造費(fèi)用等間接費(fèi)用全部分?jǐn)偟礁鳟a(chǎn)品成本中，這會使得產(chǎn)品成本失真；其次，傳統(tǒng)會計(jì)成本會計(jì)核算的主要指標(biāo)包括人工成本、直接材料、間接費(fèi)用、資產(chǎn)折舊等，而提升這些指標(biāo)數(shù)據(jù)的主要手段便是依靠規(guī)?；纳a(chǎn)方式，但大批量的生產(chǎn)會導(dǎo)致庫存增加，企業(yè)的存貨保管成本及市場風(fēng)險大大提升；再次，精益生產(chǎn)環(huán)境下，傳統(tǒng)會計(jì)理論支撐不了成本核算的需求，理論本身與精益生產(chǎn)思維差別巨大，對價值鏈管理的忽視是最為明顯的表現(xiàn)；最后，傳統(tǒng)會計(jì)理論下的成本管理投入精力大，整個成本核算過程是一個龐大的信息處理系統(tǒng)，需要不斷維護(hù)、更新，制造企業(yè)控制成本必須監(jiān)控每個生產(chǎn)環(huán)節(jié)，過程表現(xiàn)出復(fù)雜性和低效性，以固定的生產(chǎn)管理流程為基礎(chǔ)缺乏動態(tài)變化，與精益化生產(chǎn)企業(yè)的運(yùn)營流程相沖突，精益生產(chǎn)具有針對性，以提升產(chǎn)品的生產(chǎn)效率和流動性為目標(biāo)，關(guān)注整個價值鏈的結(jié)構(gòu)變化。

三、精益會計(jì)與傳統(tǒng)會計(jì)的理論對比

1.管理對象不同

從實(shí)際工作情況來看，傳統(tǒng)會計(jì)理較為適用于批量化生產(chǎn)方式的企業(yè)，但運(yùn)用在精益化生產(chǎn)方式的企業(yè)上則效果不佳，精益會計(jì)理論與精益生產(chǎn)方式更為匹配，二者管理對象并不相同。

2.成本核算及分析的過程不同

精益會計(jì)成本核算對象是價值流，傳統(tǒng)會計(jì)成本核算對象是產(chǎn)品；精益會計(jì)理論下的成本核算人員則是價值鏈管理人員，其未必是專職會計(jì)人員，而傳統(tǒng)會計(jì)理論下的成本核算人員一定是專職會計(jì)人員；傳統(tǒng)會計(jì)主要分析產(chǎn)品成本差異，精益會計(jì)對成本的持續(xù)改更為關(guān)注。

3.制造費(fèi)用分配方式不同

傳統(tǒng)會計(jì)理論下，制造費(fèi)用屬于一種間接費(fèi)用，企業(yè)主要是按照生產(chǎn)產(chǎn)品工作量的不同對制造費(fèi)用進(jìn)行分配，最終包含在產(chǎn)成品的成本中，而在精益會計(jì)理論下，制造費(fèi)用將被直接計(jì)入價值流。

4.會計(jì)人員扮演角色不同

傳統(tǒng)會計(jì)人員的主要工作是收集、提煉、分析、反饋財(cái)務(wù)信息，但在精益會計(jì)理論下會計(jì)人員要負(fù)責(zé)精益會計(jì)信息系統(tǒng)建設(shè)、維護(hù)等工作，重復(fù)而機(jī)械化的工作被計(jì)算機(jī)系統(tǒng)完成，這減輕了會計(jì)人員工作量并提升了工作效率。

5.管理活動的目的不同

精益會計(jì)理論管理目的是實(shí)現(xiàn)使企業(yè)財(cái)務(wù)及經(jīng)營業(yè)績的最優(yōu)化，最終達(dá)到一種雙贏的結(jié)果，但傳統(tǒng)會計(jì)管理目的是實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤最大化，二者的管理目的存在差異。

6.信息傳達(dá)方向不同

傳統(tǒng)會計(jì)信息的傳遞方向是從下而上進(jìn)行，而在精益會計(jì)理論下信息呈現(xiàn)出多方向、多渠道的傳遞狀態(tài)。

四、精益會計(jì)實(shí)施的阻礙

1.組織文化障礙

傳統(tǒng)會計(jì)思想下產(chǎn)生的是命令式及控制式的組織文化，但精益生產(chǎn)方式需要一種重視協(xié)作的環(huán)境，顯然傳統(tǒng)會計(jì)不能夠給精益生產(chǎn)提供這樣的環(huán)境。通常情況下，在命令式或控制式的組織環(huán)境中，生產(chǎn)運(yùn)營中各環(huán)節(jié)員工只是命令的執(zhí)行者，缺乏獨(dú)立思考問題的能力，會計(jì)人員則周期性的向管理者提供信息來強(qiáng)化這種文化。然而在精益管理環(huán)境下，提升工作能力和創(chuàng)新思維是對每一名員工的基本要求，所有的員工都要主動思考，使信息為思考服務(wù)，并向最能發(fā)揮其作用的方向傳遞，而不是單純的向上傳遞，會計(jì)人員在整個是價值流中扮演信息分析的顧問，管理者這不再是命令人而是工作的推進(jìn)者。精益環(huán)境下強(qiáng)調(diào)對人的尊重，命令式和控制式的文化恰恰忽視了對人的關(guān)注，企業(yè)想要實(shí)施精益管理會計(jì)就必須改變組織文化，否則很可能會失敗。

2.會計(jì)人員角色轉(zhuǎn)換障礙

在命令式的組織文化中，企業(yè)管理層基于財(cái)務(wù)報(bào)表分配企業(yè)資源，并按照報(bào)告數(shù)據(jù)進(jìn)行業(yè)績考評。而在精益化管理環(huán)境中，管理者要放棄命令者的角色，為價值流中的工作人員提供相關(guān)服務(wù)，會計(jì)人員也要改變財(cái)務(wù)信息傳遞者的角色，幫助價值流中的工作人員構(gòu)建信息系統(tǒng)，管理者從領(lǐng)導(dǎo)者變?yōu)橹С终呓巧?，會?jì)人員從信息傳遞者變?yōu)樾畔⑾到y(tǒng)構(gòu)建者。

3.教育障礙

從實(shí)際工作情況來看，我國會計(jì)人員教育模式主要是從公共會計(jì)職業(yè)人的角度出發(fā)，雖然大多數(shù)會計(jì)人員并不在會計(jì)師事務(wù)所或公共會計(jì)部門工作，但其接受的教育卻側(cè)重于此方向，而從工商管理碩士中選拔管理者的做法也使得這種控制式文化進(jìn)一步的延續(xù)，因?yàn)楣ど坦芾泶T士教育模式本身也特別強(qiáng)調(diào)會計(jì)數(shù)據(jù)的硬性使用。

4.個人障礙

會計(jì)人員接受的傳統(tǒng)職業(yè)教育使其厭惡風(fēng)險和變化，而在精益環(huán)境下，一些非財(cái)務(wù)信息的有用性比財(cái)務(wù)信息更強(qiáng)，而這些信息均是由非會計(jì)人員收集和使用的，這使得財(cái)務(wù)人員要從辦公室走出來與生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)進(jìn)行更多的接觸，但受傳統(tǒng)思維模式的影響，會計(jì)人員對這樣的工作方式未必認(rèn)同，這對精益管理會計(jì)的實(shí)施形成障礙。

五、加強(qiáng)精益會計(jì)在制造企業(yè)應(yīng)用的建議

1.建立精益會計(jì)的業(yè)績評價指標(biāo)體系

傳統(tǒng)的業(yè)績指標(biāo)不能滿足企業(yè)在精益生產(chǎn)方式下的信息需求，傳統(tǒng)指標(biāo)呈現(xiàn)出的信息主要是工作效率、機(jī)器利用率、間接費(fèi)用分?jǐn)偟?，并以?bào)告的形式于每月集中發(fā)布，信息在收集和處理上也會浪費(fèi)掉很多的資源。精益會計(jì)業(yè)績評價指標(biāo)體系主要從質(zhì)量、速度、成本三個層面使用用精益生產(chǎn)單元業(yè)績指標(biāo)來對成本管理工作進(jìn)行評價，這些指標(biāo)關(guān)注企業(yè)戰(zhàn)略需求，使業(yè)績評價更具直觀性，因?yàn)橹笜?biāo)相對簡潔，所以信息的收集過程也較為迅速，反饋較為及時。

2.消除浪費(fèi)，精益求精

精益會計(jì)力求減少服務(wù)價值流鏈條中各環(huán)節(jié)的浪費(fèi)現(xiàn)象，持續(xù)優(yōu)化生產(chǎn)系統(tǒng)。消除浪費(fèi)首先要找出價值流環(huán)節(jié)中不能為企業(yè)產(chǎn)品增值提供幫助的活動，只有明確這些問題才能有針對性的開展控制和整改工作。企業(yè)價值流管理人員要對價值鏈各環(huán)節(jié)的活動進(jìn)行記錄，進(jìn)而分析各項(xiàng)活動為企業(yè)創(chuàng)造價值的能力，管理人員在開展成本管理工作時還要與各生產(chǎn)活動負(fù)責(zé)人進(jìn)行有效的溝通和協(xié)調(diào)，共同制定價值流成本優(yōu)化方案，消除傳統(tǒng)會計(jì)管理中的浪費(fèi)行為。

3.完善以價值流成本核算方法

成本信息計(jì)分卡能夠準(zhǔn)確的反映價值流成本信息情況，其所提供信息還能夠用來進(jìn)行差異對比分析，為未來的管理活動制定具有可行性的計(jì)劃。為保證精益會計(jì)在企業(yè)中有效的實(shí)施，企業(yè)要設(shè)立按照價值流進(jìn)行成本核算的專門崗位，會計(jì)人員要主動轉(zhuǎn)型適應(yīng)并積極融入新的角色中去，為企業(yè)推進(jìn)精益會計(jì)改革作出貢獻(xiàn)。此外，企業(yè)要從價值流的角度來核算產(chǎn)品的成本及利潤，對職能部門的權(quán)責(zé)進(jìn)行重新劃分，使每個價值流環(huán)節(jié)都有人員負(fù)責(zé)，各個環(huán)節(jié)都能得到有效控制。價值流成本核算有利于企業(yè)準(zhǔn)確計(jì)算產(chǎn)品實(shí)際成本，且成本核算程序也得到了簡化，能幫助企業(yè)消除生產(chǎn)經(jīng)營活動中的浪費(fèi)。

4.加強(qiáng)精益會計(jì)管理觀念

很多企業(yè)中的管理人員都缺少對精益會計(jì)的了解，對于精益會計(jì)實(shí)際作用及深遠(yuǎn)意義認(rèn)識不足，這是推動精益會計(jì)應(yīng)用的巨大阻礙。傳統(tǒng)管理會計(jì)普遍是控制式組織結(jié)構(gòu)，而精益管理會計(jì)是一種平行協(xié)作的方式，企業(yè)的每名員工都要參與到精益會計(jì)管理工作中，會計(jì)人員指導(dǎo)其完成相關(guān)信息的收集和分析工作，管理人員則是價值流成本核算活動的促進(jìn)者和倡導(dǎo)者。所以，會計(jì)人員和管理人員要不斷學(xué)習(xí)，提升精益會計(jì)管理專業(yè)技能，增強(qiáng)精益會計(jì)管理觀念。

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作者簡介：孫麗娜，佳木斯大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院；陳博（1969.07- ），學(xué)歷：碩士，研究方向：管理學(xué)